LA RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO EN LA VENTA DE BIENES POR PARTE DE LOS SUJETOS NO DOMICILIADOS: ¿Cuál es su finalidad?

MARIO ALVA MATTEUCCI

1. INTRODUCCIÓN

Cuando se realiza una operación de transferencia de bien mueble o inmueble dentro del territorio peruano por parte de una persona no domiciliada, se está generando una renta de fuente peruana, motivo por el cual el sujeto no domiciliado se encuentra sujeto al pago del Impuesto a la Renta por dicha renta.

El problema que puede presentarse en este caso es poder determinar sobre qué base se debe determinar la retención por el ingreso generado en la operación de transferencia, si sobre el total del ingreso o por la diferencia entre el valor de venta y el costo de adquisición.

Existe la figura denominada “recuperación de capital invertido”, la cual permite realizar el descuento del valor de compra y por ende determinar un menor pago del Impuesto a la Renta. El objetivo del presente informe es poder identificar dicha figura y observar cuando es aplicable.

2. LA GENERACIÓN DE RENTA DE FUENTE PERUANA POR PARTE DE SUJETOS NO DOMICILIADOS RESPECTO A LA VENTA DE BIENES MUEBLES E INMUEBLES EN EL PAÍS

Al efectuar una revisión de lo señalado por el artículo 9º de la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de la celebración o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruanas una serie de supuestos, dentro de los cuales se pueden mencionar a los predios y a los bienes o derechos.

2.1 LOS PREDIOS Y DERECHOS RELATIVOS A LOS MISMOS

En el literal a) del mencionado artículo apreciamos que se considera renta de fuente peruana las producidas por predios y derechos relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenación, cuando los predios estén situados en el territorio de la república.

2.1.1 LOS PREDIOS

El supuesto antes indicado se presentaría cuando se produzca la transferencia de propiedad de un inmueble, el cual podría estar representado por:

–    Un terreno.
–    Un departamento.
–    Una casa.
–    Una parcela agrícola.
–    Un estacionamiento vehicular.
–    Otros inmuebles.

En todos los supuestos antes señalados debe existir a cambio una retribución económica de por medio cuando se realice la transferencia de propiedad de alguno de ellos o se realice algún proceso de enajenación1.

Si se revisa el texto del numeral 1 del literal a) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, observamos que allí se define el término “predios” a los predios urbanos y rústicos. Comprende los terrenos, incluyendo los terrenos ganados al mar, los ríos y otros espejos de agua, así como las edificaciones e instalaciones fijas y permanentes que constituyan partes integrantes de dichos predios, que no pudieran ser separados sin alterar, deteriorar o destruir la edificación2.

2.1.2 LOS DERECHOS RELATIVOS A LOS PREDIOS

En lo que respecta a los derechos relativos a los predios, indicamos que ello se encuentra definido en el texto del numeral 2 del literal a) del artículo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, cuando precisa que se considera dentro de esta categoría a “Todo derecho sobre un predio que surja de la posesión, coposesión, propiedad, copropiedad, usufructo, uso, habitación, superficie, servidumbre y otros regulados por leyes especiales”.

Para poder analizar uno a uno los conceptos utilizaremos las definiciones contenidas en el Código Civil Peruano de 1984.

a. POSESIÓN: Conforme lo determina el artículo 896º  del Código Civil “La posesión es el ejercicio de hecho de uno o más poderes inherentes a la propiedad”.

b. COPOSESIÓN:  Según lo señala el texto del artículo 899º del Código Civil se indica que “Existe coposesión cuando dos o más personas poseen un mismo bien conjuntamente. Cada poseedor puede ejercer sobre el bien actos posesorios, con tal que no signifiquen la exclusión de los demás”.

c.  PROPIEDAD: De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 923º del Código Civil “La propiedad es el poder jurídico que permite usar, disfrutar, disponer y reivindicar un bien. Debe ejercerse en armonía con el interés social y dentro de los límites de la ley”.

d. COPROPIEDAD: En aplicación de lo señalado por el texto del artículo 969º del Código Civil se indica que “Hay copropiedad cuando un bien pertenece por cuotas ideales a dos o más personas”.

e. USUFRUCTO: El artículo 999º del Código Civil precisa que “El usufructo confiere las facultades de usar y disfrutar temporalmente de un bien ajeno.

Pueden excluirse del usufructo determinados provechos y utilidades.

El usufructo puede recaer sobre toda clase de bienes no consumibles, salvo lo dispuesto en los artículo 1018 a 1020” 3.

f. USO:  Conforme lo determina el texto del artículo 1026º del Código Civil “El derecho de usar o de servirse de un bien no consumible se rige por las disposiciones del título anterior4, en cuanto sean aplicables”.

g. HABITACIÓN: De acuerdo con lo señalado por el texto del artículo 1027º del Código Civil se precisa que “Cuando el derecho de uso recae sobre una casa o parte de ella para servir de morada, se estima constituido el derecho de habitación”.

h. SUPERFICIE: Al revisar el texto del artículo 1030 del Código Civil observamos que allí se indica que “Puede constituirse el derecho de superficie por el cual el superficiario goza de la facultad de tener temporalmente una construcción en propiedad separada sobre o bajo la superficie del suelo.

Este derecho no puede durar más de noventinueve años. A su vencimiento, el propietario del suelo adquiere la propiedad de lo construido reembolsando su valor, salvo pacto distinto”.

i. SERVIDUMBRE: El texto del artículo 1035º del Código Civil menciona que “La ley o el propietario de un predio puede imponerle gravámenes en beneficio de otro que den derecho al dueño del predio dominante para practicar ciertos actos de uso del predio sirviente o para impedir al dueño de éste el ejercicio de alguno de sus derechos”.

j. OTROS REGULADOS POR LEYES ESPECIALES: En este caso corresponderá realiza un análisis de aquellos derechos que a través de normatividad especial se concede respecto de bienes considerados inmuebles.

2.2 LAS GANANCIAS PRODUCIDAS POR BIENES O DERECHOS

De conformidad con lo dispuesto en el texto del literal b) del artículo 9º de la Ley del Impuesto a la Renta, se considera rentas de fuente peruana “Las producidas por bienes o derechos, incluyendo las que provienen de su enajenación, cuando los bienes estén situados físicamente o los derechos son utilizados económicamente en el país”.

Este primer párrafo es el que actualmente está vigente, producto de la modificación realizada por el artículo 3º del Decreto Legislativo Nº 1120, el cual fuera publicado en el Diario Oficial “El Peruano” el 18 de julio de 2012 y vigente a partir del 01 de enero de 2013.

El texto anterior del primer párrafo del literal b) del artículo 9º de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que se considera rentas de fuente peruana “Las producidas por bienes o derechos, cuando los mismos están situados físicamente o utilizados económicamente en el país”. Nótese que el cambio que el legislador ha realizado es considerar la posibilidad de gravar la enajenación de los bienes muebles o los derechos relacionados a éstos.

Antes del cambio era común observar opiniones de expertos que indicaban que en este literal solo estaban afectos los derechos como el arrendamiento, la cesión, le explotación de diversos modos pero que no se incluyera la transferencia del bien mueble.

En este orden de ideas es pertinente mencionar a TALLEDO VINCES y LIND COSULICH DE PECINE quienes mencionaron que “…el ingreso proveniente de la enajenación de bienes muebles ubicados en el país, realizado por sujetos no domiciliados, no puede ser calificado como renta de fuente peruana o renta de fuente extranjera, en la medida en que dichos ingresos no están comprendidos en el artículo 2º de la Ley, que establece las ganancias de capital que se encuentran gravadas con el impuesto. Esto es, se trata de ingresos que se encuentran fuera del campo de aplicación del impuesto, por lo que tampoco estarán sujetos a las normas que establecen su base jurisdiccional.

La interpretación sistemática de los artículos 2º y 9º de la Ley, sin embargo, permiten concluir que el ingresos proveniente de la enajenación de predios si constituye ganancia de capital gravada con el impuesto” 5.

Cabe indicar que esta postura señalada anteriormente a partir del 1 de enero del 2013 no tendría sustento legal, toda vez que la legislación tributaria se ha modificado, permitiendo la posibilidad de la enajenación de bienes muebles como un elemento que permite la afectación como renta de fuente peruana.

3. ¿QUÍENES SON CONSIDERADOS SUJETOS NO DOMICILIADOS PARA EFECTOS DE LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA?

3.1 EN EL CASO DE UNA PERSONA NATURAL

Conforme a lo dispuesto por el literal b) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la Renta, se determina que se consideran domiciliadas en el país las personas naturales que hayan residido o permanecido en el país más de ciento ochenta y tres (183) días calendario durante un período cualquiera de doce (12) meses.

Si se desea verificar el cálculo correspondiente del plazo de los ciento ochenta y tres (183) días se debe verificar la fecha de ingreso del ciudadano extranjero en el país, dato que es corroborado con la fecha de ingreso al país que figura en la Dirección de Migraciones y Naturalización – DIGEMIN, órgano dependiente del Ministerio del Interior.

En concordancia con lo antes mencionado en los párrafos que anteceden y en aplicación del supuesto contrario, observamos que una persona natural será considerada no domiciliada si es que permanece menos de ciento ochenta y tres (183) días de permanencia física en el territorio nacional en un período cualquiera de doce (12) meses.

3.2 EN EL CASO DE UNA PERSONA JURÍDICA

Conforme a lo dispuesto por el literal d) del artículo 7º de la Ley del Impuesto a la Renta, se consideran domiciliadas en el Perú las personas jurídicas constituidas en el país.

En aplicación contraria de esta norma observamos que si una persona jurídica no está constituida en el país, sino por el contrario en el extranjero, se le considera para efectos tributarios como una persona no domiciliada.

4. ¿SOBRE QUE BASE SE TRIBUTA LA GANANCIA OBTENIDA POR EL SUJETO NO DOMICILIADO GENERA UNA RENTA DE FUENTE EXTRANJERA?: El literal g) del artículo 76º de la Ley del Impuesto a la Renta

En el caso de los sujetos no domiciliados debemos precisar que sobre el monto de la renta obtenida se debe efectuar una retención de tipo definitivo, ello porque se está generando una renta de fuente peruana y el sujeto no domiciliado no se acercará a cumplir con la presentación de la declaración jurada anual al ejercicio siguiente, por esta razón quien es pagador de la renta le corresponderá efectuar la retención por el monto total pagado al sujeto no domiciliado.

Sin embargo, cabe preguntarse ¿si el sujeto no domiciliado tiene o no la posibilidad de solicitar una deducción del valor de venta?, para así poder descontar el monto de la adquisición y solo afectar sobre el monto de la utilidad.

Para responder a esta inquietud revisamos lo señalado en el literal g) del artículo 76º de la Ley de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual determina que para los efectos de la retención a los sujetos no domiciliados por la percepción de ingresos que califican como renta de fuente peruana, se considera renta neta sin admitir prueba en contrario6 una serie de supuestos.

Dentro de los supuestos que la norma determina como presunciones sobre los que se considera renta neta sin admitir prueba en contra, se encuentra el literal g) el cual considera “El importe que resulte de deducir la recuperación de capital invertido, en los casos de rentas no comprendidas en los incisos anteriores, provenientes de la enajenación de bienes o derechos o de la explotación de bienes que sufran desgaste. La deducción del capital invertido se efectuará con arreglo a las normas que a tal efecto establecerá el Reglamento”.

Es pertinente mencionar la opinión de DELGADO RATTO sobre éste régimen. Ella indica que “Es un régimen equitativo que evita gravar la inversión extranjera sobre rentas brutas”7.

La tarea siguiente que corresponde analizar es la revisión de lo que señala el texto del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

5. LA RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO TRATÁNDOSE DE CONTRIBUYENTES NO DOMICILIADOS EN LA NORMA REGLAMENTARIA: El artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta

Al revisar el texto del artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, observamos que allí se regula el mecanismo para proceder a la recuperación de capital invertido tratándose de contribuyentes no domiciliados.

En dicha norma se indica que se entenderá por recuperación del capital invertido para efecto de aplicar lo dispuesto en el inciso g) del Artículo 76º de la Ley:

A) TRATÁNDOSE DE LA ENAJENACIÓN DE BIENES O DERECHOS: el costo computable se determinará de conformidad con lo dispuesto por los artículos 20° y 21° de la Ley (cabe indicar que dichos artículos se encuentran ubicados dentro del Capítulo V de la Ley del Impuesto a la Renta que regula el concepto de la Renta Bruta) y el artículo 11° del Reglamento (el cual regula el tema del costo computable).

LA SUNAT con la información proporcionada sobre los bienes o derechos que se enajenen o se fueran a enajenar emitirá una certificación dentro de los treinta (30) días 8 de presentada la solicitud9. Vencido dicho plazo sin que la SUNAT se hubiera pronunciado sobre la solicitud, la certificación se entenderá otorgada en los términos expresados por el contribuyente10.

¿QUÉ SUCEDE SI LA SOLICITUD DE RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO FUE PRESENTADA ANTES QUE SE PRODUZCA LA ENAJENACIÓN DEL BIEN O DE LOS DERECHOS RELATIVOS A LOS MISMOS?

Cabe mencionar que la certificación referida en el párrafo anterior, cuando hubiere sido solicitada antes de la enajenación, se regirá por las siguientes disposiciones:

i) Tendrá validez por un plazo de cuarenta y cinco (45) días calendario desde su emisión11 y en tanto, a la fecha de enajenación, no varíe el costo computable del bien o derecho.

ii) En caso a la fecha de la enajenación varíe el costo computable a que se refiere el acápite anterior, se deberá requerir la emisión de un nuevo certificado; excepto en los supuestos en que la variación se deba a diferencias de cambio de moneda extranjera12, en cuyo caso procederá la actualización por parte del enajenante a dicha fecha.

iii) El enajenante y el adquirente13 deberán comunicar a la SUNAT la fecha de enajenación del bien o derecho, dentro de los 30 días siguientes de producida ésta.

No procederá la deducción del capital invertido conforme al inciso g) del artículo 76° de la Ley, respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT.

En este punto resulta pertinente citar los considerandos emitidos por el Tribunal Fiscal cuando  de la RTF Nº 01718-9-2012, de fecha 02 de febrero de 2012, los cuales señalan lo siguiente:

“Que el 28 de enero de 2010 la recurrente solicitó que se le otorgue la certificación para efecto de la recuperación de capital invertido respecto de la adquisición de las acciones y derechos del inmueble ubicado en la planta baja, interior 10 del Malecón Rímac Nº 358, distrito del Rímac, por el importe de S/. 34,000 (fojas 36 y 37).

Que obra en autos el contrato de compraventa de 23 de diciembre de 2009, celebrado entre la recurrente, representada por Alfonso Felipe Medina Girón y Orlando Rafael Horna Carrillo, respecto del bien ubicado en la planta baja, interior 10 del Malecón Rímac Nº 358, distrito del Rímac, cuyo dominio se encuentra inscrito en la Partida Nº 07040889 del Registro de la Propiedad Inmueble, por el precio de S/. 34,000 (fojas 34 y 35).

Que según lo estipulado en la cláusula tercera del referido contrato, al momento de su firma, esto es, el 23 de diciembre de 2009, el comprador abonó     en efectivo y al contado el precio pactado, quedando así cancelado el valor total del inmueble.

Que de lo expuesto se tiene que incluso con anterioridad a la presentación de la solicitud de certificación para efecto de la recuperación de capital invertido, se produjo la cancelación del precio pactado por la venta del mencionado inmueble, por lo que en este caso, de acuerdo con lo establecido por el inciso a) del artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, no procede la deducción del capital invertido, toda vez que el pago total del precio pactado se efectuó antes de la expedición de la certificación de la SUNAT, y en ese sentido, corresponde confirmar la apelada” 14.

6. ¿EN QUÉ CASOS NO SE REQUERIRÁ LA CERTIFICACIÓN DE RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO?

No se requerirá la certificación de recuperación de capital invertido a que se refiere el literal a) del artículo 57º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, en los siguientes casos:

(i) En la enajenación de instrumentos o valores mobiliarios que se realice a través de mecanismos centralizados de negociación15 en el Perú.

(ii) En la enajenación de bienes o derechos sobre los mismos que se efectúe a través de un fondo mutuo de inversión en valores, fondo de inversión, fondo de pensiones, patrimonio fideicometido de sociedad titulizadora o fideicomiso bancario.

(iii) En el rescate o redención anticipada de bonos efectuados por el emisor de los mismos.

(iv) En las enajenaciones liquidadas en efectivo por las Instituciones de Compensación y Liquidación de Valores.

(v) En la enajenación indirecta de acciones o participaciones representativas del capital a que se refiere el inciso e) del artículo 10º de la Ley del Impuesto a la Renta.

(vi) En el rescate o redención de certificados de participación en fondos mutuos de inversión en valores, o el retiro de los aportes voluntarios sin fines previsionales, ya sean parciales o totales.

B)  TRATÁNDOSE DE LA EXPLOTACIÓN DE BIENES QUE SUFRAN UN DESGASTE: una suma equivalente al veinte por ciento (20%) de los importes pagados o acreditados.

Con respecto al desgaste es pertinente observar una publicación de la Universidad Tecnológica de Pereira de Colombia donde indica que:

“El desgaste es conocido desde que el ser humano empezó a utilizar elementos naturales que le servían como utensilios domésticos. Este fenómeno al igual que la corrosión y la fatiga, es una de las formas más importantes de la degradación de piezas, elementos mecánicos y equipos industriales.

El desgaste puede ser definido como el daño superficial sufrido por los materiales después de determinadas condiciones de trabajo a los que son sometidos. Este fenómeno se manifiesta por lo general en las superficies de los materiales, llegando a afectar la sub-superficie. El resultado del desgaste, es la pérdida de material y la subsiguiente disminución de las dimensiones y por tanto la pérdida de tolerancias.

Los mecanismos de daño en los materiales se deben principalmente a deformación plástica, formación y propagación de grietas, corrosión y/o desgaste”16.

Este podría ser el caso de un vehículo el cual conforme pasan los años va perdiendo un valor de venta, ello producto del desgaste normal del bien.

También podría tratarse del caso de una determinada maquinaria industrial que fue adquirida a un determinado precio, pero por la manera en la que está siendo explotada en el país ha sufrido un desgaste natural.

7. EL PROCEDIMIENTO DE SOLICITUD DE RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO EN EL TUPA DE LA SUNAT

Conforme lo determina el procedimiento número 45 del Texto Único de Procedimientos Administrativos – TUPA de la SUNAT, se regula el procedimiento denominado “Emisión de la certificación para efectos de la recuperación de capital invertido, tratándose de contribuyentes no domiciliados”17. A continuación se indicarán los pasos a seguir para la presentación de la mencionada solicitud para obtener la certificación por parte del fisco.

7.1 ¿CUÁLES SON LOS REQUISITOS QUE SE DEBE CUMPLIR PARA LA PRESENTACIÓN DE ESTE PROCEDIMIENTO?

Se indica que se deben cumplir dos requisitos:

–    Presentar una solicitud pidiendo la emisión de certificación para efectos de la recuperación de capital invertido, firmada por el contribuyente no domiciliado o su representante legal.

–   También se debe presentar la información y documentación sustentatoria que permita identificar y acreditar el valor de los bienes o derechos que se enajenen o se fueran a enajenar por los cuales se solicita la certificación.

7.2 ¿EL DERECHO DE TRAMITACIÓN TIENE ALGUN COSTO?

Debemos precisar que por expresa mención del TUPA de la SUNAT el presente procedimiento es gratuito, lo cual implica que no tiene un costo.

7.3 ¿CÓMO SE CALIFICA EL PRESENTE PROCEDIMIENTO?

El procedimiento materia de análisis se califica a través de la evaluación previa, considerándose la figura del silencio administrativo positivo, lo cual determina que si al vencimiento del plazo que tiene la Administración Tributaria de poder dar respuesta a la solicitud presentada por el sujeto no domiciliado, que es de cuarenta y cinco días hábiles, no hay un pronunciamiento por escrito, se entiende que el pedido presentado por el sujeto no domiciliado ha sido aceptado, ello en aplicación del denominado silencio administrativo positivo.

7.4 ¿CUÁL ES LA DEPENDENCIA O ÁREA DONDE SE DA INICIO AL TRÁMITE?

– Tratándose de los contribuyentes de la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales la solicitud debe ser presentada en la Sede de la Intendencia.

–  Tratándose de los contribuyentes de la Intendencia Regional Lima la solicitud debe ser presentada ante la División de Centros de Servicios de la Gerencia de Centros de Servicios al Contribuyente.

–    Tratándose de los demás contribuyentes la solicitud debe ser presentada ante la División o Sección de Servicios al Contribuyente.

7.5 ¿CUÁL ES LA AUTORIDAD QUE APRUEBA EL TRÁMITE?

Dependiendo del lugar donde se presente la solicitud de recuperación de capital invertido, la autoridad que aprueba el trámite es:

– Tratándose de los contribuyentes de la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales será el INTENDENTE DE PRINCIPALES CONTRIBUYENTES NACIONALES.

–  Tratándose de los contribuyentes de la Intendencia Regional Lima será el INTENDENTE REGIONAL.

– Tratándose de los demás contribuyentes será el JEFE DE LA OFICINA ZONAL.

7.6 ¿QUÉ AUTORIDAD ES LA QUE RESUELVE EL RECURSO IMPUGNATORIO?

El recurso de apelación será resuelto por el Tribunal Fiscal.

7.7 OBSERVACIONES

Según lo indica el propio TUPA de la SUNAT no procederá la deducción del capital invertido respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación de la SUNAT.

8. RESOLUCIONES EMITIDAS POR EL TRIBUNAL FISCAL SOBRE LA RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO

8.1 RTF Nº 09357-2-2007 DEL 04.10.2007

¿CUÁNDO PROCEDE LA EMISIÓN DEL CERTIFICADO DE RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO EN LA ADQUISICIÓN DE INMUEBLES?

“Se confirma la apelada que denegó su solicitud de certificación de recuperación del capital invertido en la adquisición de inmuebles, por lo que el contribuyente no se encontraba inmerso en ninguno de los supuestos por los que la Administración debería emitir el certificado de recuperación del capital invertido, puesto que conforme con el criterio establecido por reiteradas resoluciones del Tribunal Fiscal, la deducción resulta aplicable sólo en el caso que se hayan producido los supuestos de enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste, y por lo tanto, la SUNAT determinaría el monto de dicha deducción y expediría la certificación de recuperación del capital invertido siempre que haya ocurrido alguno de los mencionados supuestos, siendo que en el presente caso la recurrente no ha acreditado la venta o enajenación de los bienes inmuebles que fueron materia de la solicitud”.

8.2 RTF Nº 05204-4-2008 DEL 22.04.2008

SI LA ADMINISTRACIÓN DETERMINA EL VALOR NOMINAL DE LAS ACCIONES ADQUIRIDAS POR LA RECURRENTE SIN EXISTIR SUSTENTO DE HABER EFECTUADO LA COMPARACIÓN DE CONFORMIDAD CON EL NUMERAL 4 DEL ARTÍCULO 32º DEL TUO DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA, DEBE EMITIR UN NUEVO PRONUNCIAMIENTO SOBRE LA VALORIZACIÓN EFECTUADA.

“Se revoca las apeladas, debido a que de la revisión de las mismas se verifica que si bien la Administración ha procedido a establecer como valor de mercado de las acciones adquiridas por la recurrente a un valor nominal de cada acción, equivalente a S/.1.00, ésta no ha señalado sustento alguno para la determinación de dicho valor, no habiéndose efectuado comparación alguna de conformidad con lo dispuesto por el numeral 4 del artículo 32° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por Decreto Supremo N° 179-2004-EF, por lo que procede que la Administración realice las comparaciones que considere pertinentes de conformidad con lo establecido por el numeral 4 del artículo 32° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta antes citado, y emita un nuevo pronunciamiento sobre la valorización efectuada, siendo que una vez determinado el valor a que se debieron transferir las acciones, establezca si el costo computable para efecto de la enajenación de dichas acciones se determinó conforme a ley”.

8.3 RTF Nº 06054-4-2008 de fecha 13.05.2008

SOLICITUD DE CERTIFICACIÓN DE RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO. EL MONTO PAGADO EN LA ADQUISICIÓN DE ACTIVOS SIN UTILIZAR MEDIOS DE PAGO INDICADOS NO CONSTITUYE COSTO COMPUTABLE DEL MISMO POR LO QUE NO ACREDITA EL CAPITAL INVERTIDO.

“Se confirma la apelada que declaró improcedente la solicitud de certificación de recuperación de capital invertido, debido a que la recurrente adquirió el inmueble mediante contrato de compraventa elevado a escritura pública, no obstante ello al no haber utilizado en dicha transacción medios de pago de acuerdo a lo señalado en los artículos 3° y 4° de la Ley N° 28194, el importe de U$68,000.00 que figura en el citado documento como contraprestación por el inmueble adquirido no puede ser considerado a efectos de establecer el costo computable del mismo y en consecuencia acreditar el capital invertido”.

8.4 RTF Nº 08224-9-2012 del 25.05.2012

SOLICITUD DE CERTIFICACIÓN DE RECUPERACIÓN DE CAPITAL INVERTIDO. DETERMINACIÓN DEL COSTO COMPUTABLE DE INMUEBLE

“Se deniega el desistimiento de la apelación presentada contra una resolución de intendencia que autorizó parcialmente la certificación para efecto de la recuperación de capital invertido.

Se confirma la apelada en atención a que la Administración, a efecto de calcular el costo computable del inmueble, restó al costo de adquisición del mismo el porcentaje correspondiente a los pagos efectuados con anterioridad a la expedición del certificado, determinando un monto a certificar al que se le aplicó el tipo de cambio compra, lo que se encuentra arreglado a ley. Se señala, que para determinar el importe del capital invertido en la enajenación de bienes y otorgar la certificación solicitada, corresponde que la Administración, en base a la información proporcionada por el solicitante, determine el costo computable del bien, al que se le disminuirá el importe de la depreciación en la medida que los bienes materia de certificación se hayan utilizado en la generación de renta gravada, considerando el ajuste por inflación con incidencia tributaria”.

8.5 RTF 1914-1-2004 y 805-3-2004

CAPITAL INVERTIDO POR EL NO DOMICILIADO: ¿ACREDITAR EL COSTO DE ADQUISICIÓN O ACREDITAR LA GENERACIÓN DE RENTAS?

“La recuperación del capital invertido constituye una deducción permitida por ley a fin de establecer la renta neta de los no domiciliados, la que resulta aplicable sólo en el caso que se hayan producido los supuestos de enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste…”

“Que ello resulta razonable atendiendo a que sólo cuando se haya producido la enajenación de bienes o derechos o la explotación de bienes que sufran desgaste podrá determinarse el monto real del costo de adquisición y de las mejoras incorporadas en dichos bienes, facilitándose de este modo el control fiscal de la Administración Tributaria”.

8.6 RTF Nº 0805-3-2004  de fecha 13.02.2004

LA RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO CONSTITUYE UNA DEDUCCIÓN PERMITIDA Y QUE RESULTA APLICABLE SOLO EN EL CASO QUE SE HAYA PRODUCIDO LOS SUPUESTOS PREVISTOS EN LA LEY

“La recuperación del capital invertido constituye una deducción permitida por la ley a fin de establecer la renta neta de los no domiciliados, siendo aplicable sólo en el caso que se haya producido los supuestos de enajenación de bienes o derechos o
la explotación de bienes que sufran desgaste. De no cumplirse con estos supuestos, será denegada la solicitud”.

8.7 RTF Nº 3891-1-2006 de fecha 18.07.2006

CUANDO SE PERCIBEN PAGOS ANTERIORES, NO PROCEDE LA EXPEDICIÓN DEL CERTIFICADO DE RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO

“Cuando el no domiciliado percibe los pagos mediante los cuales se cancela la venta del inmueble antes de la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido, no procede otorgar dicho certificado, acorde con el artículo 76º-A de la LIR”.

8.8 RTF Nº 4078-1-2007 de fecha 08.05.2007

PROCEDE LA DEDUCCIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO CUANDO SE HA REALIZADO LA VENTA ANTES DE LA REFERIDA CERTIFICACIÓN Y NO SE REALIZA PAGO ALGUNO

“De conformidad con el artículo 57º del Reglamento de la LIR, el único caso en que no procede la deducción de capital invertido es cuando se hubiese efectuado pagos o abonos antes de la expedición de la certificación de la SUNAT, más no cuando la enajenación se hubiese efectuado antes de la referida certificación y no se hubiese efectuado pago alguno”.

8.9 RTF Nº 3715-1-2006 de fecha 07.07.2006

LA FEHACIENCIA DE LA OPERACIÓN DETERMINA LA PROCEDENCIA DE LA RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO

“Cuando el no domiciliado acredita la existencia de la operación que originó la inversión de capital, así como su monto, procede la certificación de la recuperación del capital invertido”.

8.10 RTF Nº 11008-3-2007 de fecha 19.11.2007

OBJETO DEL PROCEDIMIENTO DE CERTIFICACIÓN DE RECUPERACIÓN DEL CAPITAL INVERTIDO

“Que, asimismo en el presente procedimiento se evalúa la acreditación del costo de adquisición de los bienes o derechos que se enajenen, por lo que no corresponde que en esta vía la Administración evalúe o cuestione el procedimiento de enajenación pactado en la transferencia de los mencionados bienes o derechos”.

8.11 RTF Nº 633-1-2006 de fecha 03.02.2006

“La depreciación es una forma de recuperación del capital invertido, debiendo ser reconocida en razón del desgaste u obsolescencia de los bienes del activo de una empresa, no viéndose enervada la posibilidad de su deducción por el hecho que dichos bienes no hayan sido utilizados en un determinado tiempo. En sentido contrario, admitir que si tales bienes o fueron utilizados en un ejercicio no podrían ser depreciados en su integridad, lo cual ocurre normalmente por razones propias de la actividad o en circunstancias vinculadas a su desarrollo o mantenimiento, impide que los contribuyentes puedan recuperar la inversión realizada”.

9. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT

9.1 INFORME N° 112-2007-SUNAT/2B0000 de fecha 19.06.2007

Sumilla

“El sujeto no domiciliado puede solicitar la emisión del Certificado de Recuperación del Capital Invertido después de la enajenación de los bienes o derechos para efecto de la deducción a que hace referencia el inciso g) del artículo 76° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

No obstante, no procede la deducción del capital invertido respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedición de la certificación por la SUNAT”.

9.2 INFORME N° 198-2009-SUNAT/2B0000 de fecha 23.09.2009

Sumilla

“Para fines de la recuperación del capital invertido por un sujeto no domiciliado en el país con motivo de la enajenación de acciones adquiridas a título oneroso, se deberá deducir el costo de adquisición de dichas acciones -entendiéndose por este el monto de la contraprestación pagada más los gastos a que se refiere el numeral 1 del artículo 20° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta-, sin importar si su valor nominal ha sufrido alguna disminución por efecto de la reducción del capital social”.

9.3 INFORME N° 052-2013-SUNAT/4B0000 de fecha 18.03.2013

Sumilla

“Para efecto de la emisión de la Certificación de recuperación del capital invertido, tratándose de la enajenación de un inmueble que se va a llevar a cabo con posterioridad a la emisión del certificado, se consulta cuál es el tipo de cambio que corresponde aplicar a efecto de convertir los importes de las operaciones que se encuentran en moneda extranjera a nuevos soles: ¿el referido a la fecha de emisión de la resolución autoritativa o la fecha de la operación (adquisición del inmueble que se enajena)”.

9.4 INFORME N° 175-2007-SUNAT/2B0000, de fecha 01.10.2007

Sumilla

“A efecto de determinar la renta neta de fuente peruana por la enajenación de acciones de una sociedad anónima domiciliada en el país, la empresa no domiciliada con residencia o domicilio en un país considerado como de baja o nula imposición, sí puede deducir la recuperación del capital invertido por dichas acciones a que se refiere el inciso g) del artículo 76° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta”.

9.5 INFORME N° 288-2006-SUNAT/2B0000 de fecha 06.12.2006

Sumilla

“Los adquirentes de inmuebles o derechos sobre los mismos deben presentar al notario el comprobante o formulario de pago al fisco de la retención definitiva del Impuesto a la Renta de segunda categoría practicada al sujeto no domiciliado, calculada sobre el monto pagado o acreditado como renta hasta la fecha de la suscripción de la Escritura Pública.
Cuando el sujeto no domiciliado tenga derecho a deducir la recuperación del capital invertido, la retención se efectuará sobre el monto percibido o acreditado que exceda de dicha deducción”.

9.6 INFORME Nº 229-2005-SUNAT/2B0000, de fecha 28.09.2005

Sumilla

1. Si una empresa no domiciliada, titular de acciones representativas del capital de una sociedad anónima constituida en el país, se fusiona con otra empresa no domiciliada (fusión por absorción), dicha reorganización supone la enajenación de las acciones y la generación de rentas de fuente peruana, en aplicación del inciso h) del artículo 9° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

2. Si una empresa no domiciliada, titular de acciones representativas del capital de una sociedad anónima constituida en el país, entra en un proceso de liquidación, la transferencia de dichas acciones a otra empresa no domiciliada como parte del mencionado proceso supone la obtención de rentas de fuente peruana en aplicación del inciso h) del artículo 9° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.  

3. Los contratos preparatorios de compromiso de contratar no implican la enajenación de bienes o derechos bajo los términos del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo cual dichos contratos no pueden sustentar la emisión del certificado de recuperación del capital invertido.

4. El contrato de compraventa en el cual, al amparo del artículo 1360° del Código Civil, se ha reservado alguna estipulación cuya no satisfacción implicaría la invalidez del mismo, tampoco puede sustentar la emisión del certificado de recuperación del capital invertido.

5. El tercer párrafo del inciso a) del artículo 57° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta no distingue el objeto o la finalidad del pago o abono realizado al sujeto no domiciliado con anterioridad a la expedición de la certificación de recuperación de capital invertido, por lo que cualquier pago parcial no será tomado en consideración para la deducción del capital invertido.

6. La certificación de recuperación de capital invertido debe ser otorgada sólo en moneda nacional.
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1  Conforme lo señala el texto del artículo 5º de la Ley del Impuesto a la Renta, se entiende por enajenación la venta, permuta, cesión definitiva, expropiación, aporte a sociedades, y en general, todo acto de disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.
2  Es pertinente indicar que esta definición de predios se ha tomado como referencia de lo señalado en el texto del artículo 8º de la Ley de Tributación Municipal, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo Nº 156-2004-EF, el cual tiene un texto idéntico.
3  El artículo 1018º regula el usufructo en dinero, el artículo 1019º precisa el usufructo de un crédito y el artículo 1020º considera al usufructo del cobro de un capital.
4  El título anterior es el que regula el usufructo.
5 TALLEDO VINCES, José y LIND COSULICH DE PECINE, Erik. “Tratamiento tributario aplicable a la ganancia de capital obtenida por sujetos no domiciliados en la venta de bienes muebles”. Ponencia presentada dentro del tema Rentas de Fuente Peruana en las X Jornadas Nacionales de Derecho Tributario, llevadas a cabo los días miércoles 3 y jueves 4 de diciembre de 2008. Esta información se puede consultar en la siguiente página web: http://www.ipdt.org/editor/docs/14_XJorIPDT_JTV-ELCP.pdf
6  Este tipo de presunciones se denominan “jure et de jure” y son las que no admiten una prueba en contrario, por lo que no se permite desvirtuar la presunción establecida por el legislador.
7 DELGADO RATTO, Cecilia. Régimen de recuperación de capital invertido. Material de clase. Página 27. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.ipdt.org/editor/docs/Delgado25-10-04.pdf
8  Debemos precisar que en aplicación de lo señalado por el literal b) de la Norma XII del Título Preliminar del Código Tributario se señala que para efectos del cómputo de los plazos establecidos en las normas tributarias debe considerarse que en los plazos expresados en días se entenderán referidos a días hábiles, con lo cual quedarán descartados los días sábados, domingos y feriados.
9  La cual se presenta en la mesa de partes.
10  Ello determina que se aplicaría el denominado “silencio administrativo positivo”, que tiene como efecto que si al vencimiento del plazo señalado por la Administración para la emisión de alguna respuesta, ésta no se produce, se considerará como aprobada, es decir que se tomará como referencia el valor de adquisición del bien señalado por el sujeto no domiciliado en su solicitud de recuperación de capital invertido.
11  Si se observa en este caso no resultaría aplicable el cómputo de días hábiles, toda vez que la propia norma considera que se deben tomar en cuenta a los días calendario, los cuales pueden incluir además de los días hábiles, los días sábados, domingos y feriados.
12  En el caso que exista de la diferencia de cambio, no se está modificando el valor de adquisición del bien, simplemente que se refleja un valor distinto al monto de dinero que originalmente se consignó como monto de desembolso de dinero relacionado con la compra.
13  El dispositivo del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que la obligación de comunicar a la Administración Tributaria la fecha de la transferencia del bien o derecho corresponde realizarla tanto al enajenante (que en este caso sería el sujeto no domiciliado)y el adquirente (que sería el caso del comprador o adquirente.
14  Si se desea consultar de manera completa el contenido de la RTF se puede visitar la siguiente página web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2012/9/2012_9_01718.pdf
15  Se consideran mecanismos centralizados de negociación a los mercados secundarios que reúnen o interconectan simultáneamente a varios compradores y vendedores con el objeto de negociar valores. Esta información se puede consultar en la siguiente página web: http://glosarios.servidor-alicante.com/terminos-bursatiles/mecanismos-centralizados-de-negociacion
16 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.utp.edu.co/~dhmesa/pdfs/desgaste.pdf
17  Si se desea revisar el texto completo del procedimiento Nº 45 del TUPA de la SUNAT se puede consultar la siguiente página web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/tupa/2009/seccionI/SeccionI-45.xls