LA IMPORTACION DE BIENES Y SU AFECTACIÓN TRIBUTARIA CON EL IGV

LA IMPORTACION DE BIENES Y SU AFECTACIÓN TRIBUTARIA CON EL IGV

MARIO ALVA MATTEUCCI

  1. INTRODUCCIÓN

En un proceso de globalización como en el que actualmente estamos inmersos, la entrada y salida de bienes por las fronteras hacia otros territorios implica un mecanismo de intercambio permanente dentro de todas las economías.

Cuando estos bienes salen de un territorio hacia otro, ello se denomina exportación, y cuando ocurre lo inverso, es decir, bienes que salen de un territorio extranjero y que son internados en el territorio nacional, se le denomina importación.

A diferencia de las otras operaciones en las cuales se aplica el Impuesto General a las Ventas, se debe evaluar la habitualidad a efectos de indicar si corresponde afectar o no dicho tributo, situación que no se aprecia en el caso de la operación de importación de bienes.

El motivo del presente informe es analizar la operación de importación de bienes bajo los alcances de la ley del Impuesto General a las Ventas.

  1. ¿EXISTE UNA DEFINICIÓN DE IMPORTACIÓN DE BIENES EN LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS?

Un primer cuestionamiento que podemos realizar en la Ley del Impuesto General a las ventas es que no existe una definición de importación de bienes, solo se menciona en el literal e) del artículo 1° de la propia norma a la importación de bienes como una operación gravada con el IGV.

En este sentido, al no existir la definición de importación en la Ley del IGV, debemos recurrir a la Ley General de Aduanas, aprobada por el Decreto Legislativo N° 1053, toda vez que esta norma es la que regula todos los aspectos relacionados con el ingreso (importación) o salida (exportación) de los bienes del país.

En la doctrina nacional observamos que VILLANUEVA GUTIERREZ precisa que “la importación de bienes se grava para equiparar las condiciones de competencia entre los empresarios locales y los extranjeros. Ello significa que cualquier impuesto o gravamen que se imponga a la venta de bienes en el mercado nacional debe ser también impuesto a la importación de bienes proveniente del mercado extranjero. Este fundamento técnico es extensible a cualquier otro impuesto exigido por la venta de bienes en el mercado local”[1].

  1. EL CONCEPTO DE IMPORTACIÓN DE BIENES EN LA NORMATIVIDAD ADUANERA

Al no existir una definición en la legislación del IGV acerca del concepto de importación, debemos recurrir a normatividad específica que regula la materia. Nos referimos a la Ley General de Aduanas. Precisamente al efectuar una revisión de los distintos artículos que contiene dicha norma, apreciamos que el concepto de importación se encuentra en el texto del artículo 49°.

Dicho artículo precisa que se entiende por importación al régimen aduanero que permite el ingreso de mercancías al territorio aduanero para su consumo, luego del pago o garantía según corresponda, de los derechos arancelarios y demás impuestos aplicables, así como el pago de los recargos y multas que hubieren, y del cumplimiento de las formalidades y otras obligaciones aduaneras”.

En esta definición debemos dejar constancia que en la Ley General de Aduanas no se menciona el término bien sino que se refiere de manera genérica al término mercancía.

Al efectuar una revisión más detallada, apreciamos que en el artículo 2° de la Ley General de Aduanas, que contiene a las definiciones, se determina que el concepto mercancía significa “bien susceptible de ser clasificado en la nomenclatura arancelaria y que puede ser objeto de regímenes aduaneros”.

Debemos entender que la definición de bienes muebles consignada en la Ley del IGV no resulta aplicable al régimen de importación para aduanas, toda vez que allí se menciona el concepto de mercancía.

  1. ¿CUÁL ES EL ARGUMENTO CENTRAL DE AFECTAR CON EL IGV LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

En el Perú se ha optado por la aplicación del “Principio de imposición en el país de destino”, el cual determina que solo existirá afectación en el país donde los bienes son trasladados como último destino.

En este sentido, si los bienes tienen como destino final el territorio del Perú y provienen del exterior, ello determina que se afectará únicamente con el IGV al momento de su internamiento definitivo.

Además, por el hecho que se busque evitar cierta competencia desleal que se produciría entre el productor de bienes en el Perú, cuya producción que se vende en el territorio nacional si estará afecta al pago del IGV y aquella que corresponda a un sujeto no domiciliado que no afecta al IGV la venta de sus bienes en el Perú.

También debería estar afecto ha dicho tributo, de allí la afectación necesaria en el caso del sujeto no domiciliado  cuando comercialice bienes en el Perú, generándose en cierto modo una nivelación en el ámbito tributario, evitándose la competencia desleal mencionada anteriormente.

LUQUE BUSTAMANTE lo indica de este modo “La operación aduanera de importación se encuentra gravada para evitar que los bienes producidos en el país enfrenten una situación de mercado desventajosa al tener que competir con los productos extranjeros que llegan al país desprovistos de carga impositiva”[2].

Resulta interesante revisar el comentario realizado por DEROUIN, cuando precisa que “encontramos pues la misma motivación que da origen al gravamen de los retiros; evitar que una persona consiga con franquicia de impuesto un bien normalmente sometido a impuesto, sobre todo si el Estado de donde proviene este bien ha concedido con ocasión de la exportación, bien el reembolso de su propio IVA, bien una desgravación correspondiente a la carga fiscal soportada por este bien como consecuencia de la aplicación del impuesto en cascada u otros impuestos indirectos[3].

En esa misma línea DEROUIN afirma que “De lo que se trata es de igualar las condiciones de competencia entre las empresas y los consumidores que adquieren bienes en el exterior y los que lo hacen en el territorio nacional. Es por ello que en la importación, el importador es el sujeto pasivo, se trate de un sujeto que forme parte de la cadena de producción y distribución o de un consumidor final” [4].

  1. ¿CUÁL ES EL ASPECTO OBJETIVO DE LA IMPORTACIÓN DE BIENES EN EL PAÍS?

Al efectuar una revisión del texto del artículo 1° literal e) de la Ley del Impuesto General a las Ventas, apreciamos que dentro del aspecto objetivo del IGV observamos se considera como una operación gravada con el IGV la importación de bienes en el país.

Ello implica el Ingreso de mercancías físicas al territorio aduanero para su consumo (no incluidas las ventas antes de despacho a consumo). Esta actividad debe ser realiza por cualquier sujeto, sea esta persona natural o jurídica, sin importar el criterio de habitualidad.

Debe cumplirse con las formalidades establecidas en la Ley General de Aduanas.

Tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior, el Impuesto se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país. En caso que la Superintendencia Nacional de Aduanas – ADUANAS hubiere efectuado la liquidación y el cobro del Impuesto, éste se considerará como anticipo del Impuesto que en definitiva corresponda.

  1. ¿QUÉ SUCEDE CON LA IMPORTACIÓN DE PRODUCTOS DIGITALES COMO EL CASO DEL SOFTWARE?

En el caso que se produzca la importación de productos digitales como es el caso del software, se considera como supuesto gravado y por lo tanto afecto al pago del IGV como una operación de utilización económica de servicios.

Ello se aprecia cuando el ingreso al país del software se realiza por medios electrónicos. Aquí la base imponible será considerando el precio o el derecho de licencia pagados.

Si lo que se está importando es el software más el medio portador, ello calificaría como una importación de bienes y por tanto la base imponible a considerar, será solo el valor del medio portador, siempre que esté discriminado del valor del software.

Así, la base imponible incluirá el valor  del software, solo si este ingresa en un bien que no califica como medio portador.

  1. ¿LA IMPORTACIÓN TEMPORAL DE BIENES AL TERRITORIO NACIONAL SE ENCUENTRA AFECTA AL PAGO DEL IGV?

De conformidad con lo indicado expresamente por el numeral 9 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se regula el caso de la venta de bienes ingresados mediante admisión e importación temporal.

Allí se indica que no está gravada con el Impuesto la transferencia en el país de mercancía extranjera, ingresada bajo los regímenes de Importación Temporal o Admisión Temporal regulados por la Ley General de Aduanas, sus normas complementarias y reglamentarias, siempre que se cumpla con los requisitos establecidos por la citada Ley.

Es pertinente indicar que la Ley General de Aduanas solo permite que el beneficiario de la Importación o Admisión Temporal ceda el bien a un tercero por una sola vez.

En el caso particular de la venta de bienes antes de producirse el despacho a consumo, determina que no se afecte con el pago del Impuesto General a las Ventas, ello por el hecho que no se ha producido el levante de la mercancía y tampoco la numeración y pago de la Declaración Única de Aduanas. En este sentido, la venta mencionada en este párrafo no determina la afectación al IGV.

Puede presentarse el caso de una exposición de vehículos en una feria internacional llevada a cabo en el Perú, frente a la cual una empresa concesionaria ha decidido traer un automóvil de última generación al territorio peruano solo para poder exhibirlo mientras dure la feria y posterior a ello, el vehículo se devuelve a la casa comercializadora del exterior, la cual únicamente cumplió con prestar dicha unidad para efectos de exhibición.

Si nos percatamos, en el caso planteado en el párrafo anterior, la unidad vehicular no tuvo como destino la permanencia en el país, sino solamente su ingreso fue temporal, por lo que no se le afecta el pago del IGV.

  1. ¿CUÁL ES EL ASPECTO PERSONAL EN EL CASO DE LA IMPORTACIÓN DE BIENES EN EL PERÚ?

Dentro del aspecto personal con respecto al Impuesto General a las Ventas, apreciamos que en el caso de la importación de bienes, el sujeto activo es siempre el Gobierno Central, siendo la administración tributaria representada por la SUNAT.

En lo que corresponde al sujeto pasivo, serán éstos los contribuyentes y los responsables.

De acuerdo con lo expresado por el texto del artículo 9° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se considera como CONTRIBUYENTE a las personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas, sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de inversión en valores y los fondos de inversión que desarrollen actividad empresarial, que en calidad de dueños o consignatarios, importen bienes afectos.

En igual sentido, se considera como RESPONSABLE a efectos de pago del IGV en el caso de la importación de bienes a los representantes legales y designados por personas jurídicas, según el artículo 16 del Código Tributario.

En lo que respecta a la habitualidad, en este tipo de operación no es aplicable. Ello se puede ver reflejado en el numeral 1 del artículo 4° del Reglamento de la Ley del IGV, al determinar que en los casos de importación, no se requiere habitualidad o actividad empresarial para ser sujeto del impuesto.

  1. ¿CUÁNDO NACE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA EN EL CASO DE LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

De acuerdo con lo indicado por el literal g) del artículo 4° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se observa que el nacimiento de la obligación tributaria en la importación de bienes, se considera realizada en la fecha en que se solicita su despacho a consumo.

En la concordancia reglamentaria apreciamos el numeral 2 del artículo 3° del Reglamento de la Ley del IGV, cuando precisa que el nacimiento de la obligación en caso de comisionistas, consignatarios e importación temporal se da en la importación o admisión temporal de bienes, en la fecha en que se produzca cualquier hecho que convierta la importación o admisión temporal en definitiva.

Estamos de acuerdo con HUAPAYA cuando indica que “Para el caso de la importación de bienes, la obligación tributaria nace en la fecha que se solicita su despacho a consumo. Téngase presente que se debe entender por despacho a consumo, al régimen aduanero en virtud del cual las mercancías importadas pueden permanecer definitivamente dentro del territorio aduanero.

Sin embargo, para el Tribunal Fiscal, la importación está referida al ingreso legal de mercancías al territorio nacional provenientes del exterior para ser destinadas al consumo, por lo que, la obligación tributaria nace cuando se enumera la Declaración Única de Importación que coincide con la fecha de despacho a consumo”[5].

Observemos un pronunciamiento del Tribunal Fiscal en donde se hace un desarrollo de la posibilidad de aplicación del IGV en la importación de bienes. Nos referimos a la RTF N° 3377-A-2002 de fecha 25 de junio de 2002. Parte de la RTF indica lo siguiente:

«… la obligación tributaria se conforma de una «hipótesis de incidencia» a la cual sigue una «consecuencia jurídica»; la primera de ellas consiste en una descripción teórica definida en la ley (en sentido lato), en un supuesto de hecho potencial, a cuya ocurrencia seguirá la consecuencia preestablecida. Cuando dicho supuesto o «hipótesis de incidencia» se actualiza, en realidad del mundo fenoménico, sólo entonces puede hablarse de un «hecho imponible».

En este sentido, el hecho imponible generador de la obligación tributaria que incluya al derecho específico es la materialización de la importación de los productos gravados con ese tributo, la cual se produce con la numeración de una declaración de importación que ampare la nacionalización de un producto para el cual se exige el pago de dicho derecho».

El Tribunal Fiscal al emitir la RTF N° 136-2-97, de fecha 24 de enero de 1997,  indica que “Tratándose de la importación de bienes, la obligación de pagar el IGV se origina, sin excepción alguna, en la fecha en que se solicita el despacho a consumo”.

  1. ¿CUÁL ES LA BASE IMPONIBLE DEL IGV APLICABLE EN LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

Conforme lo precisa el texto del literal e) del artículo 13° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, en el caso de la importación de bienes, la base imponible está constituida por el VALOR EN ADUANA determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del Impuesto General a las Ventas, en las importaciones de bienes corporales[6].

En ese caso, la afectación tributaria dependerá en cierto modo de la información proporcionada por el importador, mostrando para ello la factura comercial y la información complementaria que el caso requiera, lo cual necesariamente tendrá relación con el reconocimiento físico del bien a cargo del especialista en Aduanas, ello en el momento del despacho.

Es pertinente precisar que se deberá cumplir con identificar la partida arancelaria correspondiente, a efectos de poder  cumplir con aplicar el arancel correcto.

En este sentido, los tributos, derechos, sanciones y otros conceptos que pueden estar relacionados con la importación de bienes serían los siguientes:

  • Arancel ad valoren (con tasas que varían de 0 %, 6% y 11 %, según sea el caso)
  • Impuesto General a las Ventas – IGV (16 %)
  • Impuesto de Promoción Municipal – IPM (2 %)

De manera adicional, puede ser aplicable, y según sea el caso, los siguientes conceptos:

  • Impuesto Selectivo al Consumo – ISC
  • Derechos específicos
  • Derechos correctivos provisionales ad valorem
  • Derechos antidumping y compensatorios
  • Percepción del IGV a la importación de bienes[7]

Cabe indicar que aduanas tiene un valor referencial al cual se le conoce como el “valor de aduanas” y es sobre este que se calcula el pago de los derechos arancelarios y el pago del IGV.

Actualmente el Arancel de Aduanas correspondiente al año 2017 tiene como base legal el Decreto Supremo N° 342-2016-EF, el cual fue publicado en el Diario Oficial El Peruano el 16 de diciembre de 2016. La vigencia de este arancel de aduanas es a partir del 1 de enero de 2017, tal como lo indica el texto del artículo 2° de la citada norma.

Con respecto al uso de los aranceles, se indica en la página 5 de la separata especial del Decreto Supremo N° 342-2016-EF lo siguiente:

“El Arancel de Aduanas del Perú ha sido elaborado en base a la Nomenclatura Común de los Países Miembros de la Comunidad Andina (NANDINA), con la inclusión de subpartidas nacionales y Notas Complementarias Nacionales.

La NANDINA está basada en la Nomenclatura del Sistema Armonizado de Designación y Codificación de Mercancías en su Versión Única en Español (VUESA), la cual tiene incorporada la Sexta Recomendación de Enmienda del Sistema Armonizado de la Organización Mundial de Aduanas (OMA).

La subpartida nacional se obtiene agregando dos dígitos a la subpartida NANDINA, por lo que ningún producto se podrá identificar en el Arancel de Aduanas sin que sean mencionados los diez dígitos.

En aquellos casos en que no ha sido necesario desdoblar la Subpartida NANDINA se han agregado ceros para completar e identificar la subpartida nacional”[8].

En el caso peruano SOLÍS indica con respecto a los aranceles lo siguiente: “Cabe señalar que el Arancel de Aduanas contiene es un mecanismo de control aduanero de mercancías declaradas en los regímenes de exportación, importación y otros. Se trata de un listado estructurado que contiene la descripción de los productos, la subpartida nacional que le corresponde (código numérico de 10 dígitos que identifica a cada producto), así como la tasa porcentual de derechos ad valorem A/V, tributo aplicable a las mercancías extranjeras que ingresan al país en los casos previstos por la Ley General de Aduanas.

El contenido del Arancel de Aduanas es actualizado cada 05 años, por lo cual el Nuevo Arancel de Aduanas reemplazará a partir del próximo al actual Arancel vigente desde el año 2012”[9].

Un problema común que suele presentarse al momento de poder identificar la partida arancelaria por parte del importador es utilizar una partida o subpartida que no corresponde a la operación. Ello puede traer dificultades, toda vez que “la incorrecta declaración de la subpartida nacional puede generar las siguientes contingencias:

  • Tributos o Recargos dejados de pagar cuando la subpartida correcta tenga un derecho A/V mayor al declarado, más los intereses moratorios correspondientes.
  • Acogimiento indebido a beneficios tributarios o aduaneros, cuando a la subpartida correcta no le corresponda gozar de estos beneficios.
  • Multas aplicables a las Agencias de Aduana por el doble de los tributos o recargos dejados de pagar, más los intereses moratorios correspondientes.
  • Responsabilidades administrativas y/o penales, cuando la subpartida correcta determine que se tratan de mercancías prohibidas o restringidas”[10].
  1. LA FORMA DE DETERMINAR LA BASE IMPONIBLE A TRAVÉS DEL VALOR EN ADUANAS

Es pertinente indicar que la determinación de la base imponible para el Impuesto General a las Ventas, se rige por las reglas para establecer el valor en aduanas de las mercancías importadas, ello según las normas que regulan el Acuerdo de valoración de la Organización Mundial del Comercio – OMC, que establece seis (6) métodos de valoración aduanera.

Los métodos en mención son los siguientes, en ese orden de prelación:

  1. Valor de transacción.
  2. Mercadería idéntica[11].
  3. Mercadería similar[12].
  4. Deductivo.
  5. Reconstrucción.
  6. Último recurso.

Sólo cuando no exista una compraventa o por diversas razones, no se cumplan con los requisitos establecidos para la correcta aplicación del método de valor de transacción, se deberá aplicar los métodos 2 al 6, los cuales están señalados en el Acuerdo de Valor de la Organización Mundial del Comercio – OMC.

Solo cuando no sea posible encontrar información relacionada con el primer método es que de manera supletoria y en ese orden se irá encontrando la aplicación del siguiente método, hasta poder lograr considerar la información necesaria para llegar a desentrañar el correcto valor en aduanas. Ello implica necesariamente que se deben utilizar los métodos secundarios de valoración.

  1. ¿CÓMO SE EFECTÚA LA LIQUIDACIÓN DEL IGV QUE GRAVA LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

El texto del primer párrafo del artículo 32° de la Ley del Impuesto General a las Ventas indica que el impuesto que afecta a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con éstos.

Tengamos en cuenta que el Valor en aduana es igual a valor FOB[13] (mercancías) + costo del flete internacional + seguro. Esto es lo que corresponde al Valor CIF[14] “aduanero”.

Es interesante observar uno de los considerandos de la RTF N° 00777-3-2002, la cual indica lo siguiente:

“Que, el artículo 32° de la referida Ley, señala que el impuesto que afecta a las importaciones será liquidado por las Aduanas de la república, en el mismo documento en que se determine los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con éstos y el numeral 2 del artículo 6° de su Reglamento aprobado por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, establece que el derecho al crédito fiscal se ejercerá con la copia autenticada por el Agente de aduanas de la Declaración Única de Importación , así como la liquidación del pago, liquidación de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el pago del impuesto; y respecto a las modificaciones en el valor de las importaciones se sustentará con las liquidaciones de cobranza u otros documentos emitidos por ADUANAS que acrediten el mayor pago del impuesto”.

  1. ¿SON FRECUENTES LOS AJUSTES EN EL VALOR DE ADUANAS?

Es pertinente indicar que es frecuente que se produzcan ajustes en el valor en aduana y sobre esos valores reajustados se debe cumplir con afectar los valores arancelarios.

Es frecuente que las siguientes operaciones generen acotaciones a la base imponible en la importación:

  • Otorgamiento de descuentos por parte del proveedor de los bienes.
  • Pago de regalías por uso de marca.[15]
  • Pago de comisiones de venta asumidas por el comprador.
  • Prestaciones adicionales del vendedor que constituyan condición de venta.
  • Servicios de ingeniería, prestados en el exterior que sean entregados por el comprador al vendedor gratuitamente o precios muy bajo, que sean necesarios para la fabricación de los bienes importados.
  1. ¿CÓMO SE PAGA EL IGV EN EL CASO DE LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

Conforme lo precisa el texto del artículo 5° del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, se observa que el Impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto de cada período el crédito fiscal correspondiente; salvo los casos de la utilización de servicios en el país prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el Impuesto a pagar es el Impuesto Bruto.

En ese caso el IGV, el importador cumple con el pago de los tributos y conceptos que involucra una operación de importación de mercancías, cuando la Administración Tributaria enumera la Declaración Única de Aduanas – DUA.

De allí que se toma en cuenta como base imponible, de acuerdo a lo indicado por el artículo 13° de la Ley del IGV, el valor en aduana, el cual está determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del IGV, en las importaciones.

  1. SUMILLAS DE INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT RELACIONADOS CON LA IMPORTACIÓN DE BIENES

INFORME N° 198-2007-SUNAT/2B0000[16]

CONCLUSIONES:

  1. La retribución otorgada a una empresa no domiciliada por parte de una empresa domiciliada por concepto de la cesión en el exterior de su posición contractual en un contrato de prestación de servicios pendiente de ejecución en el territorio nacional, no califica como renta de fuente peruana.
  2. La venta en el exterior de un software por parte de un sujeto no domiciliado a favor de otro sujeto domiciliado en el país, sea que dicha enajenación se realice a través de internet o por cualquier otro medio, no se encuentra dentro del campo de aplicación del IGV, al no tratarse de una venta en el país de bienes muebles.Sin embargo, debe tenerse en cuenta que se encuentra gravada con dicho impuesto la importación de bienes, cualquiera sea el sujeto que la realice y que, tratándose del caso de bienes intangibles provenientes del exterior, el impuesto se aplicará de acuerdo a las reglas de utilización de servicios en el país.
  3. La importación de software que viene en un soporte informático para “equipo de proceso de datos” no se encuentra gravada con derechos arancelarios, siempre que en la Factura Comercial que ampara la mencionada operación se diferencie el valor de ambos. De igual modo, no se encuentra gravado con los mencionados derechos, el ingreso a nuestro país por internet, de este tipo de software.La importación de “software ligado a la mercancía importada” que ingresa a nuestro país por cualquier medio estará gravada con derechos arancelarios, siempre que el valor de este software se encuentre dentro del precio total que haya pagado o que vaya a pagar el comprador, en una venta para exportación a nuestro país, o cuando el pago por el derecho de licencia del citado software está relacionado con la mercancía importada, siempre que el comprador lo pague directa o indirectamente como condición de venta de la mercancía, su monto no ha sido incluido en el precio de la misma, y su valor puede ser determinado en forma objetiva y cuantificable.

INFORME N° 076-2008-SUNAT/2B0000[17]

SUMILLA:

  1. No procede otorgar el tratamiento previsto en el último párrafo del inciso a) del artículo 26° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) a los ajustes que disminuyan el Valor en Aduana una vez efectuado el pago del Impuesto Bruto del IGV por conceptos diferentes a los descuentos otorgados por el proveedor de los bienes materia de importación.
  2. Tratándose del IGV que grava la importación de bienes, el monto pagado que no tenga como base imponible el Valor en Aduanas, constituye un pago indebido o en exceso sujeto a devolución que, como tal, no genera derecho a crédito fiscal a favor del importador, al no tener naturaleza de “impuesto pagado”.

INFORME N° 006-2001-SUNAT/K00000[18]

SUMILLA: En la importación de bienes, el crédito fiscal se genera con el pago del IGV que afecta dicha operación, aún cuando el mismo se efectúe con posterioridad a la realización de la importación.

INFORME N.° 064-2009-SUNAT/2B0000[19] 

SUMILLA: 

  1. Las sucursales de empresas no domiciliadas en el país se encontrarán gravadas con el IGV, en calidad de contribuyentes, cuando realicen cualquiera de las operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto, como es el caso de la importación de bienes y la venta en el país de dichos bienes.
  2. Tratándose de la importación de bienes, el IGV correspondiente será liquidado por las Aduanas de la República, en el mismo documento en que se determinen los derechos aduaneros y será pagado conjuntamente con éstos, de manera independiente al IGV que corresponda a las operaciones de venta de bienes que realice en el país así como de cualquier otra comprendida en el ámbito de aplicación de dicho impuesto.

No obstante, el IGV pagado en la importación constituirá crédito fiscal que se deducirá del Impuesto Bruto correspondiente al resto de sus operaciones gravadas de cada período. 

INFORME N.° 171-2009-SUNAT/2B0000[20] 

SUMILLA: 

Si con motivo de una fiscalización, la SUNAT establece que los bienes clasificados por el importador bajo una subpartida nacional exonerada del IGV se encuentran comprendidos en otra subpartida nacional afecta, cumpliendo el contribuyente con cancelar el IGV que se debió liquidar y pagar al momento de la importación así como el IGV que gravó la venta en el país y que no se trasladó por considerar que la operación estaba exonerada; los adquirentes de tales bienes podrán hacer uso del crédito fiscal con el original de la nota de débito respectiva y con la copia autenticada notarialmente del documento de pago del impuesto por parte del vendedor. 

INFORME N° 305-2005-SUNAT/2B0000[21]

SUMILLA:

  • Si existe un servicio prestado por un sujeto no domiciliado que elabora un software a pedido y ese servicio es   utilizado en el país, la operación está gravada con el IGV, siendo el sujeto del IGV el usuario del mismo,
  • La importación del intangible (software) proveniente del exterior se encuentra gravada con el IGV, siendo el sujeto del Impuesto el importador.

INFORME N° 018-2014-SUNAT/4B0000[22]

CONCLUSIONES:

En relación con el requisito sustancial para ejercer el derecho al crédito fiscal previsto en el inciso b) del artículo 18° del TUO de la Ley del IGV:

  1. Cumplen con dicho requisito aquellas adquisiciones o importaciones destinadas directa o inmediatamente a operaciones por las cuales se deba pagar el Impuesto.
  1. No cumplen con el requisito establecido en el mencionado inciso aquellas adquisiciones o importaciones cuyo destino directo o inmediato sea una operación por la que no se deba pagar el Impuesto, aun cuando se destinen de manera indirecta o mediata a una operación por la que sí se deba pagar el tributo.
  1. El sujeto que aporta bienes importados a un contrato de colaboración empresarial sin contabilidad independiente, y que a través de dicho contrato realice directa e inmediatamente operaciones gravadas con el IGV, habrá cumplido con el requisito previsto en el inciso b) del artículo 18° del TUO de la Ley del IGV.
  1. ¿POR QUÉ SE APLICA LA PERCEPCIÓN DEL IGV A LA IMPORTACIÓN DE BIENES?

Las percepciones forman parte de un mecanismo ideado por el Estado para poder detectar operaciones futuras que no se encontrarán gravadas con el IGV, combatir en cierto modo los mecanismos de evasión de parte de algunos sectores de la economía, aparte del hecho de exigir un deber de colaboración de parte de los agentes señalados como perceptores.

Conforme lo determina el numeral 36 de la Sentencia que resuelve el expediente EXP. N.° 06089-2006-PA/TC, de fecha 17 de abril de 2007, el Tribunal Constitucional se pronunció sobre la naturaleza jurídica de las percepciones, precisando que “las percepciones del IGV no constituyen un nuevo tributo –como lo ha sostenido la demandante en reiterados escritos– sino más bien se trata de pagos a cuenta o anticipos de lo que posteriormente será la obligación definitiva de pago del IGV; es por ello que en la liquidación del IGV –restado el crédito fiscal– es posible deducir del impuesto a pagar las percepciones declaradas en el periodo o el saldo no aplicado de percepciones de periodos anteriores (artículo 4 de la Ley 28053)”[23].

Siguiendo este orden de ideas, la SUNAT emitió el INFORME N° 125-2007-SUNAT/2B0000, de fecha 09 de julio de 2007, según el cual se precisa que “atendiendo al carácter de anticipo de dichas percepciones, cuya deducción -como la de cualquier pago efectuado en forma previa- es posterior a la determinación del Impuesto y, por ende, no forma parte de la misma” [24].

A nivel normativo observamos que el numeral 3.1 del artículo 3° de la Ley N° 29173[25], se indica que “los sujetos del IGV deberán efectuar un pago por el impuesto que causarán en sus operaciones posteriores, cuando importen y/o adquieran bienes, el mismo que será materia de percepción, de acuerdo con lo indicado en la presente Ley”.

En este sentido, ZAGAL PASTOR precisa con respecto a la aplicación de la percepción con respecto a la importación de bienes que “es un pago anticipado del IGV futuro, que el importador generará en la comercialización de los productos nacionalizados; considerándose como base imponible el valor CIF aduanero más todos los tributos que graven la importación y, de ser el caso, los derechos antidumping y compensatorios[26].

En un proceso seguido por una empresa ante INDECOPI contra SUNAT, por haberla designado agente perceptor[27], se le demandó por la imposición de una barrera burocrática que impida u obstaculice ilegal y/o irracionalmente el desarrollo de sus actividades económicas en el mercado[28].

En dicho proceso la SUNAT indicó como argumento de defensa lo siguiente “la implementación de este Régimen de Retenciones y Percepciones del IGV tiene por finalidad asegurar el pago del impuesto respecto de los contribuyentes que presentan altos índices de incumplimiento tributario, pero además constituye una fuente de información, permitiendo identificar a aquellos sujetos que permanecen ocultos al control de la Administración Tributaria, estableciéndose en estos casos deberes formales a cargo de los sujetos obligados, cuyo cumplimiento contribuye a optimizar los mecanismos de control y, en consecuencia, a la ampliación de la base tributaria”[29].

Otros argumentos que la SUNAT utiliza para la justificación de la aplicación de las percepciones a la importación de bienes se observan en el fundamento 30 de la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional que resuelve el Expediente N° 6626-2006-PA/TC, de fecha 19 de abril de 2007, el cual indica lo siguiente:

“30.  Al respecto en su escrito de demanda, Sunat afirma que la necesidad de implementar el Régimen de Percepciones aplicado a los importadores de bienes se sustenta en los elevados niveles de informalidad e incumplimiento en el pago del IGV por parte de los contribuyentes que efectúan la importación definitiva de bienes.

Por tal motivo a fojas 139 sostiene que el Régimen de Percepciones del IGV resulta una medida adecuada que asegura el pago del citado impuesto que generan los contribuyentes dedicados a la venta de bienes adquiridos vía importación –especialmente aquellos que participan, en la etapa de distribución minorista y venta al público– permitiendo, entre otros, alcanzar los siguientes objetivos: 

a)  Generación de una fuente de información oportuna que permite contrastar, en el menor plazo posible, el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes involucrados;

b)  Detección oportuna del incumplimiento tributario de los sujetos que han efectuado importación de bienes y han estado sujetos a las percepciones del impuesto;

c)  Asegurar el pago de la obligación tributaria que generan las operaciones sujetas a control, a través del cobro anticipado de un porcentaje del importe que genera la operación de venta;

d)  Evitar que las deudas tributarias autodeclaradas por el mismo importador, informadas por el cliente del importador o determinadas por Sunat, queden impagas, y

e)  Evitar que el incumplimiento tributario, especialmente el que se refiere al no pago del Impuesto General a las Ventas por parte de los comerciantes informales, o de aquellos que no cumplen con la obligación, genere competencia desleal contra aquellos que sí cumplen.

 Alega que una muestra de las bondades del Régimen son los resultados obtenidos desde su vigencia (fojas 143-145), según los cuales se demuestra que 1) Se ha reducido el número de agentes que importaban bienes para comercializarlos y que no se encontraban inscritos en el Registro Único de Contribuyentes (RUC) o que, teniéndolo, no lo utilizaban para evitar ser detectados por la Sunat y evadir el pago de impuestos; y, 2) Ha permitido reducir las brechas de incumplimiento relacionadas con la presentación de las obligaciones tributarias y la declaración de la obligación tributaria”[30].

[1] VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker. Tratado del IGV: Regímenes General y Especiales. Pacífico Editores. Lima, enero 2014.Página 190.

[2] LUQUE BUSTAMANTE, Javier. El aspecto espacial en la hipótesis de afectación del Impuesto General a las Ventas. Exposición ante el Primer Congreso Institucional “El Sistema Tributario peruano: Propuesta para el 2000”. Página 97. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.ifaperu.org/uploads/articles/29_05_CT26_JLB.pdf

[3] DEROUIN, Phillipe. El Impuesto al valor añadido en la CEE. Editorial de Derecho Financiero. Madrid, 1981. Página 146

[4] DEROUIN, Phillipe. Ob. Cit. Página 146.

[5] HUAPAYA GARRIAZO, Pablo. ¿Conoce usted cuándo se genera la obligación tributaria en el Impuesto General a las Ventas?. Informe publicado en la revista Actualidad Empresarial N° 229, correspondiente a la segunda quincena de abril de 2011. Página I-14.

[6] Cabe precisar que este párrafo fue sustituido por el artículo 12° de la Ley N° 30264, la cual fuera publicada en el diario oficial El Peruano el 16 de noviembre de 2014 y entró en vigencia el 01 de diciembre de 2014.

[7] Aprobada por la Ley N° 29173.

[8] Información que obra en la separata especial que aprueba el Arancel de Aduanas 2017, la cual se publicó en el Diario Oficial El Peruano el viernes 16 de diciembre de 2016.

[9] SOLIS, Manuel. Blog de Manuel Solís. Artículos sobre temas aduaneros y de comercio exterior. Esta información puede ser  consultada ingresando a la siguiente dirección web: http://blog.pucp.edu.pe/blog/manuelsolis/2016/12/16/nuevo-arancel-de-aduanas-del-peru/

[10] SOLIS, Manuel. Blog de Manuel Solís. Ob. Cit.

[11] Es aquella mercancía igual en todo, incluidas sus características físicas, calidad y prestigio comercia.

[12] En este tipo de casos la mercancía aunque no sea igual en todo, tiene características y composición semejantes, lo que les permite cumplir las mismas funciones y poder ser comercialmente intercambiables una con otra.

[13] Son las abreviaturas del inglés  “Free on board”. Su traducción al español sería “libre a bordo”.

[14] Son las abreviaturas del inglés “Cost Insurance and Freight”, lo cual equivale a “costo, seguro y flete”

[15] Que de manera obligatoria genera una afectación por el Impuesto a la Renta.

[16] El contenido completo del Informe puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i1982007.htm

[17] Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2008/oficios/i0762008.htm

[18] Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2001/oficios/i0062001.htm

[19] Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web:http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:5b6KeKW82P0J:www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i064-2009.htm+&cd=5&hl=es&ct=clnk&gl=pe

[20] Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i171-2009.htm

[21]Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i3052005.htm

[22] Si desea consultar el texto completo del informe puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2014/informe-oficios/i018-2014.pdf

[23] TRIBUNAL CONSTITUCIONAL, sentencia recaída en el EXP. N.° 06089-2006-PA/TC, la cual se puede consultar ingresando a la siguiente dirección web: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2007/06089-2006-AA.html (consultado el 04 de marzo de 2016).

[24] Si se desea revisar el texto completo del Informe emitido por la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2007/oficios/i1252007.htm (consultado el 04 de marzo de 2016).

[25] Ley que aprueba el Régimen de Percepciones del Impuesto General a las Ventas, la cual fue publicada en el Diario Oficial El Peruano el 23 de diciembre de 2007.

[26] ZAGAL PASTOR, Roberto. Apuntes básicos sobre la obligación tributaria aduanera. Publicado en el portal IUS 360° con fecha 07 de mayo de 2014. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.ius360.com/publico/aduanero/apuntes-basicos-sobre-la-obligacion-tributaria-aduanera/.

[27] Actualmente la designación de agentes de percepción se realiza con la emisión de un Decreto Supremo y no a través de la emisión de una Resolución de Superintendencia, como se produjo en el caso indicado como referencia.

[28] El segundo punto de la Resolución N° 0063-2005/CAM-INDECOPI, de fecha 05 de mayo de 2005, emitida por INDECOPI considera “declarar infundada la denuncia presentada por CLEMENTS PERUANA S.A. contra la SUPERINTENDENCIANACIONAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA y, en consecuencia, que la Resolución N° 189-2004/SUNAT, mediante la cual se le designa a la empresa denunciante como Agente de Percepción del Impuesto General a las Ventas – IGV no constituye la imposición de una barrera burocrática que ilegal ni irracionalmente impida u obstaculice el desarrollo de sus actividades económicas en el mercado”.

[29] INDECOPI. Expediente N° 000080-2004/CAM. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: https://www.indecopi.gob.pe/documents/20182/143803/Exp80-2004.pdf.

[30] Si se desea revisar el texto completo de la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional que resuelve el Expediente N° 6626-2006-PA/TC puede ingresar a la siguiente dirección web: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2007/06626-2006-AA.html

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Acerca de JUAN MARIO ALVA MATTEUCCI

Abogado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en Contabilidad con mención en Política y Administración Tributaria de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Profesor del Curso de Especialización Avanzada en Tributación de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Profesor del curso "Impuestos Especiales II - Impuesto a la Renta e IGV" de la Facultad de Derecho y Ciencia Política de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Profesor del Programa en Gestión Tributaria Empresarial dictado en ESAN. Profesor de los cursos "Impuesto a la Renta Empresarial" y "Planeamiento Tributario" del PEE DE DERECHO CORPORATIVO en ESAN. Coautor del Libro "Infracciones y Sanciones del Código Tributario. Tomo I y II", del Libro "Detracciones, Retenciones y Percepciones", del "Libro Homenaje a Armando Zolezzi Möller", del "Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel", del "Libro Homenaje a Francisco Escribano” y del "Libro Homenaje a Victor Vargas Calderón". Coautor del libro "Guia de Operaciones Societarias y Comerciales", del "Manual de Detraciones, Retenciones y Percepciones", del libro "Aplicación Práctica del Impuesto a la Renta: Ejercicio 2015 - 2016". Autor del libro "Análisis para la aplicación del Crédito Fiscal". Autor del libro "Análisis práctico del Impuesto General a las Ventas". Autor del libro "Tratamiento tributario de las empresas constructoras e inmobiliarias" Autor de artículos para revistas universitarias y profesionales sobre diversos temas tributarios. Actualmente ocupa el cargo de Director de la Revista Actualidad Empresarial.

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