EL DESTAPE DE LOS “PANAMÁ PAPERS”: ¿Es conveniente invertir en una empresa offshore?

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EL DESTAPE DE LOS “PANAMÁ PAPERS”: ¿Es conveniente invertir en una empresa offshore?

MARIO ALVA MATTEUCCI

  1. INTRODUCCIÓN

Desde hace algunos días circula la noticia de un destape periodístico internacional por la revelación de millonarios documentos que se han puesto a la luz, en donde se observa la creación de empresas offshore en paraísos fiscales, ya sea en Panamá, Islas Vírgenes, Gran Caimán, Maldivas, Madeira, Granada, Belice, Bahamas, Gibraltar, entre otros territorios.

Se han revelado nombres de políticos, deportistas, empresarios, jefes de Estado, entre otros que han creado empresas offshore en dichos territorios y que en principio tendría como finalidad principal disminuir la carga impositiva que soportan en sus países de residencia o también ocultar riquezas y ganancias no tan transparentes.

Las renuncias a algunos cargos políticos se han iniciado conforme se van revelando nombres de personas públicas involucradas en este tema, en otros casos la opinión pública, toma conciencia de la importancia de esta situación y empieza a exigir explicaciones a las personas involucradas.

El motivo del presente informe es revisar la legislación tributaria peruana ligada a la afectación tributaria de las personas naturales y jurídicas, la condición de domiciliado, la afectación tributaria en el Perú respecto de las ganancias o ingresos obtenidos de una empresa offshore.

  1. PANAMÁ PAPERS: La investigación periodística internacional que revela información clasificada

Por lo que se aprecia de la información que se propala en las agencias de noticias, todo se inició con la filtración de cerca de 11.5 millones de documentos por parte de una fuente anónima, respecto de información de un bufete panameño denominado Mossack -Fonseca[1].

Esta institución era una de las más importantes asesoras de grandes inversionistas, personajes públicos, líderes políticos, personas naturales, entre otros, que procuraban buscar un mayor resguardo a sus ingresos e inversiones en territorios considerados como paraísos fiscales.

La mayor parte de la documentación[2] está constituida por los siguientes elementos:

  • 4’804,618 correos electrónicos.
  • 3’047,306 bases de datos.
  • 2’154,264 archivos PDF[3].
  • 1’117,026 imágenes.
  • 320,166 archivos de texto.
  • 2,242 otros archivos.

Lo antes indicado suman en total un aproximado de 2.6 terabytes de datos, lo cual constituye la mayor filtración de datos en la historia.

El receptor inicial de la documentación fue un periódico alemán[4], quien compartió la información con el Consorcio Internacional de Periodistas de Investigación[5], cuyas siglas en inglés son ICIJ. Esta organización[6] agrupa a varios diarios del mundo y a través de una investigación que duró cerca de un año logró investigar informaciones que dejan al descubierto mecanismos de blanqueo de dinero y capitales, al igual que la movilización y deslocación de capitales.

Cada día que pasa se conocen mayores datos y nuevos personajes van apareciendo. Incluso algunos, abrumados por la presión pública han tenido que renunciar s sus cargos, como es el caso del primer ministro de Islandia o el caso del presidente de la institución “Chile Transparente”. También un productor de cine español tuvo que cancelar la presentación de su último filme por la revelación que cuenta con inversiones en Panamá.

En el Perú las noticias ya reflejan parte de la información obtenida y se espera encontrar mayores datos.

  1. LOS PARAISOS FISCALES Y LAS EMPRESAS OFFSHORES

Para poder desarrollar estos temas necesariamente pasaremos por revisar un esbozo de definición sobre los paraísos fiscales y otra revisión de las empresas offshore.

3.1 ¿EXISTE LA DEFINICIÓN DE UN PARAÍSO FISCAL?

En realidad no existe una definición única sobre el tema, pero podemos dar algunas ideas al respecto para poder entender lo que significa el término “paraíso fiscal”.

Inclusive el término “paraíso fiscal” derivó de una traducción para algunos indebida del término inglés “tax haven” que significa refugio fiscal, habida cuenta que cuando una persona o empresa busca limitar el pago de impuestos a manera de un navegante recorre el mundo para encontrar un lugar que lo cobije y le sirva de refugio.

Parece que al traducir del inglés al francés el término “haven” lo confundieron con “heaven” que puede traducirse como “paraíso” o “cielo” y que en francés se incorporó la equivalencia como “paradis fiscal” y de manera obvia al traducir al español quedó como “paraíso fiscal”. Lo mismo sucedió con el idioma italiano al encontrar el término “paradiso fiscale”. Ello se puede apreciar mejor en el siguiente cuadro.

TÉRMINO————–IDIOMA
Tax haven ————Inglés
Paradiso fiscale——- Italiano
Paraíso fiscal———-Español
Paradis fiscal———-Francés
Steuerparadies——–Alemán
φορολογικό παράδεισο—-Griego

Sin ánimo de pecar de arbitrarios nos animamos a dar una definición del término “Paraíso Fiscal” aludiendo que puede ser un país, un territorio, una determinada región o también una actividad económica que se busca privilegiar frente al resto, con la finalidad de captar fuertes inversiones, constituir sociedades, acoger personas físicas con grandes capitales, etc. Conforme se puede apreciar, el término “paraíso fiscal” admite múltiples posibilidades, por ello es recomendable utilizar el término “países o zonas de baja tributación”[7].

De acuerdo a lo manifestado por Fernando Serrano “…la mayoría de los autores identifican la utilización de los paraísos fiscales con actividades de evasión y fraude fiscal. Otros, en cambio, pensamos que tales territorios se relacionan más con actividades legítimas de planificación fiscal internacional”[8].

Es justamente por este doble pensamiento con respecto al tema de los paraísos fiscales, lo que nos demuestra por qué existen personas y gobiernos a favor de su creación, mientras que otros pugnan por combatirlos o imponen sanciones o mecanismos que traten de eliminar sus efectos.

Debemos ser capaces de entender que “…los paraísos fiscales son como los medicamentos. Con un tratamiento bien diagnosticado, estas recetas económicas proporcionan saludables ventajas tributarias. Pero un empleo incorrecto, o cualquier tipo de abuso, termina por provocar gravísimos trastornos con la Justicia”.

3.2 QUE OTRAS CARACTERÍSTICAS SE UTILIZAN PARA CALIFICAR A UN PARAÍSO FISCAL O UN TERRITORIO DE BAJA O NULA IMPOSICIÓN

Al revisar el texto del artículo 86° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, se observa la definición de país o territorio de baja o nula imposición. El primer párrafo de dicho dispositivo precisa que se consideran países o territorios de baja o nula imposición a los incluidos en el Anexo del presente Reglamento.

El anexo señalado[9] en el párrafo anterior fue incorporado por el artículo 12° del Decreto Supremo N° 045-2001-EF, el cual fue publicado en el Diario oficial El Peruano el 20 de marzo del 2001.

El segundo párrafo del artículo 86° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que sin perjuicio de lo señalado en el párrafo anterior, también se considera país o territorio de baja o nula imposición a aquél donde la tasa efectiva del Impuesto a la Renta, cualquiera fuese la denominación que se dé a este tributo, sea cero por ciento (0%) o inferior en un cincuenta por ciento (50%) o más a la que correspondería en el Perú sobre rentas de la misma naturaleza, de conformidad con el Régimen General del Impuesto, y que, adicionalmente, presente al menos una de las siguientes características:

  1. Que no esté dispuesto a brindar información de los sujetos beneficiados con gravamen nulo o bajo[10].
  2. Que en el país o territorio exista un régimen tributario particular para no residentes que contemple beneficios o ventajas tributarias que excluya explícita o implícitamente a los residentes[11].
  3. Que los sujetos beneficiados con una tributación baja o nula se encuentren impedidos, explícita o implícitamente, de operar en el mercado doméstico de dicho país o territorio.
  4. Que el país o territorio se publicite a sí mismo, o se perciba que se publicita a sí mismo, como un país o territorio a ser usado por no residentes para escapar del gravamen en su país de residencia[12].

Este doble sistema de calificación de los paraísos fiscales, adoptado por la legislación peruana[13], permite a la Administración Tributaria un mejor tratamiento del tema, evitando que se produzcan algunas figuras elusivas.

Teniendo en cuenta que en el ejercicio gravable 2016 la tasa impositiva del Impuesto a la Renta para el Régimen General es el 28%, el 50% sería 14%. De este modo, si las tasas impositivas en los territorios donde se encuentran constituidas las empresas o sociedades offshore son desde 14% hasta 0%, dichos territorios son calificados por la Legislación del Impuesto a la Renta peruano como paraísos fiscales.

El último[14] párrafo del artículo 86° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que en caso que el Perú suscribiera con algún país o territorio de baja o nula imposición un Convenio para evitar la doble imposición que incluya una cláusula de intercambio de información, la calificación de dicho país o territorio como de baja o nula imposición dejará de tener efecto desde que entra en vigor dicho convenio.

Hasta la fecha el Perú no ha suscrito un convenio para evitar la doble imposición con algún país o territorio que califique como de baja o nula imposición[15].

3.3 ¿QUÉ ES UNA EMPRESA O SOCIEDAD OFFSHORE?

Las empresas a las cuales se les denomina “offshore” no son otra cosa que sociedades que son constituidas en un determinado Estado distinto al de residencia de las personas que las integran.

Normalmente son creadas en territorios que se denominan paraísos fiscales, en los cuales existe como característica común la baja o nula imposición tributaria. Una característica típica es que no realizan actividades dentro de dicho territorio.

Casi siempre, estas empresas obtienen una gran cantidad de ventajas de naturaleza fiscal por el solo hecho de estar constituidas en dichos territorios y tienen un trato diferenciado en materia impositiva que los propios residentes de dicho lugar.

Las empresas de este tipo offshore por naturaleza casi siempre tienen como principal finalidad la deslocación de capitales[16], retirándolos de un territorio en donde normalmente tributarían hacia un territorio donde la tasa impositiva es baja o quizás nula, con mecanismos de protección y seguridad mayores inclusive que los residentes en dichos territorios. Adicionalmente, en los lugares donde se constituyen gozan de grandes ventajas de tipo fiscal, adicionalmente existen mecanismos de protección muy fuertes de confidencialidad llegando inclusive a la opacidad.

Cabe referir que la constitución de una empresa offshore no tiene nada de malo, no determina criminalidad de manera instantánea, ello siempre que los dineros que son enviados como capital de estas empresas sea bien habido y su origen no sea dudoso o producto del lavado de activos.

Es pertinente indicar que como regla general estas empresas o sociedades offshore casi siempre son creadas y son ofrecidas ya existentes, a una determinada cantidad de dinero con socios que son los que serán presentados casi siempre como los inversionistas en una eventual investigación, pero en la práctica son en su mayoría testaferros. De allí que el verdadero inversionista no aparezca inicialmente.

“Reflexiones similares sugieren las empresas registradas en los paraísos fiscales, no sometidas a “estándares” internacionales. Primeramente, digamos que cuando se menciona el término empresa en muchas gentes se suscita la imagen de unas instalaciones, fábrica o talleres, unas oficinas, unas personas o de algunos elementos físicos que materializan toda una organización. Sin embargo, hay que recordar que, ante todo, se trata de la figura jurídica denominada sociedad mercantil, un contrato entre personas para la puesta en común de ciertos medios con un fin lícito de lucro, con el reconocimiento y el respaldo del ordenamiento  jurídico del Estado, cualesquiera que sean las formalidades requeridas en cada país. Es una institución jurídica cuyo contenido se ha ido ampliando en la práctica neoliberal para convertirse en una simple entelequia jurídica o etiqueta legal que, en ocasiones, encubre como finalidad real el fraude o la “optimización fiscal” o el blanqueo de dinero sucio. Es uno de los tantos artilugios creados al amparo de las lagunas y los resquicios de la legislación tributaria neoliberal, que forma parte del arsenal de la llamada “ingeniería fiscal”” [17].

Los territorios que casi siempre son elegidos para poder ser constituidas las empresas offshore, no tienen un buen sistema de normas que busquen controlar el capital y sus movimientos, lo cual permite fácilmente el blanqueo de dinero y a la vez oportunidades para que el capital se recicle rápidamente. Por ello se observa en diverso países que las grandes mansiones, maquinarias, terrenos, autos de lujo, pinturas, entre otros bienes, pertenecen a empresas offshore.

Veamos parte de la publicidad ofrecida en internet sobre las sociedades offshore señaladas por una empresa dedicada a la asesoría sobre el tema.

“Las razones para la creación de una sociedad offshore

Los llamados paraísos fiscales son aquellos que reciben el mayor número de compañías offshore. Esto refleja el hecho de que estos países tienen un impuesto muy ventajoso tanto en materia de impuesto sobre la renta que los impuestos sobre el capital. Crear una empresa requiere muy poco papeleo y permite disfrutar del anonimato.  Podemos crear una sociedad offshore que goza

Beneficios financieros y bancarios

La primera ventaja financiera de una empresa offshore es el bajo costo de creación. A esto hay que añadir las ventajas fiscales ya mencionamos en parte. Por lo tanto, los impuestos corporativos, impuestos sobre la renta y los impuestos sobre los beneficios son mucho más bajos que los prevalecientes en los países de origen. Además, varios impuestos como el IVA no se aplica a las empresas los dividendos a los accionistas.

Con las empresas offshore, se permite abrir cuentas bancarias en los países donde estas empresas tienen su domicilio, para disfrutar de ciertos beneficios, tales como la confidencialidad y el anonimato y unas tarjetas de crédito anónimas. Sin embargo, esto no es para cometer un fraude y evitar el pago de impuestos en el país de origen. Además, la gestión de la cuenta bancaria offshore se simplifica porque se realiza a través de Internet.

Los sectores de actividad de las empresas offshore

La creación de una sociedad offshore en un país de bajos impuestos es perfectamente legal. Sin embargo, todos los sectores no se prestan a la creación de sociedades offshore. Las empresas offshore son de uso común en algunos sectores, entre ellos:

  • El comercio internacional tales como las actividades de importación y exportación.
  • Las empresas de servicios.
  • El Comercio Electrónico.
  • Las compañías marítimas: algunos países como Panamá son más propicias para el registro de buques.
  • Las industrias del sector terciario en general.

¿Cuáles son los requisitos?

Para actuar dentro de la ley, una empresa offshore debe cumplir ciertas condiciones: en primer lugar, los directores de la sociedad no deben tener su domicilio en el país de la sede social. La empresa no podrá ejercer actividades comerciales en este país y no utilizar la mano de obra local. No obstante, se permite tener un representante de la compañía en el sitio. La sociedad offshore no podrá utilizar la economía de los países de acogida, en particular, en materia de inversión, subsidios y transferencias bancarias.

Los gastos de creación

Los costes de la implantación de una empresa offshore son bastante bajos. Estos costos varían dependiendo del tipo de sociedad y del país anfitrión. Al evaluar el costo de una empresa offshore, hay que tener en cuenta el coste de la creación y el coste del mantenimiento anual. El costo de mantenimiento incluye la domiciliación, los gastos administrativos, las tasas anuales (generalmente del orden de 200 USD por año) y la renovación de un agente registrado. A nivel global, los costos de creación pueden variar entre 750 euros y 5.000 euros dependiendo del tipo de empresa y jurisdicción del país de acogida. En cuanto a los costes de mantenimiento, estos también pueden variar entre 600 y 2 000 euros.

Los pasos a seguir

Usted mismo puede incluso hacer los pasos para crear su empresa offshore. Para ello, debe visitar el país de domicilio de su empresa antes de empezar el papeleo. De lo contrario, puede utilizar los servicios de ciertas estructuras que hacen el montaje y todos los procedimientos administrativos para su cuenta. En todos los casos, debe proporcionar ciertos documentos para efectuar la inscripción de la empresa. Usted tiene que contar con sólo unos pocos días para que su empresa esté establecida y plenamente autónoma. La empresa offshore comenzará a ser operacional tan pronto como reciba el Certificado de Matriculación y los demás documentos relativos a la sociedad tal como Estatutos, Certificado de Acciones, Poderes, etc”[18].

  1. LAS PERSONAS DOMICILIADAS Y SU AFECTACIÓN CON EL IMPUESTO A LA RENTA EN EL PERÚ

Antes de continuar con el análisis del presente informe es necesario recapitular las reglas aplicables dentro del ámbito de aplicación del Impuesto a la Renta en el Perú, tanto a las personas naturales como a las personas jurídicas. Sobre todo las condiciones para considerar domiciliada o no dentro del territorio nacional.

4.1 EN EL CASO DE UNA PERSONA NATURAL

Tal como lo precisa el literal b) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la Renta, se determina que se consideran domiciliadas en el país las personas naturales que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un período cualquiera de doce (12) meses.

Si se desea verificar el cálculo correspondiente del plazo de los ciento ochenta y tres (183) días se debe verificar la fecha de ingreso del ciudadano extranjero en el país, dato que es corroborado con la fecha de ingreso al país que figura en la Superintendencia Nacional de Migraciones[19].

En concordancia con lo antes mencionado en los párrafos que anteceden y en aplicación del supuesto contrario, observamos que una persona natural será considerada no domiciliada si es que permanece menos de ciento ochenta y tres (183) días de permanencia física en el territorio nacional en un período cualquiera de doce (12) meses.

4.2 EN EL CASO DE UNA PERSONA JURÍDICA

De conformidad con lo indicado por el literal d) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la Renta, se consideran domiciliadas en el Perú las personas jurídicas constituidas en el país.

En aplicación contraria de esta norma observamos que si una persona jurídica no está constituida en el país, sino por el contrario en el extranjero, se le considera para efectos tributarios como una persona no domiciliada.

4.3 CUÁLES SON LOS CRITERIOS DE VINCULACIÓN UTILIZADOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA?

A nivel del estudio de la doctrina existen diversos criterios de vinculación utilizados para poder determinar la base jurisdiccional del Impuesto a la Renta en un país o territorio, los más conocidos son básicamente tres:

  • Domicilio. Entendido como el lugar donde vive o desarrolla la mayor parte de sus actividades una persona natural o el lugar de constitución de una persona jurídica.
  • Nacionalidad. Vínculo político y social que une a una persona (“nacional”) con el Estado al que pertenece. Actualmente este criterio solo lo utilizan Estados Unidos y las Filipinas.
  • Fuente. Criterio más utilizado donde se prioriza el lugar donde se está generando o produciendo la renta.

En el Perú, el texto del artículo 6º del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 179-2004-EF y normas modificatorias, contiene las reglas para la determinación de la base jurisdiccional del mencionado impuesto y donde se establecen los criterios de vinculación utilizados por el Perú.

Ellos son: (i) Domicilio y (ii) Fuente.

4.3.1 RESPECTO A LOS SUJETOS DOMICILIADOS

De tal modo que, cuando un sujeto tenga la condición de DOMICILIADO en el país (sea persona natural o jurídica entre otros casos), deberá tributar con dicho impuesto respecto de la totalidad de las rentas que obtenga dicho contribuyente, es decir por la obtención de:

• Rentas de fuente peruana.

  • Rentas de fuente extranjera.

Por ello en el caso del sujeto domiciliado se menciona que el criterio de vinculación determina que se tribute sobre la llamada renta de fuente mundial, toda vez que se engloba a las rentas de fuente peruana más las rentas de fuente extranjera.

De esta manera, si una persona natural domiciliada o una persona jurídica domiciliada obtuviera beneficios económicos de parte de una empresa o sociedad offshore, al tener la condición de domiciliado debería afectarse con el Impuesto a la Renta en el Perú, toda vez que sería una renta de fuente extranjera.

4.3.2 RESPECTO A LOS SUJETOS NO DOMICILIADOS

En cambio si se trata de un sujeto NO DOMICILIADO, solo deberá tributar con el Impuesto a la Renta respecto de las rentas generadas únicamente en el territorio de la república, es decir dentro del país.

  • Rentas de fuente peruana.

Al aplicar ambos criterios se determina con claridad qué tipo de renta se encuentra percibiendo un sujeto.

En tal sentido si el servicio es prestado por un no domiciliado a favor de alguna entidad domiciliada en el Perú, entonces solo se considerará gravado con el Impuesto a la Renta, los montos que dicho no domiciliado perciba en el Perú y no por la renta que perciba en otras partes del mundo.

El único impuesto que si se podría afectar tributariamente a un envío de dinero del exterior hacia una cuenta en el Perú, a favor de un sujeto no domiciliado, sería el Impuesto a las Transacciones Financieras – ITF, aun cuando la remesa de dinero sea producto de una actividad económica desarrollada fuera del territorio peruano.

  1. LOS PROBLEMAS QUE SE PUEDEN PRESENTAR PARA LAS PERSONAS QUE TIENEN INVERSIONES EN EMPRESAS OFFSHORES

Nada impide a una persona natural buscar la mejor manera de lograr obtener mayores utilidades al capital que posee. Ello también resulta aplicable a una persona jurídica.

Sin embargo, debemos tener presente que la creación de una empresa offshore, puede generar sospechas de parte del fisco, lo cual determinará de seguro algún tipo de revisión, ya sea simple o de naturaleza compleja.

5.1 LA SUSPICACIA DE PARTE DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Un primer tema que puede presentarse, dentro de un proceso normal de revisión por parte del fisco, es el movimiento de capitales que tiene una persona natural o una persona jurídica hacia territorios de baja o nula imposición, utilizando para ello figuras como las empresas offshore, que buscan la deslocación de capitales.

El fisco tratará de observar con cierto grado de suspicacia e incredulidad respecto de la investigación realizada a los contribuyentes, dentro de los cuales observa que siendo domiciliados  en el territorio nacional, generan una cierta renta en los paraísos fiscales, producto del movimiento de dinero, inversiones, labores, entre otros hechos que se generan por la utilidad obtenida en los mismos.

Teniendo en cuenta la condición de domiciliado en el Perú del contribuyente (sea esta persona natural o jurídica), las ganancias obtenidas fuera del territorio peruano deben ser declaradas en el Perú, por lo que en caso que a través de estas empresas offshore se busque ocultar capital, ganancias o dinero, ello impedirá al fisco peruano conocer con un mínimo de seguridad la existencia de rentas afectas, en caso corresponda afectarlas de acuerdo al criterio de domiciliado del contribuyente.

Corresponderá entonces que el contribuyente de muestre con las pruebas necesarias que no tiene ninguna intención de burlar el sistema tributario peruano, que afectará todas las ganancias obtenidas en el extranjero a través de la empresa o sociedad offshore que ha creado fuera del territorio nacional. Siendo necesario que el fisco revise la información presentada por el propio contribuyente y aquella que recabe de todo el cruce de datos que realice.

Tengamos presente que la primera impresión que se observa de un hecho no necesariamente es la que determina la aplicación de una calificación. Aquí quiero relatar una anécdota para observar que lo que se tiene a la vista no necesariamente es lo que se aprecia y puede dar pie a conjeturas y calificaciones inadecuadas.

Hace algunos meses estaba conduciendo mi vehículo junto a mi esposa e hija a la altura del golf de San Isidro, a una velocidad prudente, cuando de pronto una bolsa plástica de colores pasó por el parabrisas delantero y bloqueó la visibilidad momentáneamente por pocos segundos. Por la presión del aire exterior la bolsa fue expulsada hacia atrás cayendo a la pista. Luego del pequeño susto y haber detenido el vehículo como prevención, proseguimos con la marcha hacia mi domicilio.

Luego de unas cuadras más allá antes de voltear por la avenida Salaverry, una persona mayor de edad que llevaba a un menor como copiloto me pasó la voz y me señaló con voz socarrona que “quería conocer a la persona que había tirado una bolsa a la calle”. Antes de poder dar respuesta que no había arrojado ninguna bolsa y las explicaciones del caso, dicha persona pisó el acelerador y se retiró velozmente, no dando pie a ninguna respuesta de mi parte ni tampoco explicación alguna. Es más, considero que en toda su vida creerá que yo arrojé una bolsa a la calle desde mi vehículo y seguramente lo contará como una anécdota que le tocó vivir.

Con mi esposa e hija nos quedamos sorprendidos como de un simple hecho casual que no tuvimos ninguna injerencia, una persona pueda obtener conclusiones equivocadas. Por ello, antes de proceder a calificar se debe cumplir con las averiguaciones pertinentes.

Si la persona que hizo el comentario hubiera tenido mayores elementos de juicio y un poco de criterio, luego de analizar el caso se percataría que la calificación inicial que tuvo era totalmente equivocada y si por diversas razones tiene la posibilidad de leer este artículo recién podrá conocer a ciencia cierta que sucedió y entenderá el error de su apreciación.

Eso mismo puede suceder si se considera que el simple hecho de establecer una empresa en un paraíso fiscal implica necesariamente un fraude, un mecanismo de evasión tributaria, la posibilidad del blanqueo de dinero, entre otros hechos. Solo que a diferencia de la anécdota contada en líneas anteriores, el hecho de constituir una empresa o sociedad offshore no es producto de un hecho casual sino de uno con pleno conocimiento de los hechos y consecuencias que esto acarrea.

Aquí el fisco revisará si el contribuyente domiciliado generó alguna ganancia, si la declaró afectándola tributariamente en el Perú, si dichos ingresos son obtenidos de manera lícita, si existe el ocultamiento de la información, entre otros hechos.

5.2 LA REVISION DE LOS MOVIMIENTOS BANCARIOS REALIZADOS HACIA Y/O DESDE TERRITORIOS QUE CALIFICAN COMO PARAISOS FISCALES

Una de las poderosas herramientas que cuenta el fisco es la información de los movimientos bancarios realizados en el sistema financiero nacional, al interior del país y también de las salidas y entradas de dinero precisamente hacia y/o desde territorios que califican como paraísos fiscales.

Precisamente, uno de los mecanismos de fiscalización utilizados para detectar ingresos en los contribuyentes, personas y empresas es la revisión de los movimientos bancarios, ello por el cruce de información y la utilidad del ITF. Este es quizás uno de los elementos que identifica ingresos de una manera más efectiva, pero ello es aceptable solo si el perceptor de las rentas utiliza algún medio de pago a través del sistema financiero.

Si el movimiento del dinero se realiza en el exterior resulta muy difícil verificar desde donde sale y hacia donde va.

5.3 EL INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO COMO REFLEJO DE UN MAYOR INGRESO NO DECLARADO

Dentro de la Ley del Impuesto a la Renta, específicamente en el Capítulo XII denominado “De la Administración del Impuesto y su determinación sobre base presunta”, se encuentra el artículo 92º, el cual precisa que para efectos de determinar las rentas o cualquier ingreso que justifiquen los incrementos patrimoniales, la Administración Tributaria (particularmente la SUNAT[20]) podrá requerir al deudor tributario que sustente el destino de dichas rentas o ingresos.

De esta manera el incremento patrimonial se determinará tomando en cuenta, entre otros[21] los siguientes elementos:

  1. Los signos exteriores de riqueza
  2. Las variaciones patrimoniales
  3. La adquisición y transferencia de bienes
  4. Las inversiones
  5. Los depósitos en cuentas de entidades del sistema financiero nacional o del extranjero
  6. Los consumos
  7. Los gastos efectuados durante el ejercicio fiscalizado, aun cuando éstos no se reflejen en su patrimonio al final del ejercicio, de acuerdo a los métodos que establezca el Reglamento.

La forma de manifestar una elevada capacidad de gasto, la vanidad y la ostentación[22] por parte de las personas naturales pueden reflejar una verdadera capacidad de gasto que no guarda ni un ápice de coherencia con los ingresos que de manera legal se encuentran declarados o, de ser el caso, sustentados, permitirá a la Administración Tributaria descubrir precisamente el llamado incremento patrimonial no justificado.

Las maneras en las cuales se aprecia una verdadera capacidad de gasto que a veces pareciera ser que puede pasar como oculta son variadas y de múltiples formas, sean estas de manera directa o indirecta. Es precisamente a través de estas manifestaciones en las cuales la Administración Tributaria puede apreciar algún tipo de renta oculta o no declarada.

En este punto es importante citar el pronunciamiento del Tribunal Supremo Español en la Sentencia del 29 de marzo de 1996, que distingue entre dos momentos en la generación de los incrementos no justificados de patrimonio.

Dicha sentencia declara lo siguiente:

“Hay, pues, dos momentos fundamentales en la génesis de los incrementos no justificados de patrimonio, el primero es la ocultación a efectos fiscales de parte o de la totalidad de las rentas obtenidas, este momento es el que la Ley 44/78, de 8 de septiembre (artículos 27.2 y 33.3) y el Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 2.384/1981, de 3 de agosto (artículos 90, 117 y 118)… denominan generación del incremento no justificado de patrimonio, que obviamente consiste en el ahorro paulatino de las rentas ocultadas, ahorro que por supuesto tampoco se declara; y el segundo momento, que es el de exteriorización de dicho ahorro ocultado, mediante su inversión en adquisiciones a título oneroso, que al fin consigue conocer la Administración tributaria, y que por su origen, como hemos explicado, no se hallan fiscalmente justificadas.”[23]

Como se observa, los elementos que permiten determinar una mayor capacidad de gasto o de incremento de patrimonio se pueden manifestar de diferentes modos, los cuales son percibidos de manera directa o indirecta por parte de la Administración Tributaria a través del uso de distintas fuentes de información.

Un punto que debe primar en la determinación del incremento patrimonial no justificado es que las rentas que se atribuyen en aplicación de las reglas descritas en el presente estudio son consideradas para las personas naturales y no pueden ser consideradas como rentas de tercera categoría a nivel empresarial. El criterio señalado anteriormente es compartido por el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 01878-1-2006, de fecha 07 de abril de 2006, que señala lo siguiente: “Los artículos 52°, 92° y 94° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta referidos al incremento patrimonial no justificado, solo alcanza a las rentas de las personas naturales como tales, y éstos a su vez, realizan actividad empresarial y por tanto, declaran rentas de tercera categoría, el incremento patrimonial no justificado se adiciona a la renta neta global de la persona natural, lo que implica que en ningún caso debe considerarse como renta de tercera categoría.”

5.4 LA IDENTIFICACIÓN DE LA COMISIÓN DE DELITOS TRIBUTARIOS: DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA

Producto de la revisión que la administración tributaria realice puede generarse la verificación que se ha cometido algún ilícito tributario.

5.4.1 ¿CÓMO ESTÁ REGULADO EN LA LEGISLACIÓN EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA?

Esta modalidad de delito se encuentra regulada en el Título I de la Ley Penal Tributaria, específicamente en el artículo 1º de la referida norma y es considerado, en términos del Derecho Penal como como el tipo base, ya que reúne los elementos de la descripción de la conducta que se pretende sancionar.

Allí se indica que se considera como una conducta contraria a Ley lo siguiente:

Artículo 1.- El que, en provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia, ardid u otra forma fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes, será reprimido con pena privativa de libertad no menor de 5 (cinco) ni mayor de 8 (ocho) años y con 365 (trescientos sesenta y cinco) a 730 (setecientos treinta) días-multa”.

Nótese que en el presente precepto normativo se hace mención a dos tipos de sanciones, una relacionada con la pena privativa de la libertad que estaría representada con el confinamiento de una persona en la cárcel; y la otra sanción que sería de tipo pecuniaria, como son los llamados días-multa.

Sobre esta última sanción debemos consultar lo que señala el texto del artículo 41° del Código penal, el cual determina que la pena de multa obliga al condenado a pagar al Estado una suma de dinero fijada en días-multa.

El importe del día-multa es equivalente al ingreso promedio diario del condenado y se determina atendiendo a su patrimonio, rentas, remuneraciones, nivel de gasto y demás signos exteriores de riqueza.

El texto del artículo 43° del Código Penal precisa que el importe del día-multa no podrá ser menor del veinticinco por ciento ni mayor del cincuenta por ciento del ingreso diario del condenado cuando viva exclusivamente de su trabajo.

5.4.2 ¿CUÁL ES LA MODALIDAD DEL DELITO DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA APLICABLE POR OCULTAR INFORMACIÓN, BIENES, PATRIMONIO, INGRESOS?

El texto del artículo 2° de la Ley Penal Tributaria regula las modalidades del delito de defraudación tributaria. Allí se determina que una modalidad de defraudación tributaria reprimidas con la pena del artículo 41° del Código Penal es:

a) Ocultar, total o parcialmente, bienes, ingresos rentas, o consignar pasivos total o parcialmente falsos para anular o reducir el tributo a pagar.

Según PAREDES CASTAÑEDA esta “primera modalidad prevé dos posibilidades: La ocultación de bienes, ingresos o rentas (activos) del contribuyente y la declaración de deudas inexistentes (pasivos), todo con la finalidad de disminuir la capacidad impositiva del contribuyente y como consecuencia reducir o anular el monto del impuesto a pagar”[24].

De verificarse la comisión del delito tributario en el caso del uso de las empresas offshore, la SUNAT debe dar cuenta de este hecho al Ministerio Público, quien formalizará la denuncia penal correspondiente e iniciará investigaciones sobre el tema, a efectos de determinar la responsabilidad penal o no de los infractores.

Aquí se tendrá en cuenta necesariamente todos los actos relacionados con la creación de la empresa offshore, la forma en la cual se oculta tanto el patrimonio como los ingresos, la elección del territorio de baja o nula imposición, entre otros hechos.

En una entrevista para un medio noticioso MANINI indicó que “el secretismo (de los paraísos fiscales) es lo que los vuelve atractivos para los evasores fiscales y los delincuentes del resto del mundo, especialmente si los reguladores son débiles o se hacen de la vista gorda”[25].

5.5 LA INTERVENCIÓN E INCAUTACIÓN DE DOCUMENTACIÓN LIGADA A LA CREACIÓN DE LAS EMPRESAS OFFSHORE

Según lo faculta el numeral 7) del artículo 62º del Código Tributario, cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tributaria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, por un plazo que no podrá exceder de cuarenta y cinco (45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles.

¿Se requiere autorización judicial para realizar la incautación?

La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autorización judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será motivada y deberá ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el término de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte[26].

La Administración Tributaria a solicitud del administrado deberá proporcionar copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documentación incautada que éste indique, en tanto ésta no haya sido puesta a disposición del Ministerio Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado.

¿La documentación incautada se devuelve?

Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la prórroga, se procederá a la devolución de lo incautado con excepción de aquella documentación que hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos antes mencionados.

Lo antes indicado ha sucedido, la SUNAT con fecha 11 de abril de 2016 procedió a incautar diversa documentación al allanar el domicilio de una economista en San Isidro – Lima quien sería representante de la firma de abogados Mossack Fonseca en Perú, la cual no se ha constituido como empresa en el Perú. “Esta es la primera acción efectiva de Perú en el caso mundial por presunta evasión de impuestos denominado Panamá Papers”[27].

[1] Esta firma fue creada en el año 1977 en Panamá y cuenta con cerca de cuarenta sucursales en el mundo. Su principal foco de trabajo era el de asesoría relacionada con el negocio de los centros financieros que son calificados como extraterritoriales además de la constitución de empresas offshores, aprovechando la ubicación geográfica y financiera de los paraísos fiscales.

[2] Esta información se obtuvo de la publicación efectuada en la versión digital del diario El Mercurio de Chile, en su edición del día 04 de abril de 2016. Allí se presentó una infografía que tuvo como título “Las cifras de la masiva filtración de los Panamá Papers”. Se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: http://www.emol.com/noticias/Internacional/2016/04/04/796384/Infografia-Las-cifras-de-la-masiva-filtracion-de-los-Panama-Papers.html (consultado el día 05 de abril de 2016).

[3] Las siglas PDF indican en el idioma ingles “Portable document format” que en idioma español significa “Formato de documento portátil”.

[4] El diario alemán se denomina süddeutsche zeitung cuya página web es la siguiente http://www.sueddeutsche.de/

[5] La página web de esta organización se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: https://www.icij.org/ (consultado el día 06 de abril de 2016).

[6] Se indican en las noticias que esta organización ya contaba con experiencia en la investigación por ello su elección como mecanismo de garantía en la transparencia de la información.

[7] ALVA MATTEUCCI, Mario. ¿Cómo reconocer a un país o territorio que califica como paraísos fiscal?. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2010/08/16/c-mo-reconocer-a-un-pa-s-o-territorio-que-califica-como-para-so-fiscal/ (consultado el 06 de abril de 2016).

[8] SERRANO ANTON, Fernando. “Los Paraísos Fiscales y la Hacienda Pública Española”. Editorial Quorum. Oficina del asegurado 2001.

[9] A manera de crítica podemos mencionar que la lista elaborada en el año 2001 no se ha actualizado hasta la fecha pese a que han pasado más de quince años desde su publicación y el mundo de los paraísos fiscales es dinámico.

[10] Esta negativa es común en los paraísos fiscales que no buscan colaborar con otros países en la búsqueda de la transparencia, frente a este tipo de conducta negativa la OCDE publica la denominada lista negra.

[11] Ello representa una ventaja comparativa para el residente en el territorio considerado como paraíso fiscal en comparación para aquel sujeto que no tenga tal calidad. Esa idea de protección es la que permite al inversionista que efectúa transferencias invertir cada vez más en dicha zona.

[12] El uso de la publicidad hoy en día es vital para poder atraer a los capitales y los medios que se utilizan son cada vez más audaces. Si en los años 50 de siglo pasado la publicidad escrita y radial eran los medios más utilizados, en la actualidad el internet y la diversidad de medios audiovisuales constituyen uno de los desarrollos mayores al que se ha llegado en este campo.

[13] Conforme lo determina el texto del artículo 86 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Dicho texto se incorporó a través del Decreto Supremo Nº 045-2001-EF del 20 de marzo de 2001.

[14] Cabe mencionar que el último párrafo de este artículo fue incorporado por el artículo 30° del Decreto Supremo N° 258-2012-EF, el cual fuera publicado en el Diario oficial EL Peruano el 18 de diciembre de 2012 y se encuentra vigente a partir del 1 de enero de 2013.

[15] Los países con los cuales el Perú ha celebrado un convenio para evitar la doble imposición son Brasil, Canadá, Chile, Corea, México, Portugal, Suiza, con la Comunidad Andina que incluye a Bolivia, Colombia y Ecuador.

[16] A través de la deslocación de capitales, las personas, las empresas, corporaciones o grupos económicos buscan en cierto modo lograr un ahorro fiscal, ya sea en parte del proceso productivo de ciertos bienes o a través de tercerizaciones en el caso de los servicios.

[17] HERNANDEZ VIGUERAS, Juan. Los paraísos fiscales. Cómo los centros offshore socavan las democracias. Ediciones Akal S.A. Madrid, 2005. Página 333.

[18] Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.sociedad-offshore.es/ (consultado el 12 de abril de 2016). Lo interesante que se observa es la parte introductoria de la empresa que ofrece sus servicios. Allí se menciona lo siguiente: Nuestra empresa cuenta como diferencial la seguridad y confidencialidad garantizadas, según lo establecido en Brasil, un país que respeta la privacidad y nunca la violaría por lo que se refiere a nuestros clientes basados ​​en el extranjero, para los cuales ofrecemos nuestros servicios, al contrario de lo que puede ocurrir con bufetes con sede en la UE, actualmente en crisis notoria a nivel político, económico y fiscal, en particular en Francia, Suiza, Inglaterra y España”.

[19] La página web de dicha institución puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: https://www.migraciones.gob.pe/ (consultado el 12 de abril de 2016).

[20] Otras Administraciones tributarias distintas a la SUNAT, como es el caso de las Municipalidades o los Gobiernos Regionales, se encuentra excluidas de la aplicación de la presunción del Incremento Patrimonial No Justificado por el tema de la competencia propia de la SUNAT de administrar tributos internos.

[21] Es preciso señalar que cuando el legislador establece el uso de la frase “entre otros” ello permite adivinar que se trata de una técnica legislativa de considerar una lista abierta (en latín sería denominada “numerus apertus”) y no una lista cerrada (en latín sería denominada “numerus clausus”).

[22] Proviene de la palabra latina ostentatĭo, -ōnis..Significa: 1. La acción y efecto de ostentar.2. Jactancia y vanagloria. 3 Magnificencia exterior y visible. Para ir directo a la raíz de la palabra en el mismo diccionario se consulta la palabra ostentar, la cual proviene también del latín ostentāre. Su significado es: 1. Mostrar o hacer patente algo. 2. Hacer gala de grandeza, lucimiento y boato

[23] Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.poderjudicial.es/search/documento/TS/6559899/Impuesto/20121204 (

[24] PAREDES CASTAÑEDA, Enzo Paolo. Los Delitos tributarios en el Perú: Aspectos sustantivos y procesales. Editorial Cultural Cuzco. Lima, mayo del 2007. Página 61.

[25] RADIO PROGRAMAS DEL PERÚ – RPP. Panamá Papers: ¿Qué es un paraíso fiscal y una empresa offshore?. Informe que recoge una entrevista a Jorge Manini quien analiza el caso de los paraísos fiscales y las empresas offshore. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://rpp.pe/economia/economia/panama-papers-que-es-un-paraiso-fiscal-y-una-empresa-offshore-noticia-950759 (consultado el 12 de abril de 2016).

[26] Tiene lógica el hecho que no se corra traslado a la parte ya que se le alertaría del proceso de investigación que se le sigue.

[27] Diario Gestión. “SUNAT inicia operativos en el caso de Panamá Papers”. Edición del martes 12 de abril de 2016. Página 12.papers

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Acerca de JUAN MARIO ALVA MATTEUCCI

Abogado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en Contabilidad con mención en Política y Administración Tributaria de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asociado activo del Instituto Peruano de Derecho Tributario - IPDT. Miembro del Consejo Directivo del Servicio de Administración Tributaria - SAT de la Municipalidad Metropolitana de Lima. Profesor del Curso de Especialización Avanzada en Tributación de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Profesor del Programa en Gestión Tributaria Empresarial dictado en ESAN. Profesor de los cursos "Impuesto a la Renta Empresarial" y "Planeamiento Tributario" del PEE DE DERECHO CORPORATIVO en ESAN. Ha sido Profesor del curso "Impuestos Especiales II - Impuesto a la Renta e IGV" de la Facultad de Derecho y Ciencia Política de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Coautor del Libro "Infracciones y Sanciones del Código Tributario. Tomo I y II", del Libro "Detracciones, Retenciones y Percepciones", del "Libro Homenaje a Armando Zolezzi Möller", del "Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel", del "Libro Homenaje a Francisco Escribano” y del "Libro Homenaje a Victor Vargas Calderón". Coautor del libro "Guia de Operaciones Societarias y Comerciales", del "Manual de Detraciones, Retenciones y Percepciones", del libro "Aplicación Práctica del Impuesto a la Renta: Ejercicio 2015 - 2016", del libro "Delitos tributarios: Análilsis de la Ley Penal Tributaria e incremento patrimonial no justificado" y del libro "Manual de Infracciones y Sanciones Tributarias". Autor del libro "Análisis para la aplicación del Crédito Fiscal". Autor del libro "Análisis práctico del Impuesto General a las Ventas". Autor del libro "Tratamiento tributario de las empresas constructoras e inmobiliarias" Autor de artículos para revistas universitarias y profesionales sobre diversos temas tributarios. Actualmente ocupa el cargo de Director de la Revista Actualidad Empresarial.

Un pensamiento en “EL DESTAPE DE LOS “PANAMÁ PAPERS”: ¿Es conveniente invertir en una empresa offshore?

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