2. EL ORIGEN DE LAS MANDAS FORZOSAS TIENE NATURALEZA RELIGIOSA

Las mandas forzosas tienen un origen de naturaleza religiosa y se generaban cuando una persona estaba a punto de fallecer, ya que estas normalmente entregaban parte de sus bienes a entidades de bien social o la propia Iglesia.

Una investigación de la época colonial en Argentina demuestra que una pequeña parte de los bienes o dineros eran entregados al legado de las “mandas forzosas y acostumbradas”. Allí se precisa que “… generalmente se separaban de los bienes unos pocos reales, uno o dos a cada una de ellas; en nuestros estudios sobre la época colonial habíamos visto que las mandas forzosas eran “la conservación de los Santos Lugares de Jerusalén”, “la redención de cristianos cautivos”, “la fábrica de la Santa Iglesia Catedral”, “la Hermandad de María Santísima de los Dolores y Ánimas Benditas del Purgatorio” y “la Esclavitud del Santísimo Sacramento”1.

Inclusive existe una Ley emitida por el Rey Carlos III de España de 1770 que prohíbe hacer mandas a los confesores, sus deudos, Iglesias y Religiones. Ello se puede apreciar de la Ley XV tal como se aprecia a continuación:

“Ley XV. Don Carlos III en San Idelfonso por resolución a consejo del 25 de setiembre de 1770 y del Consejo del 18 de agosto de 1771, regula la Observancia del auto acordado prohibitivo de hacer mandas a los confesores, sus deudos, Iglesias y Religiones.

Por auto acordado 3 tit. 10 lib. 5 de la Nueva Recopilación se dispone lo siguiente: La ambición humana a llegado a corromper aún más lo sagrado; pues muchos confesores olvidados de su conciencia con varias sugestiones inducen a los penitentes, y lo que es más a los que están en artículo de muerte, a que les dexen (sic) sus herencias con título de fideicomisos, o con el de distribuirlas en obras pías, o aplicarlas a las Iglesias y Conventos de su instituto, fundar capellanías y otras disposiciones pías; de donde proviene, que los legítimos herederos, la jurisdicción de la Real Hacienda quedan defraudados, las conciencias de los que esto aconsejan y executan (sic) bastantemente enredadas, y sobre todo el daño es gravísimo, y mucho mayor el escándalo; y aunque para ocurrir a todo convendría prohibir absolutamente a los Escribanos, hacer escrituras en que directa o indirectamente resulten beneficiados los confesores ….”2.

De lo mencionado hasta este momento se aprecia que las “mandas forzosas” tenían naturaleza religiosa y no tenían naturaleza tributaria, ni estaban ligadas a la incorporación de recursos a favor del fisco como tributos. Ello cambió a partir de la publicación del Decreto del 22 de setiembre de 1826, el cual fuera dictado por Andrés de Santa Cruz, quien en ese momento era presidente del Consejo de Gobierno. De esta manera, como refiere VALVERDE GONZÁLES el concepto de “mandas forzosas” “… quedaron reducidas a una sola llamada de Restauración, creada para que su producto sirviera de fondo para el pago de la deuda nacional interna, de lo que podemos colegir, sin hacer mayores esfuerzos que su regulación inicial obedeció ya no a fines altruistas, sino de apremio económico con el objeto de consolidar la deuda interior.

Como se advierte, las mandas testamentarias con finalidades religiosas prontamente se trocaron en Mandas Forzosas por cuestiones de interés público, para obtener recursos a favor del erario nacional, dado que por Decreto del 13 de agosto de 1830 se estipuló que dichas mandas se destinarán al pago de reformas militares, considerando que su rendimiento estaba destinado a la extinción de la deuda pública, cuyos montos serían recolectados por la Caja de Amortizaciones como lo expresaba el Decreto del 11 de octubre de 1833”3.

Conforme lo señala ROMERO, “En realidad el cuadro tributario de ésta época es curioso e interesante. Hay muchas contribuciones que se cobraban en las provincias, a pesar de estar derogadas, pero en general las pocas que quedaron fueron rindiendo tan poco, debido a su falta de cobranza y organización, que no vale la pena mencionarlas. Las llamadas “Mandas Forzosas” que se pagaban por cada testamento, la de “venta de oficios”, que no fue derogada sino que cayó en desuso, no rindieron hasta el año 1848 ni siquiera dos mil pesos”4.

3. LA LEY 2227 DE 1916 QUE CREÓ EL IMPUESTO SOBRE LAS HERENCIAS, DONACIONES Y LEGADOS

A continuación se analizará la legislación que consideraba al Impuesto sobre las Herencias, haciendo mención expresa que dicho tributo está actualmente derogado y que se presenta los datos a título informativo, tomando en cuenta que se pretende restituirlo, según la propuesta de un candidato a la Presidencia de la República.

3.1 EL IMPUESTO Y LAS TASAS APLICABLES

El 12 de febrero de 1916 se publicó la Ley Nº 2227 que creó el Impuesto sobre las Herencias, Donaciones y Legados. El texto del artículo 1º de dicha norma señala que las trasmisiones de toda clase de bienes, acciones y derechos que se verifiquen por sucesión, a título de herencia, legado o donación, están sujetas al impuesto materia de esta Ley, con arreglo al grado de parentesco entre el causante donante y adquirente, y con sujeción a los tipos que enseguida se expresa:

GRADO DE PARENTESCO———–TASA

* Línea recta ascendente y descendente y entre esposos (Cónyuge, padre, abuelo, bisabuelo, tatarabuelo, hijo, nieto, bisnieto, tataranieto) = 1%
* Línea colateral de segundo grado (Hermanos) = 3%
* Línea colateral de tercer grado (Tíos, sobrinos) = 4%
* Línea colateral de cuarto grado (Tío abuelo, primos, sobrino nieto) = 5%
* Línea colateral de quinto grado (Primo en segundo grado (hijos de los primos hermanos), tío bisabuelo (hermano del bisabuelo) = 8%
* Línea colateral de sexto grado (Primo en tercer grado (hijos de los primos de segundo grado), tío tatarabuelo (hermano del tatarabuelo)) = 9%
* Parientes de grado más lejano y extraños (Los parientes por parentesco de afinidad, es decir los parientes políticos y los que no tienen relación de consanguineidad ni afinidad) = 10%

En el caso de las suma de dinero que se otorguen a través de legados, excluyendo las que tengan por fin objetos de beneficencia y obras públicas, deberán aplicar la tasa del 10%

3.2 ¿QUIENES ESTÁBAN SUJETOS AL IMPUESTO?

El texto del artículo 2º de la Ley 2227 determinó que también estaban sujetos a este impuesto y por los mismos tipos las anticipaciones de legítima y lo que se entregue por razón de dote de toda clase de bienes, acciones y derechos.

3.3 EXISTE UNA TASA GRADUAL SI LOS MONTOS DE LA HERENCIASON MÁS ELEVADOS

El artículo 3º de la norma en mención determina que el impuesto se aumentará gradualmente, según las sumas recibidas, por lo que estableció la siguiente tabla:

Grado de parentesco — Hasta 25,000 Libras peruanas —De 25,001 hasta 50,000 Libras peruanas — De 50,000 Libras peruanas en adelante

* Línea recta ascendente y descendente y entre esposos — 1% — 1.5% — 2%
* Línea colateral de segundo grado — 3% — 3.5% — 4%
* Línea colateral de tercer grado — 4% — 4.5% — 5%
* Línea colateral de cuarto grado — 5% — 5.5% — 6%
* Línea colateral de quinto grado — 8% — 8.5% — 9%
* Línea colateral de sexto grado — 9% — 9.5% — 10%
* Parientes de grado más lejano y extraños — 10% — 10.5% — 11%

Cabe precisar que en la fecha que se dictó la Ley Nº 2227 el patrón monetario en el Perú era la Libra Peruana, “…la cual fue la moneda de oro emitida por Perú con un peso de 7,9881 gramos entre los años 1898 y 1930 para circulación interna. Era equivalente a 10 veces un sol de plata y también fue emitida en forma de billetes, circulando la moneda de oro de manera paralela a las monedas de plata”5.

3.4 BASE IMPONIBLE

Respecto a la base imponible sobre la cual se deberán aplicar las tasas antes señaladas, la propia norma en sus artículos 5º y 6º precisa que se deberán tomar en cuenta las cantidades entregadas por la liquidación de las pólizas de seguros, sea cuales fuere la forma y denominación del contrato, que se entreguen a los herederos del asegurado o a la persona a cuyo favor se extendió la póliza. También estarán sujetos al impuesto materia de análisis todos los bienes, sean muebles o inmuebles radicados en el país, y las acciones o derechos que en él se posean, aún cuando la sucesión se haya abierto en el extranjero.

3.5 PENALIDADES

Existía una especie de penalidad a los bancos y demás instituciones de crédito, al precisarse que dichos entes no podrán hacer entrega de las pólizas, bienes, acciones o derechos, mientras que los herederos no cumplan con exhibir el comprobante del pago del Impuesto. El castigo hacia ellos era de pagar el propio tributo y el 2% de la suma entregada como multa.

El pago del Impuesto se debía efectuar dentro de los treinta días más el término de la distancia, contados desde la fecha en la cual se haya declarado herederos a través de un testamento o de una declaratoria de herederos, en el caso de una sucesión intestada. Es en ese plazo que se deberá cumplir con el pago del tributo respectivo.

La valorización de los bienes corre a cargo de los peritos designados por el Tesorero Fiscal o el funcionario o entidad que haga sus veces, abonándose por el Fisco los honorarios respectivos.

También existían reglas que deberían cumplir los jueces, los notarios públicos y los registradores. Así, en el caso de los JUECES se determina que no ministrarán posesión de los bienes por razón de herencia, sin que se acredite con el certificado respectivo haberse pagado o garantizado el impuesto. En lo que respecta a los NOTARIOS PÚBLICOS, se indica que no autorizarán contratos ni insertarán en sus registros escrituras sobre bienes o responsabilidades testamentarias, ni expedirán testimonio sin la manifestación del certificado de pago o de garantía del impuesto que devolverán al interesado después de inserto en el instrumento. Por último, en el caso de los REGISTRADORES DE LA PROPIEDAD INMUEBLE, éstos no podrán anotar en los registros de su cargo, acto o contrato alguno sobre bienes afectos al impuesto, sin que se acredite previamente el pago o afianzamiento de éste.

3.6 EXCEPTUADOS DEL PAGO DEL IMPUESTO

El texto del artículo 20º de la Ley Nº 2227 determinó que solo estarán exceptuados del pago del impuesto:

a) Las hijuelas6 correspondientes a las sucesiones en línea recta hasta la suma de quinientas libras. En las que excedan de este valor se calculará el impuesto descontando las quinientas libras que se declaran exoneradas.

b) Las sucesiones que recaigan a favor de instituciones de beneficencia, instrucción y obras públicas, cualquiera que sea el monto de ellas.

c) Los bienes que se trasmitan en razón de una sucesión, si el instituyente los hubiera adquirido, a su vez, por herencia, dentro de los cinco años anteriores a su fallecimiento y hubiera abonado el Impuesto con arreglo a esta ley.

3.7 PERIODO DE PRESCRIPCIÓN

El derecho a cobrar el impuesto prescribía a los cinco (5) años.

3.8 EL CASO DE LOS EXTRANJEROS NO DOMICILIADOS

El texto del artículo único de la Ley Nº 8758 que modificó al artículo 25º de la Ley Nº 2227 precisó que en el caso de los extranjeros no domiciliados en la república, abonarán en la misma proporción que los nacionales, el impuesto sucesorio por los bienes que hereden en el país .

3.9 VIGENCIA DEL TRIBUTO

Este tributo fue derogado en la época del segundo gobierno del arquitecto Fernando Belaunde Terry (1980 – 1985) por tener la característica de ser anti técnico y de muy difícil recaudación. Ello determinaría también que las tasas iniciales estaban orientadas tomando como base las Libras Peruanas y nuestro país había pasado por diversos procesos inflacionarios, los cuales obligaron a que se varíe también la moneda a utilizarse8.

Cabe indicar que a raíz de la publicación de la Ley Nº 29477, Ley que inicia el proceso de consolidación del espectro normativo peruano, se señala en su artículo 2º una lista de normas que se encuentran derogadas tácitamente. Así, se menciona que no forman parte del ordenamiento jurídico vigente una serie de normas que se encuentran derogadas de manera tácita, dentro de las que se encuentra la Ley Nº 2227.

El texto del artículo 7º de la Ley Nº 29477 considera que las obligaciones y derechos que pudieran haber generado las normas listadas en los artículos precedentes, mientras hubieren estado vigentes, se sujetan a lo establecido en los artículos 62º y 103º de la Constitución Política del Perú. Lo enunciado en los artículos precedentes no acarrea necesariamente la nulidad, insubsistencia o derogación implícita de normas posteriores expedidas a consecuencia o por mandato de las normas listadas en ellos; ni implica rehabilitación de disposiciones derogadas expresamente.

4. LEGISLACIÓN COMPARADA: PAISES QUE CUENTAN CON UN IMPUESTO A LAS HERENCIAS

Dentro de los países 9 que cuentan con un Impuesto que gravan las herencias se pueden mencionar a:

1. ANTILLAS HOLANDESAS. Impuesto a las Herencias y Donaciones.
2. ARGENTINA. Provincia de Buenos Aires. Impuesto a la transmisión gratuita de bienes (herencias, legados y donaciones).
3. ARUBA. Impuesto sobre las Herencias y Donaciones (Successiebelasting).
4. BOLIVIA. Impuesto a las Sucesiones y a las Transferencias Gratuitas de Bienes.
5. BRASIL. ITCD – Impuesto de Transmisión Causa Mortis y Donaciones (Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação).
6. CANADA. Impuesto sobre sucesiones (Estate Tax).
7. CHILE. Impuesto a las Herencias, Asignaciones y Donaciones.
8. CUBA. Impuesto sobre Transmisión de Bienes y Herencias.
9. ESPAÑA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
10. ESTADOS UNIDOS. Impuesto sobre las Sucesiones (Estate Tax).
11. GUATEMALA. Impuesto sobre las Herencias, Legados y Donaciones.
12. HONDURAS. Impuesto sobre las Herencias, Legados y Donaciones.
13. INDIA. Impuesto sobre Donaciones (GIFT Tax).
14. ITALIA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Imposte sulle Successione e Donazioni).
15. PAISES BAJOS. Impuesto sobre las Herencias, Sucesiones y Donaciones (Schenk- en erfbelasting).
16. REPÚBLICA DOMINICANA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
17. REPUBLICA CHECA. Impuesto sobre Sucesiones.
18. SUDAFRICA. Derecho por herencias (Estate Duty).
19. VENEZUELA. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

5. ¿RESULTA CONVENIENTE LA INCORPORACIÓN DEL IMPUESTO A LAS HERENCIAS EN EL PERÚ?

El Impuesto a las Herencias, Donaciones y Legados estuvo vigente en el Perú hasta el segundo gobierno del Presidente Belaunde en el que se dejó de lado porque era muy complicada su recaudación. En tal sentido, por la economía en la técnica de recaudación se vio conveniente dejarlo sin efecto, ello por el hecho que era más costoso administrarlo que lo que finalmente se recaudaba.

Un candidato a la Presidencia de la República propone en su Plan de Gobierno la restitución del Impuesto a la Herencia a partir de cierto nivel cuya fijación debe hacerse con criterios de equidad.

Al incorporarse este tributo debería tenerse presente que en algunos países que lo recaudan se han generado problemas sobre todo con los herederos, ello por el hecho que al recibir un patrimonio se han visto obligados a vender parte del mismo para poder cancelar el tributo. Ello es más evidente en el caso de las empresas familiares. Resulta interesante la experiencia chilena y española, según lo refiere MANUEL SILVA al precisar que “Quizás el caso más evidente en que las sucesiones se pueden ver seriamente afectadas ocurre cuando el monto de la herencia es relativamente alto. Se sabe de casos en que los herederos se han visto obligados a vender parte de los bienes para… ¡poder pagar el impuesto!

Esta última situación ya impacta la normalidad económica en el mundo de la pequeña y mediana empresa, según reconocen representantes del sector.

Precisamente España ha sido uno de los casos emblemáticos donde el impuesto a la herencia ha sido flexibilizado en varias comunidades, en especial para fomentar la sucesión en empresas familiares. “Eso ha permitido mantener la unidad económica y no menoscabarla para una sucesión patrimonial. Al tener que vender parte de los activos para pagar un impuesto se destruye valor, es una suerte de expropiación”, explica Carolina Pérez-Íñigo, directora académica del Centro de Empresas Familiares de la Universidad Adolfo Ibáñez”11.

Pese a lo mencionado, hay posturas para incluir este tributo en el Perú, prueba de ello lo observamos al revisar lo mencionado por ALARCO TOSONI, quien señala con respecto al Impuesto sucesorio que “No se trata de un tributo del pasado. Se aplica ahora en numerosos países. Lo utilizan quienes postulan que el Estado tiene una función redistributiva para transferir recursos de los más ricos a los que tienen menos ingresos. Aporta a la estabilidad económica, social y política. Asimismo, es útil para promover una sociedad meritocrática (basada en el esfuerzo personal) y es una herramienta para enfrentar la concentración de la riqueza en manos de pocas familias. A niveles razonables son un aliciente a la creatividad, a la actividad emprendedora, a la competencia y coadyuva a la democracia efectiva”12.

Si de llegar el caso se apruebe el tributo, se deberá verificar un nivel mínimo de inafectación, lo cual va en concordancia con el criterio de equidad y no cambiar las reglas del juego posteriormente como ha sucedido en Argentina al rebajar considerablemente el mínimo no imponible del Impuesto Sucesorio en la Provincia de Buenos Aires. Ello se aprecia en el comentario del periodista JORGE OVIEDO cuando precisa que “La ley 14.044 sancionada en 2009 dispuso el retorno del impuesto a la herencia, pero entonces se habló de “tributo progresivo”, pues la escala creciente de imposición comenzaba a partir de un mínimo no imponible de tres millones de pesos.

En cambio, la modificación aplicada y que rige desde el primer día del año en curso dispone un fortísimo incremento de la presión tributaria. La ley 14.200 -que apareció en el boletín oficial del 24 de diciembre pasado- redujo el mínimo no imponible a sólo $ 125.000, poco más de US$ 31.000, por lo que el gravamen afectará a patrimonios absolutamente modestos”13.
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1 ROSAL, Miguel A. Aspectos de la Religiosidad Afroporteña, Siglos XVIII – XIX. Conicet – Inst. Ravignani. Página 7. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://revistaquilombo.com.ar/documentos/Aspectos%20de%20la%20Religiosidad%20Afroportena.pdf
2 Novísima recopilación de las leyes de España. Tomo V. Libros X, XI y XII. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://es.scribd.com/doc/26709295/Novisima-recopilacion-de-las-leyes-de-Espana-T-5-1805
3 VALVERDE GONZALES, Manuel Enrique. “Dos instituciones jurídicas peruleras: Tras juanillos y Mandas Forzosas”. Artículo publicado en la Gaceta de la OCMA correspondiente al Año III número 28 del mes de abril de 2004. Páginas 4 y 5. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://docs.google.com/viewer?a=v&q=cache:yHUMyTjEXpwJ:ocma.pj.gob.pe/contenido/boletin/028.pdf+%22mandas+forzosas%22%2Bper%C3%BA%2Bley&hl=es&gl=pe&pid=bl&srcid=ADGEESj7OmB3HHhE0qpO0GuQ_AaExcPXKmx_expf3iGeJDJOPgt0VS8IeaZ3fNLrTVF0kCrT4BLJN_gammhZhyExZ5rlghFrWXL5HcD22Vj7y8Ih709Dxr1p2i0OCptVMkDhw7lvMbxi&sig=AHIEtbRnQn5tk2DG1Jqi2EreN3fQ6iFgcQ
4 ROMERO, Emilio. Historia Económica del Perú. Colección Clásicos Sanmarquinos. Fondo Editorial de la UNMSM. Universidad Alas Peruanas. Lima, 2006. Página 347.
5 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://es.wikipedia.org/wiki/Libra_peruana
6 En España, tradicionalmente se ha denominado “hijuela” al conjunto de bienes y derechos que se adjudican, en pago de sus derechos hereditarios, a cada uno de los herederos; Es decir, son hijuelas los lotes hereditarios, que se recogen en el cuaderno particional o escritura de división o partición de la herencia. Actualmente en España ya no se emplea este término sino el de lotes hereditarios o adjudicaciones hereditarias. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://forum.wordreference.com/showthread.php?t=582682
7 En la norma original antes del cambio se determinaba que los extranjeros no domiciliados debían pagar la tasa más elevada.
8 Tengamos presente que en nuestro país hemos pasado de Las Libras Peruanas (Lp) a los Soles de Plata (S/.), luego a los Soles de Oro (S/.), posteriormente a los Intis (I/.), luego los Intis millón y finalmente el Nuevo Sol (S/.) que es la moneda actualmente en curso.
9 Se ha tomado como referencia el documento titulado “Tributación y Administración Tributaria en los países miembros del CIAT – Centro Interamericano de Administraciones Tributarias”. Dicho trabajo fue elaborado en el año 2010 y puede ubicarse en la siguiente dirección web: http://issuu.com/ciatorg/docs/tributacion_administracion_tributaria_2010
10 Plan de Gobierno de GANA PERÚ 2011 – 2016, elaborado en diciembre de 2010. Página 70.
11 SILVA, Manuel. “El impacto que el Impuesto a las Herencias tiene en las Sucesiones”. Artículo publicado en el Suplemento Economía y Negocios on line el día 06.08.2007. Puede consultarse en la siguiente dirección web: http://www.economiaynegocios.cl/mis_finanzas/detalles/detalle_emp.asp?id=839
12 ALARCO TOSONI, Germán. “Impuesto a las Herencias”. Artículo publicado en el Diario La Primera del 12.11.2010. Puede consultarse en la siguiente página web: http://www.diariolaprimeraperu.com/online/columnistas/impuesto-a-las-herencias_74058.html?sms_ss=email&at_xt=4dc1bcfbc65faa79%2C0
13 OVIEDO, Jorge. “Fuerte ampliación del alcance del Impuesto a la herencia”: En la Provincia de Buenos Aires más presión fiscal sobre los contribuyentes. Diario La Nación de Buenos Aires. Edición del 28.01.2011. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.lanacion.com.ar/1345258-fuerte-ampliacion-del-alcance-del-impuesto-a-la-herencia.