Mario Alva Matteucci
1. OBJETO DE LA NORMA
El pasado 1 de enero de 2011 se publicó en el diario oficial “El Peruano” la Ley Nº 29646, denominada Ley de Fomento al Comercio Exterior de Servicios, la cual contiene un marco normativo para el fomento del mencionado tipo de comercio.
Asimismo, el segundo párrafo del artículo 1º de la mencionada Ley declara al Sector Exportación de Servicios de interés nacional ya que considera que tiene un valor estratégico y prioritario para el Estado
2. LA DEFINICIÓN DE EXPORTACIÓN DE SERVICIOS
El artículo 2º de la Ley materia de comentario establece una definición de exportación de servicios, considerando como tal al suministro de un servicio de cualquier sector, a través de cualquiera de las siguientes modalidades de prestación:
a. COMERCIO TRANSFRONTERIZO: Es un servicio que se suministra desde el territorio nacional hacia el territorio de otro país.
b. CONSUMO EXTRANJERO: Cuando el consumidor del servicio se desplaza y lo adquiere en el territorio nacional.
c. PRESENCIA COMERCIAL: Cuando el proveedor domiciliado en el territorio nacional establece una sucursal o establecimiento permanente en el territorio de otro país para suministrar un servicio.
d. PRESENCIA DE PERSONAS FÍSICAS: Consiste en el desplazamiento de personas físicas domiciliadas en el territorio nacional a otro país para suministrar un servicio, incluso cuando dichas personas físicas llevan a cabo el servicio por encargo de otra persona natural o jurídica.
El artículo 5º de la norma materia de comentario incorpora información al segundo requisito sustancial contenido en el artículo 18º de la Ley del IGV. Así, se amplía el texto del literal b) del artículo 18º del siguiente modo:
“(…)
b) Que se destinen a operaciones por las que se debe pagar el impuesto o que se destinen a servicios prestados en el exterior no gravados con el impuesto”.
También se incorpora un párrafo final al literal b) el cual precisa lo siguiente:
“Estos servicios prestados en el exterior no gravados con el Impuesto que otorgan derecho a crédito fiscal son aquellos prestados por sujetos generadores de rentas de tercera categoría para efectos del Impuesto a la Renta”. De este modo quedan descartadas aquellas personas que prestan servicios bajo la modalidad de recibos por honorarios profesionales que generan rentas de cuarta categoría.
4. MODIFICACIÓN DEL ARTÍCULO 33º DE LA LEY DEL IGV QUE REGULA LA EXPORTACIÓN DE BIENES O SERVICIOS
Se incorpora un párrafo en el texto del primer párrafo del artículo 33º de la Ley del IGV determinando que no se considera como exportación de servicios aquellos servicios prestados y consumidos en el territorio del país a favor de una persona natural no domiciliada. Se permite que en este supuesto la persona natural pueda solicitar la devolución del IGV, siempre que se cumplan las condiciones señalada en el artículo 76º de la Ley del IGV y respecto de los servicios consignados en el literal C del Apéndice V de la Ley del IGV.
Asimismo se ha incorporado como información de lo que es una operación de exportación de servicios lo siguiente:
a) Desde el territorio del país hacia el territorio de cualquier otro país, el servicio debe estar consignado en el literal A del Apéndice V de la Ley del IGV.
b) En el territorio del país a un consumidor de servicios no domiciliado, el servicio debe estar consignado en el literal B del Apéndice V de la Ley del IGV.
Posterior a este encabezado general se señalan otros cambios en algunas modalidades que califican como exportación de servicios.
– En el caso de la venta de los bienes destinados al uso o consumo de los pasajeros y miembros de la tripulación a bordo de las naves de transporte marítimo o aéreo, se ha eliminado la mención a la venta de a las empresas que prestan el servicio de transporte internacional de carga y/o de pasajeros, con lo cual se prioriza la consideración del destino de la venta de bienes y no necesariamente a quien se realice la venta.
– Se ha incorporado como exportación de servicios al servicio de transporte de carga aérea que se realice desde el país hacia el exterior. Cabe precisar que anteriormente solo se consignaba como exportación de servicios al servicio de transporte de mercancías y/o pasajeros al exterior.
– Se incorpora como actividad calificada como exportación de servicios a la venta de joyas fabricadas en todo o en parte en oro y plata, así como los artículos de orfebrería y manufacturada en oro o plata, a personas no domiciliadas a través de establecimientos autorizados para tal efecto por la SUNAT.
Como parte final del artículo 33º se ha incorporado un párrafo en el cual se permite que a solicitud de parte se pueden incorporar nuevos servicios al Apéndice V de la Ley del Impuesto General a las Ventas, para lo cual el solicitante deberá presentar una solicitud ante el Ministerio de Economía y Finanzas y el MINCETUR para que mediante Decreto Supremo dispongan que el servicio solicitado califica en alguna de las modalidades establecidas en el Apéndice V de la Ley del IGV.
5. REINTEGRO TRIBUTARIO A LOS GENERADORES DE RENTAS DE CUARTA CATEGORIA EN CASO QUE SE LES HUBIERA TRASLADADO EL IMPUESTO
Se ha incorporado el texto del artículo 34-A a la Ley del IGV, según el cual se permite la posibilidad de reintegrar el Impuesto que les fuera trasladado a las personas naturales generadores de rentas de cuarta categoría cuando prestan servicios que califican como exportación con presencia física en el exterior.
Cabe referir que el monto del reintegro tributario solicitado no podrá ser superior a un porcentaje equivalente a la tasa vigente del IGV aplicado sobre el valor de los citados servicios prestados en el exterior no gravados, por el período que se solicita la devolución. El monto que exceda dicho límite constituirá un saldo por reintegro tributario que se incluirá en las solicitudes siguientes hasta su agotamiento.
6. DEVOLUCIÓN DE IMPUESTOS
Se incorpora un segundo párrafo al artículo 76º de la Ley del IGV permitiendo que sea objeto de devolución el IGV1 que haya gravado los servicios prestados y consumidos en el territorio del país a favor de una persona natural no domiciliada2, señalados en el literal C del Apéndice V de la Ley, al momento de su salida del país3.
El literal C del Apéndice V determina los siguientes servicios personales:
1. Servicio de transporte público.
2. Servicios de expendio de comidas y bebidas4.
3. Guía de turismo.
4. Servicios de salud humana5, odontología y los de estética corporal humana.
5. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore nacional.
7. MODIFICACIÓN DEL APÉNDICE II DE LA LEY DEL IGV
En el numeral 3 del Apéndice II de la Ley del IGV que regula los servicios de transporte de carga que se realicen desde el país hacia el exterior y los que se realicen desde el exterior hacia el país, y los servicios complementarios necesarios para llevar a cabo dicho transporte, serán considerados como exportación siempre que se realicen en la zona primaria de aduanas, y que se presten a transportistas de carga internacional domiciliados en el país. Como se aprecia se ha incorporado la frase “domiciliado en el país” con lo cual el beneficio se restringe a los sujetos domiciliados únicamente.
8. ADQUISICIONES QUE OTORGAN DERECHO A CRÉDITO FISCAL
Se ha incorporado el texto del artículo 22-A a la Ley del IGV, el cual determina que los bienes, servicios y contratos de construcción que se destinen a operaciones gravadas o que se destinen a servicios prestados en el exterior no gravados con el Impuesto a los que se refiere el artículo 34-A de la Ley del IGV, y cuya adquisición o importación dan derecho a crédito fiscal son los siguientes:
a) Los insumos, materias primas, bienes intermedios y servicios afectos, utilizados en la elaboración de los bienes que se producen o en los servicios que se presten.
b) Los bienes del activo fijo, tales como inmuebles maquinarias y equipos, así como sus partes, piezas, repuestas y accesorios.
c) Los bienes adquiridos para ser vendidos.
d) Otros bienes, servicios y contratos de construcción cuyo uso o consumo sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que su importe sea permitido deducir gasto o costo de la empresa.
9. SUSTITUCIÓN DEL APÉNDICE V DE LA LEY DEL IGV
Se ha reordenado el texto y contenido del Apéndice V de la Ley del IGV permitiendo una mejor claridad en la aplicación de los supuestos, quedando ordenados de la siguiente manera:
A. COMERCIO TRANSFRONTERIZO
1. Servicio de consultoría y asistencia técnica.
2. Arrendamiento de bienes muebles.
3. Servicios de publicidad, investigación de mercados y encuestas de opinión pública.
4. Servicios de procesamiento de datos, aplicación de programas de informática y similares, entre los cuales se incluyen:
— Servicios de diseño y creación de software de uso genérico y específico, diseño de páginas web, así como diseño de redes, bases de datos, sistemas computacionales y aplicaciones de tecnologías de la información para uso específico del cliente.
— Servicios de suministro y operación de aplicaciones computacionales en línea, así como de la infraestructura para operar tecnologías de la información.
— Servicios de consultoría y apoyo técnico en tecnologías de la información, tales como instalación, capacitación, parametrización, mantenimiento, reparación, pruebas, implementación y asistencia técnica.
— Servicios de administración de redes computacionales, centros de datos y mesas de ayuda.
— Servicios de simulación y modelamiento computacional de estructuras y sistemas mediante el uso de aplicaciones informáticas.
5. Servicios de colocación y de suministro de personal.
6. Servicios de comisiones por colocaciones de crédito.
7. Operaciones de financiamiento.
8. Seguros y reaseguros.
9. Los servicios de telecomunicaciones destinados a completar el servicio de telecomunicaciones originado en el exterior, únicamente respecto a la compensación entregada por los operadores del exterior, según las normas del convenio de Unión Internacional de Telecomunicaciones.
10. Servicios de mediación u organización de servicios turísticos prestados por operadores turísticos domiciliados en el país a favor de agencias u operadores turísticos domiciliados en el exterior.
11. Cesión temporal de derechos de uso o de usufructo de obras nacionales audiovisuales y todas las demás obras nacionales que se expresen mediante proceso análogo a la cinematografía, tales como producciones televisivas o cualquier otra producción de imágenes, a favor de personas no domiciliadas para ser transmitidas en el exterior.
12. El suministro de energía eléctrica a favor de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que sea utilizado fuera del país. El suministro de energía eléctrica comprende todos los cargos que le son inherentes contemplados en la legislación peruana.
13. Los servicios de asistencia telefónica y de cualquier naturaleza que brindan los centros de llamadas y de contactos a favor de empresas o usuarios, no domiciliados en el país, cuyos clientes o potenciales clientes domicilien en el exterior y siempre que sean utilizados fuera del país.
14. Los servicios de comisión mercantil prestados a personas no domiciliadas en relación con la venta en el país de productos provenientes del exterior, siempre que el comisionista actúe como intermediario entre un sujeto domiciliado en el país y otro no domiciliado, y la comisión sea pagada desde el exterior.
¿QUÉ CONDICIONES SE DEBEN SEGUIR PARA QUE SE CONSIDERE UNA EXPORTACIÓN DE SERVICIOS?
Con relación a este tema, concordando el artículo 33-A de la Ley del IGV se considera que los servicios que se presten desde el territorio del país al territorio de cualquier otro país consignados en el literal A del Apéndice V de la ley se consideran exportados cuando se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:
1. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos6.
2. El exportador sea una persona domiciliada en el país.
3. El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país7.
4. El uso, explotación o el aprovechamiento de los servicios por parte del no domiciliado tengan lugar en el extranjero.
B. CONSUMO EN EL TERRITORIO DEL PAÍS
1. Servicios de mantenimiento y reparación de bienes muebles.
2. Servicios de administración de carteras de inversión en el país.
3. Los servicios complementarios necesarios para llevar a cabo el servicio de transporte de carga internacional a que se refiere el numeral 3 del Apéndice II de la Ley, siempre que se realicen en la zona primaria de aduanas, y que se presten a transportistas de carga internacional no domiciliados en el país o sujetos no domiciliados en el país.
Los servicios complementarios a que se hace referencia en el párrafo anterior son los siguientes:
a) Remolque.
b) Amarre o desamarre de boyas.
c) Alquiler de amarraderos.
d) Uso de área de operaciones.
e) Movilización de carga entre bodegas de la nave.
f) Transbordo de carga.
g) Descarga o embarque de carga o de contenedores vacios.
h) Manipuleo de carga.
i) Estiba y desestiba.
j) Tracción de carga desde y hacia áreas de almacenamiento.
k) Practicaje.
l) Apoyo a aeronaves en tierra (rampa).
m) Navegación aérea en ruta.
n) Aterrizaje-despegue.
o) Estacionamiento de la aeronave.
4. Los servicios de transformación, reparación, mantenimiento y conservación de naves y aeronaves de bandera extranjera a favor de sujetos domiciliados en el exterior, siempre que su utilización económica se realice fuera del país.
Estos servicios se hacen extensivos a todas las partes y componentes de las naves y aeronaves.
La prestación de dichos servicios no pierde la condición de asistencia técnica a que se refiere el numeral 1 del literal A.
5. Los servicios de apoyo empresarial prestados por empresas de centros de servicios compartidos o tercerizados, profesionales o técnicos domiciliados en el país, tales como servicios de contabilidad, tesorería, soporte tecnológico, informático o logística, centros de contactos, laboratorios y similares.
Los comprobantes de pago que se emitan por estos servicios a favor de sujetos del exterior no domiciliados no podrán comprender los servicios prestados a sujetos domiciliados en el Perú, los que deberán ser objeto de comprobantes de pago independientes.
6. Los servicios de alimentación, transporte, de guías de turismo, el ingreso a espectáculos de folclore nacional, teatro, conciertos de música, ballet, zarzuela, que conforman el paquete turístico prestado por operadores turísticos domiciliados en el país, inscritos en el registro creado para este efecto, a favor de agencias, operadores turísticos o personas naturales, no domiciliados en el país, en todos los casos. El Ministerio de Economía y Finanzas establecerá las sanciones correspondientes para aquellas agencias que hagan uso indebido del registro.
¿QUÉ CONDICIONES SE DEBEN SEGUIR PARA QUE SE CONSIDERE UNA EXPORTACIÓN DE SERVICIOS?
Con relación a este tema, concordando el artículo 33-A de la Ley del IGV se considera que los servicios que se presten en el territorio del país a un consumidor de cualquier otro país consignados en el literal B del Apéndice V de la Ley del IGV se consideran exportados cuando se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:
1. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el reglamento de la materia y anotado en el Registro de Ventas e Ingresos.
2. El exportador sea una persona domiciliada en el país.
3. El usuario o beneficiario del servicio sea una persona no domiciliada en el país.
C. SERVICIOS A LOS QUE SE REFIERE EL SEGUNDO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 76 DE LA LEY Y POR LOS QUE SE PUEDE SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN DEL IGV
1. Servicio de transporte público.
2. Servicio de expendio de comidas y bebidas.
3. Guía de turismo.
4. Servicio de salud humana8, odontología y los de estética corporal humana9.
5. Espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet, circo y folclore nacional.
¿QUÉ CONDICIONES SE DEBEN SEGUIR PARA QUE SE CONSIDERE UNA EXPORTACIÓN DE SERVICIOS?
Con relación a este tema, concordando el artículo 33-A de la Ley del IGV se considera que los servicios que se presten en el territorio del país a un consumidor de cualquier otro país consignados en el literal B del Apéndice V de la Ley del IGV se consideran exportados cuando se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos:
1. Se presten a título oneroso, lo que debe demostrarse con el comprobante de pago que corresponda, emitido de acuerdo con el Registro de Ventas e Ingresos.
2. El prestador del servicio sea una persona domiciliada en el país.
3. El usuario o beneficiario del servicio sea una persona natural no domiciliada en el país, que se encuentre en el país en el momento de la prestación y el consumo del servicio.
D. SERVICIOS PRESTADOS EN EL EXTERIOR A LOS QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 34-A DE LA LEY Y POR LOS QUE SE PUEDE SOLICITAR EL REINTEGRO TRIBUTARIO DEL CRÉDITO FISCAL
1. Servicios brindados por profesionales y técnicos, domiciliados en el país.
10. NORMAS REGLAMENTARIAS
La Tercera Disposición Complementaria Final otorga al MEF y a la SUNAT un plazo de ciento ochenta (180) días calendario para que se procedan a dictar los procedimientos, instructivas y circulares relacionadas con la devolución del IGV e ISC señalados en el artículo 76 de la Ley del IGV.
11. DEROGATORIA
La Cuarta Disposición Complementaria Final deroga el literal q) del artículo 2 de la Ley del IGV, el cual consideraba como un concepto no gravado con el IGV a los servicios de comisión mercantil prestados a personas no domiciliadas en relación con la venta en el país de productos provenientes del exterior, siempre que el comisionista actúe como intermediario entre un sujeto domiciliado en el país y otro no domiciliado y la comisión sea pagada desde el exterior.
12. VIGENCIA
La Ley Nº 29646 entró en vigencia a partir del 02 enero de 2011.
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1 Sobre este tema podemos citar como ejemplo el caso de la existencia de una empresa sueca denominada Global Refund que tiene presencia en varios países donde opera la devolución del IVA. Se puede visitar su página web en español en la siguiente dirección: http://www.globalrefund.it/default.asp?viewSectionId=138
2 Como referencia podemos mencionar que en España es posible la devolución del IVA a personas no residentes de la Comunidad Europea, en Canarias, Ceuta o Melilla siempre que los montos de las adquisiciones sean superiores a los 90.15 Euros. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:-xhCWMLvaggJ:www.elcorteingles.es/centroscomerciales/centroscomerciales/portal.do%3FIDM%3D78%26NM%3D2+devoluci%C3%B3n+de+iva+en+espect%C3%A1culos&cd=20&hl=es&ct=clnk&gl=pe
3 A manera de ejemplo mencionamos el caso de Canadá en donde existe el reembolso de impuestos a los turistas. Allí existe el “Programa Canadiense de Reembolso de Impuestos”. Para mayor información recomendamos revisar la siguiente página web: http://www.aquiencanada.com/Turismo/reembolsoDeImpuestosATuristas.htm
4 Parecería ser que este mecanismo apunta potenciar la posibilidad de incrementar el turismo de tipo gastronómico que en el Perú, ello tomando en cuenta las experiencias ya vividas en tres años consecutivos con la feria gastronómica Mistura. Para analizar la importancia de la gastronomía en la tributación recomendamos revisar el trabajo titulado LA AVENTURA CULINARIA DE LA IMPOSICIÓN TRIBUTARIA: MISTURA 2010, el cual se puede consultar en la siguiente página web: http://blog.pucp.edu.pe/item/108349/la-aventura-culinaria-de-la-imposicion-tributaria-mistura-2010
5 En nuestra búsqueda por Internet encontramos la sumilla de una tesis titulada “Análisis y propuesta estratégica para el desarrollo del potencial exportador de servicios del sector salud peruano”, la cual fue elaborada por: Huertas Cohakira, J ; Miyashiro Kuba, L ; Quispe Salguero, J ; Tafur Charún, G. En ella se afirma que: “La exportación de servicios de salud es importante para el mejoramiento de la calidad de vida, tanto de la población nacional como extranjera; ya que puede generar divisas para la economía del país, elevar los estándares de calidad en los servicios de salud a favor de una mayor competitividad, promoviendo la capacitación continua del personal del sector salud y contribuyendo al desarrollo de los sectores conexos al sector salud.” Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://egade.itesm.mx/prog_acade/especialidades/servicios/investigacion/tesis-maestria.htm
6 Al existir la posibilidad de devolución del IGV sobre los servicios prestados a los no domiciliados permitirá que éstos se constituyan en una especie de “fiscalizadores” de los establecimientos que brindan los servicios, toda vez que si se detecta que el comprobante de pago no cumple con los requisitos señalados en el Reglamento de Comprobantes de Pago (aprobado por la Resolución de Superintendencia Nº 007-99/SUNAT y modificatorias) la posibilidad de solicitar la devolución del IGV se perdería.
7 Las reglas para determinar si una persona tiene la condición de domiciliado o no en el territorio peruano están consagradas en el texto de los artículos 7º y 8º de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo Nº 179-2004-EF y normas modificatorias.
8 Es interesante la información que aparece en la página web que lleva como título “Surgery in Perú” donde se menciona que: “La exportación de servicios de salud va en aumento en el Perú debido a que los servicios ofrecidos son de primera calidad y porque contamos con profesionales reconocidos a nivel internacional además de tener una ventaja competitiva respecto a los costos de otros países. Un ejemplo claro sobre la diferencia de costo lo tenemos aquí: en Estados Unidos la hospitalización de un paciente después de una operación cuesta aproximadamente 1,500 dólares por noche mientras que en Perú puede costar unos 200 dólares.” Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.surgeryinperu.com/costos.html
9 Sobre este tema existe inclusive una tendencia mundial de visitas de personas a países como Cuba o Colombia que han desarrollado estrategias de Turismo vinculadas con la prestación de servicios médicos de calidad. Existe inclusive en el Perú una página web denominada “Disfruta salud: El placer de verse y sentirse bien”, cuya dirección es la siguiente: http://www.peruhealth.org/Main.asp Allí se aprecia que es promocionado por PromPerú. Parte de este turismo médico se puede apreciar en la ciudad de Tacna en donde pacientes de nacionalidad chilena residentes no solo en las ciudades de Arica e Iquique (más cercanas) sino de inclusive de Santiago o de la zona sur de Chile, se atienden en clínicas peruanas de Tacna, en especialidades como Odontología, Oftalmología, Pediatría, Gerontología, Medicina General, entre otras.