¿CONOCE LAS OPCIONES TÉCNICAS Y MÉTODOS PARA DETERMINAR EL VALOR AGREGADO EN EL IGV?

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¿CONOCE LAS OPCIONES TÉCNICAS Y MÉTODOS PARA DETERMINAR EL VALOR AGREGADO EN EL IGV?

MARIO ALVA MATTEUCCI

1. INTRODUCCIÓN

En el mundo se le conoce como el Impuesto al Valor Agregado – IVA y en nuestro país se le llama Impuesto General a las Ventas – IGV. Ambos tienen la característica de ser un impuesto de tipo indirecto que tiene como principio fundamental la neutralidad económica y que pretende gravar el consumo de bienes y servicios en todas las fases económicas del proceso de producción, de allí que sea plurifásico pero no acumulativo.

En muchos casos afectamos el Impuesto General a las Ventas en las operaciones o inclusive lo pagamos pero no tomamos en cuenta la propia mecánica del IVA, por ello el presente informe pretende explicar de manera breve como está estructurado el IGV y que métodos de imposición al consumo se aplican.

2. OPCIONES TÉCNICAS DE IMPOSICIÓN AL CONSUMO

Por la propia estructura técnica de la imposición al consumo se pueden distinguir a los impuestos de tipo monofásicos y a los impuestos plurifásicos.

2.1 LOS IMPUESTOS DE TIPO MONOFÁSICO

En el caso de los Impuestos monofásicos lo que se pretende es gravar una sola etapa del proceso de producción o distribución. De este modo es posible que se determine en la primera etapa (a nivel de productor), en la etapa intermedia (a nivel de mayorista) o en la etapa final (directamente relacionado con el minorista).

En palabras del maestro ZOLEZZI MOLLER se “…grava el producto, bien o servicio en una sola etapa del proceso de producción y distribución. Se trata de un impuesto único que puede ser exigido en la venta efectuada por el fabricante, en la fase del comercio al por mayor, cuando se efectúa la transferencia al minorista, o en la fase del detallista o comercio al por menor cuando el producto es vendido al consumidor final”1.

El Impuesto de tipo monofásico califica como un “Impuesto sobre el volumen de ventas que grava éstas en un solo punto del proceso de producción y distribución”2.

Cabe precisar que en este tipo de impuestos “… la evasión en caso producirse acarrea la pérdida total del impuesto”3.

Dentro de la legislación comparada apreciamos “El caso de Cuba, que aplica el Impuesto sobre las Ventas, un tributo de carácter monofásico, que grava por una sola vez los bienes destinados al uso y consumo que sean objeto de compraventa, importación o producción total o parcial en el país, siendo sujetos pasivos del impuesto los importadores, productores o distribuidores de los bienes gravados por el mismo”4.

Al impuesto de tipo monofásico se le conoce en idioma inglés por la siguiente frase: “Single stage tax”.

En el Perú tenemos como ejemplo de Impuestos Monofásicos al Impuesto al Rodaje y el Impuesto Selectivo al Consumo.

2.2 LOS IMPUESTOS DE TIPO PLURIFÁSICO

Es un impuesto que recae sobre todas las fases del proceso productivo, ello implica por ejemplo las siguientes etapas: fabricación, distribución mayorista, distribución minorista, detallista, consumidor final.

Se puede mencionar que tiene entre sus ventajas el contar con un potencial recaudatorio, facilita la definición de un campo de aplicación y permite la eficiencia administrativa.

Entre algunas de sus versiones encontramos al Impuesto Plurifásico acumulativo y al Impuesto Plurifásico no acumulativo, los cuales estudiaremos en líneas posteriores.

2.2.1 IMPUESTO PLURIFÁSICO ACUMULATIVO

En este caso el Impuesto grava todas las fases del proceso de fabricación, distribución mayorista, distribución minorista, detallista, consumidor final, de allí que también en la doctrina se le conozca como un tributo en “cascada”.

En palabras de THOMAS SICK apreciamos que el problema que se presenta es que “… este impuesto se paga cada vez que se transfiere un bien o servicio, y afecta la totalidad de las empresas de las que se compone el trayecto del bien. El efecto acumulativo se manifiesta en función de que al transferir el bien de una empresa a otra, ésta paga también el impuesto correspondiente sobre la parte del que ya previamente pagó el impuesto al ser adquirido. Consecuencia de esta característica es que se describa al plurifásico acumulativo (timbre) como un impuesto en “cascada”. Con esto, el impuesto queda incorporado al bien. Este precio, que contiene el impuesto, constituye la base imponible de la siguiente transacción. Se deduce de aquí que el impuesto cae con mayor rigor sobre bienes objetos del mayor número de transacciones previas a la transacción final entre el último vendedor y el último consumidor”5.

PAVEZ, precisa lo siguiente: “El impuesto en cascada constituyó el primer mecanismo para poner en marcha las figuras de imposición general a las ventas, pero desde un comienzo también suscitó muchas objeciones. La más evidente era la alteración en los precios relativos derivada de la imposición múltiple. Este efecto generaba fuertes incentivos para que las empresas se integrasen verticalmente, ya que el gravamen efectivo dependía del número de transacciones. Así, cuanto más integrada estuviese la producción y distribución de un bien, se lograba una menor carga tributaria en el precio final. La segunda crítica apuntaba a las dificultades que supone un impuesto acumulativo en el contexto del comercio internacional, por ejemplo, por complicar la determinación de cifras de reembolso en el caso de las exportaciones y, por obstaculizar la eliminación de barreras fiscales en países que iniciaban la creación de mercados comunes”6.

En idioma ingles a los impuestos en cascada se les conoce como “turnover tax”.

Un ejemplo de lo que tuvimos en el Perú con respecto a los impuestos tipo cascada era el uso de los llamados timbres fiscales, los cuales eran unas pequeñas estampillas que se adquirían y luego se pegaban con la idea de realizar el pago de los tributos, ello implicaba que mientras más timbres se pegaran mayor sería el incremento de la base imponible del IGV o del IVA. Esto existió hasta 1972.

2.2.2 IMPUESTO PLURIFÁSICO NO ACUMULATIVO

Este tipo de tributo es el que tenemos en la actualidad al aplicar el Impuesto General a las Ventas – IGV, ya que el mismo se encuentra estructurado bajo la modalidad de ser un impuesto plurifásico, ello porque se gravan todas las fases del ciclo de producción y distribución hasta llegar al consumidor final pero en cada una de estas tapas solo se paga el valor que se agrega, ello debido al hecho que en la etapa anterior se pagó el resto.

En palabras del maestro PLAZAS VEGA apreciamos que “en esta modalidad de la tributación sobre las ventas el impuesto gravaría ya no la totalidad del precio o el precio global en todas las “entregas” del bien, como ocurre con el impuesto “plurifase sobre el valor pleno”, sino únicamente el “valor agregado” o “valor añadido” en cada uno de los estadios del proceso de fabricación y distribución al por mayor y al por menor del producto. El gravamen recae en cada caso sobre el mayor valor del bien”7.

En nuestro país al Impuesto al Valor Agregado se le denomina Impuesto General a las Ventas en el Perú, el cual califica como un Impuesto al Valor Agregado de tipo Plurifásico No acumulativo, y se encuentra estructurado bajo el método de base financiera de impuesto (debito fiscal) contra impuesto (crédito fiscal), permitiendo que se reconozca una deducción tipo consumo a los efectos de determinar el valor agregado.

Resulta pertinente mencionar que la tendencia internacional en materia de imposición al consumo es que la mayoría de los países han procurado introducir dentro de su esquema impositivo al Impuesto al Valor agregado.

SAENZ RABANAL precisa que “… para afectar con el impuesto únicamente el valor agregado o valor añadido, resulta indispensable evitar que el valor de venta que constituye la base imponible lleve incorporado el impuesto que gravó etapas anteriores de la referida cadena. A tales efectos las legislaciones pueden optar entre los dos sistemas desarrollados para lograr tal finalidad: el sistema de adición o el sistema de sustracción”8.

Finalmente, CORDOVA ARCE manifiesta que “… en el Perú el IGV como impuesto al valor agregado, ha sido diseñado técnicamente bajo el método de deducción sobre base financiera, razón por la cual, los operadores económicos se encuentran facultados a deducir el impuesto trasladado por sus proveedores como crédito fiscal contra el IGV que grava sus ventas, en el mismo mes en que unas y otras cosas ocurren, sin necesidad de acreditar ante el Fisco que en idéntico período se produce el uso o consumo efectivo, de las adquisiciones efectuadas en las operaciones sujetas al pago del impuesto. Incluso, si los bienes o servicios adquiridos no llegaran en definitiva a utilizarse en la realización de operaciones gravadas, el Fisco no podría exigir la restitución del crédito fiscal deducido en su oportunidad, ya que no existe ninguna disposición que obligue a ello, claro está, en la medida que pudiera acreditarse que en el momento en que se realizaron las adquisiciones, razonablemente, era previsible que las mismas se emplearían en transacciones por las cuales se pagaría el impuesto”9.

3. MECANICA DEL IGV EN EL PERU: LAS OPCIONES TÉCNICAS Y MÉTODOS PARA DETERMINAR EL VALOR AGREGADO

A continuación observaremos los métodos utilizados en la técnica de determinación del valor agregado.

3.1 MÉTODOS PARA DETERMINAR EL VALOR AGREGADO

3.1.1. POR ADICIÓN: Por la aplicación de este método se procura sumar el valor agregado en cada una de las etapas del ciclo productivo, esto está representado por la retribución de los distintos factores que intervienen en el mismo, lo cual finalmente se le aplica la alícuota al resultado obtenido.

Mano de obra 30
Alquileres 40
Ganancia 30

Valor agregado 100

En palabras de TESÓN “El valor añadido para una empresa se calcula mediante la suma de salarios, intereses, rentas de los factores naturales y beneficios netos obtenidos por la empresa”10.

3.1.2 POR DEDUCCIÓN O SUSTRACCIÓN: Al aplicar este método lo que se busca es encontrar la diferencia entre las ventas y las compras, o también la relación entre la producción y los insumos.

“El método de sustracción toma como punto de partida el valor del output o producto final de la empresa en el mercado, y de el deduce los costes de la totalidad de inputs, en los que la empresa ha incurrido para obtener aquél. También podría cifrarse el valor añadido de cada transacción económica realizada por la empresa de acuerdo a los dos procedimientos mencionados”11.

En este método de sustracción pueden admitirse dos modalidades: (i) el método de sustracción sobre base real o efectiva y (ii) el método de sustracción sobre base financiera.

MÉTODOS DE DEDUCCIÓN

SOBRE BASE REAL O EFECTIVA: Bajo la lógica de este método se persigue determinar el valor realmente agregado en el período. Para lograr ello se busca la diferencia entre la venta de los bienes y sus respectivos costos.

SOBRE BASE FINANCIERA: En este caso se pretende obtener la diferencia entre el total de ventas y de compras realizadas en un determinado período. Esta es la técnica que se utiliza para estructurar el impuesto. Dentro de esta modalidad se pueden presentar dos variables: (i) deducción de base contra base y (ii) deducción de impuesto contra impuesto.

(i) BASE CONTRA BASE: Se debe tomar como referencia que al total de las ventas de un período se le deduzcan las compras del mismo período. En este caso la obligación de pago del impuesto resulta finalmente de aplicar la tasa a esta diferencia.

(ii) IMPUESTO CONTRA IMPUESTO: En este caso al total de ventas se le aplica la alícuota del Impuesto, ello determinará un débito fiscal. De este modo el contribuyente tiene un derecho ganado al uso de un crédito fiscal, el cual está constituido por el impuesto contenido en las compras. Finalmente el impuesto a pagar se obtiene de la diferencia entre el débito y el crédito fiscal.

3.1.3 ¿EXISTE UNA AMPLITUD DE LAS DEDUCCIONES?

Bajo este tipo de deducciones se puede decir que existen dos posiciones, una restringida que alude a las deducciones físicas y otra extensiva o amplia, relacionada con las deducciones financieras como se aprecia a continuación:

DEDUCCIÓN RESTRINGIDA O FÍSICA: En esta categoría se determina que sólo dan derecho al crédito las compras de aquellos bienes que se comercializan o que integran físicamente al bien que se comercializa.

DEDUCCIÓN AMPLIA O FINANCIERA: En este tipo de deducción se permite el derecho al crédito respecto de todas las adquisiciones, ya sea de insumos que integran físicamente el bien, o que se también se consuman en el proceso productivo, o que finalmente constituyan gasto de la actividad.

4. PRONUNCIAMIENTO DEL TRIBUNAL FISCAL SOBRE LA AMPLITUD DE LAS DEDUCCIONES

El Tribunal Fiscal se ha pronunciado sobre el tema de la amplitud de las deducciones al emitir la RTF Nº 2607-5-2003, de fecha 16 de mayo de 2003. Allí se adscribe a la postura de considerar la deducción amplia o financiera. Ello puede apreciarse a continuación:

“El Tribunal determina que para efecto del crédito fiscal, el IGV considera el sistema de deducciones financieras o amplias, esto quiere decir que se puede deducir no sólo las adquisiciones que se integran físicamente al bien, sino también las que se consumen en el proceso o que son gasto de la actividad.

Ha quedado acreditado que el giro principal del contribuyente es la reparación de vehículos asegurados o de terceros siniestrados, por lo que el combustible en cuestión es empleado para la limpieza de las partes reparadas y, en esa medida se cumple con los requisitos exigidos por la Ley”.

5. ¿CÓMO ESTÁ ESTRUCTURADO EL IGV EN EL PERÚ?

Coincidimos con RODRIGUEZ DUEÑAS cuando formula una explicación de cómo se encuentra estructurado el IGV en el Perú, al precisar dicho autor que “El Impuesto General a las Ventas (IGV) es un impuesto plurifásico estructurado en base a la técnica del valor agregado, bajo el método de sustracción, adoptando como método de deducción el de base financiera, en mérito del cual el valor agregado se obtiene por la diferencia entre las ventas y las compras realizadas en el período, vale decir, no se persigue la determinación del valor agregado económico o real de dicho período, el cual se obtendría de optarse por el método de deducción sobre base real. Respecto del sistema para efectuar las deducciones sobre base financiera, adopta el de impuesto contra impuesto; es decir, que la obligación tributaria resulta de deducir del débito fiscal (impuesto que grava las operaciones realizadas) el crédito fiscal (impuesto que grava las adquisiciones realizadas)”12.
________________________
1 ZOLEZZI MOLLER, Armando. “El Impuesto a las ventas: Su evolución en el Perú”. Artículo publicado en la Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario Nº 05. Página 22.
2 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.economia48.com/spa/d/impuesto-monofasico/impuesto-monofasico.htm
3 FIGUEROA VASQUEZ, Waldo E. Apuntes de clases. Derecho Tributario I. Año 2004. Subido por Lourdes Montano. Página 9. Esta información puede descargarse de la siguiente dirección web: https://www.academia.edu/7820545/APUNTES_DE_CLASES_DERECHO_TRIBUTARIO_I (consultado el 04.02.2020.)

4 GONZÁLES, Dario. MARTINOLI, Carol. PEDRAZA, José Luis. FISCALIDAD Y COHESIÓN SOCIAL. SISTEMAS TRIBUTARIOS DE AMÉRICA LATINA: Situación actual, reformas y políticas para promover la cohesión social. Trabajo correspondiente al año 2009. Página 196. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.urb-al3.eu/uploads/documentos/fiscalidad_y_cohesion_social._pdf.pdf
5 THOMAS SICK, Fritz. “El Impuesto sobre el valor agregado en el contexto tributario guatemalteco”. Tesis sustentada el 7 de diciembre de 1981 en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Francisco Marroquín de Guatemala. Página 16 – 17. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.tesis.ufm.edu.gt/pdf/87.pdf
6 PAVEZ, Patricia. Un análisis del IVA en Iberoamérica a través de la empresa chilena. . Marzo de 2005. Página 4 y 5. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.sii.cl/aprenda_sobre_impuestos/estudios/analisis_IVA_en_iberoamerica.pdf
7 PLAZAS VEGA, Mauricio. El Impuesto sobre el Valor Agregado. Segunda edición. Editorial Temis S.A. Santa Fe de Bogotá, 1998. Página 41.
8 SAENZ RABANAL, María Julia. Afectación de las “gratuidades” en materia de Impuesto General a las Ventas (El retiro de bienes). Artículo publicado en el Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel. Instituto Peruano de Derecho Tributario – IPDT y la Pontificia Universidad Católica del Perú – PUCP. Lima, 2010. Página 1056.
9 CORDOVA ARCE, Alex. Aspectos Técnicos del Impuesto General a las Ventas: Necesidad de preservarlos. Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller. Editorial Palestra. Lima, 2006. Página 1049.
10 TESÓN, Miguel A. LA NUEVA VALORACION DE LA IMPOSICION INDIRECTA EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. ANALISIS TECNICO. Publicado por la Asociación Argentina de Estudios Fiscales. Puede consultarse esta información en la siguiente página web: http://www.aaef.org.ar/websam/aaef/aaefportal.nsf/5d46eff27858d04903256d60003cd7ff/3799bb19e3d4709803256e9800041288/$FILE/doctrina0397.pdf
11 IVA – Concepto y funcionamiento. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.forexeco.com/economia/haciendapublica/223-concepto-y-funcionamiento-del-iva.html
12 RODRIGUEZ DUEÑAS, César. La Imposición al Consumo en el Perú: análisis y perspectivas. Ponencia presentada en el Primer Congreso Institucional el día 18 de noviembre de 1999. IFA – Perú. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.ifaperu.org/publicaciones/32_08_CT26_CRD.pdf

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Acerca de JUAN MARIO ALVA MATTEUCCI

Abogado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en Contabilidad con mención en Política y Administración Tributaria de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asociado activo del Instituto Peruano de Derecho Tributario - IPDT. Miembro del Consejo Directivo del Servicio de Administración Tributaria - SAT de la Municipalidad Metropolitana de Lima. Profesor del Curso de Especialización Avanzada en Tributación de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Profesor del Programa en Gestión Tributaria Empresarial dictado en ESAN. Profesor de los cursos "Impuesto a la Renta Empresarial" y "Planeamiento Tributario" del PEE DE DERECHO CORPORATIVO en ESAN. Ha sido Profesor del curso "Impuestos Especiales II - Impuesto a la Renta e IGV" de la Facultad de Derecho y Ciencia Política de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Coautor del Libro "Infracciones y Sanciones del Código Tributario. Tomo I y II", del Libro "Detracciones, Retenciones y Percepciones", del "Libro Homenaje a Armando Zolezzi Möller", del "Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel", del "Libro Homenaje a Francisco Escribano” y del "Libro Homenaje a Victor Vargas Calderón". Coautor del libro "Guia de Operaciones Societarias y Comerciales", del "Manual de Detraciones, Retenciones y Percepciones", del libro "Aplicación Práctica del Impuesto a la Renta: Ejercicio 2015 - 2016", del libro "Delitos tributarios: Análilsis de la Ley Penal Tributaria e incremento patrimonial no justificado" y del libro "Manual de Infracciones y Sanciones Tributarias". Autor del libro "Análisis para la aplicación del Crédito Fiscal". Autor del libro "Análisis práctico del Impuesto General a las Ventas". Autor del libro "Tratamiento tributario de las empresas constructoras e inmobiliarias" Autor de artículos para revistas universitarias y profesionales sobre diversos temas tributarios. Actualmente ocupa el cargo de Director de la Revista Actualidad Empresarial.

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