¿QUÉ MODALIDADES DE EMBARGO PODRÍA UTILIZAR EL FISCO PARA COBRAR LA DEUDA TRIBUTARIA DEL IMPUESTO A LA RENTA NO PAGADO?

Mario Alva Matteucci

1. INTRODUCCIÓN

Algunos contribuyentes al momento de la presentación de la respectiva declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2012, habrán determinado un monto a pagar a favor del fisco, pero por cuestiones de liquidez económica no podrán cumplir con la cancelación del Impuesto determinado, motivo por el cual al momento de la consignación del monto a pagar consignará cero.

De manera inmediata el PDT correspondiente les emitirá un aviso en pantalla, donde señalará que la Administración Tributaria notificará una Orden de Pago conteniendo la deuda allí determinada.

Lo antes indicado implica que el fisco al tener determinada la deuda procurará cobrarla a la brevedad, por lo que luego de haber notificado la orden de pago y verificar que la misma no ha sido cancelada en el término de los tres días hábiles siguientes a su notificación, iniciará la cobranza coactiva notificando para ello la Resolución de Ejecución Coactiva otorgando un plazo de siete días hábiles siguientes a su notificación para el pago respectivo. Solo si no se ha cumplido con la cancelación en ese lapso de tiempo se iniciarán las medidas cautelares.

El motivo del presente informe es identificar cuáles son las modalidades de los embargos utilizadas por la Administración Tributaria para el recupero de la deuda tributaria.

2. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA.

El procedimiento de cobranza coactiva se inicia con la emisión y correspondiente notificación al deudor tributario de un documento denominado “Resolución de Ejecución Coactiva” (cuyas iniciales son REC), la cual contiene un mandato de cumplimiento de la deuda exigible coactivamente.

Dicho mandato obliga al deudor a pagar la deuda a su cargo dentro de un plazo de siete (7) días hábiles contados desde el día hábil siguiente al de su notificación, bajo apercibimiento de dictarse posteriormente una medida cautelar1 o de iniciarse su ejecución forzada hasta lograr el pago de la deuda.

Si ya venció el plazo de siete (7) días hábiles y el deudor tributario no procedió al pago respectivo de la deuda notificada, el Ejecutor Coactivo (quien es el director del proceso) tiene facultades para poder dictar medidas cautelares que permitan asegurar en la forma más adecuada el pago de la deuda tributaria que es materia de cobranza. Quizás la medida cautelar más conocida por todos es el embargo.

Si revisamos la segunda parte del artículo 642º del Código Procesal Civil, allí se prescribe que el embargo consiste en la afectación jurídica de un bien o derecho del presunto obligado, aunque se encuentre en posesión de un tercero, con las reservas que para este supuesto señala la Ley,

3. ¿CUÁLES SON LAS MODALIDADES DE LOS EMBARGOS?

Es por ello que de acuerdo a lo establecido en el artículo 118º del Código Tributario2 , se precisa las formas de embargo que puede trabar el Ejecutor Coactivo, las cuales son:

a. En forma de intervención:

1. En recaudación.

2. En información.

3. En administración de bienes.

b. En forma de depósito, con o sin extracción de bienes.

c. En forma de inscripción

d. En forma de retención.

Cabe precisar que a través de la Resolución de Superintendencia Nº 216-2004/SUNAT se aprobó el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT3.

Dicha norma determina la aplicación de reglas del proceso de cobranza coactiva en cumplimiento de lo dispuesto por el tercer párrafo del artículo 114º del Código Tributario, el cual determina que la SUNAT aprobará mediante Resolución de Superintendencia la norma que reglamente el Procedimiento de cobranza Coactiva respecto de los tributos que administra o recauda.

MONROY PALACIOS menciona sobre el poder general de cautela de la SUNAT, a manera de crítica, lo siguiente

“El artículo 118º del Código Tributario (norma modificada el 2004) otorga a la SUNAT un poder general de cautela similar al del juez. Esto, sin duda, es un hecho extraordinario: una herramienta poderosa y altamente eficaz diseñada para la protección de los derechos fundamentales de los ciudadanos ha sido tomada por la SUNAT para la tutela… de sí misma frente a los particulares. Lo que es peor: como ya se dijo, el poder de otorgar medidas atípicas sirve para asegurar, en su gran mayoría, la eficacia de derechos no patrimoniales. Entonces, alguien puede explicar ¿qué hace la SUNAT cobrando deudas dinerarias con una bazuca sobre el hombro? ¿Puede existir algo más anti histórico en nuestro derecho?”4.

TALLEDO MAZU indica que “En la práctica se observa que la Administración suele trabar embargo precautorio en distintas formas simultáneamente y que las preferentemente utilizados son el embargo en forma de retención sobre fondos bancarios, de intervención, de depósitos sobre vehículos y de inscripción, cuando se trata de bienes de contribuyentes que son empresas; en forma de retención sobre fondos bancarios, de depósito sobre vehículos y de inscripción en el caso de contribuyentes que no son empresas y en forma de retención sobre los indicados fondos y de inscripción tratándose de responsables” 5.

3.1 EL EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCIÓN Y SUS MODALIDADES

La intervención hace referencia al hecho que la Administración Tributaria tome cierto control dentro del negocio de un contribuyente deudor. Esta intervención siempre debe entenderse con el representante de la empresa o el negocio.

3.1.1 EL EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCIÓN EN RECAUDACIÓN:

Según lo señala el numeral 1 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT, aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT, a través del embargo en forma de intervención en recaudación se afectan directamente los ingresos del deudor en el lugar en el cual éstos se perciben, con la finalidad de hacer efectiva la cobranza de la deuda, evitando de este modo cualquier mecanismo por parte del deudor para no cumplir con su obligación de pago de tributos.

Dicha norma también detalla que son funciones del interventor recaudador las siguientes:

a. Efectuar el arqueo de caja inicial, cuyos resultados serán consignados en el Acta de instalación respectiva. Si la medida se realiza en varios establecimientos del Deudor, se efectuará un arqueo de caja inicial por cada caja que se encuentre en dichos establecimientos.

b. Llevar el control de ingresos y de egresos, efectuando diariamente el arqueo de caja.

c. Comunicar al Ejecutor si se han efectuado pagos al Deudor por medio de tarjetas de crédito o similares, para que éste, de considerarlo pertinente, ordene el embargo en forma de retención.

d. Verificar que durante la diligencia se realicen los pagos necesarios para el funcionamiento del negocio y para el cumplimiento de las obligaciones legales del Deudor de naturaleza laboral, tributaria y alimenticia cuyo vencimiento o fecha de pago se produzcan durante la intervención.

e. Realizar el arqueo de caja final con la anotación precisa del monto que se detrae por concepto de pago de la deuda tributaria materia del procedimiento.

f. Informar al Ejecutor sobre los hechos que obstaculicen el normal desarrollo de la medida, a fin de que éste adopte las previsiones del caso.

g. Incluir los resultados del arqueo final de caja en la respectiva Acta de cierre, cuya copia será entregada al Deudor, a su representante o a la persona con quien se entiende la diligencia. Si la medida se realiza en varios establecimientos del Deudor, el arqueo de caja final será por cada caja que se encuentre en dichos establecimientos.

h. Ingresar el monto recaudado el día en que se realizó la diligencia o a más tardar el día hábil siguiente, en la entidad bancaria ubicada en la dependencia de la SUNAT o en cualquier Agencia, Sucursal u Oficina de la Red Bancaria autorizada para la recaudación de tributos, según corresponda. Los documentos donde conste el ingreso del monto recaudado serán entregados al Deudor.

i. Custodiar o poner bajo custodia, el dinero recaudado hasta el momento que realice el ingreso a que se refiere el literal anterior.

En una noticia aparecida en el DIARIO “CORREO” en la edición del día 25 de marzo de 2011 se indicó con respecto al tema lo siguiente: “Guerra declarada. La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (Sunat) entró con fuerza en el sector de transporte terrestre interprovincial de pasajeros y desde ayer inició un operativo simultáneo en 131 empresas que operan a nivel nacional, que en conjunto adeudan al fisco S/.76 millones. Así, realizó “embargos en forma de intervención en recaudación” en las cajas de los establecimientos donde se efectuó el operativo” 6.

En concordancia con el tema en el DIARIO OFICIAL “EL PERUANO” se precisa que a través del empleo de los operativos ello “implica la realización simultánea de embargos en forma de depósito y de intervención en forma de recaudación.

Con los primeros, los funcionarios de la Sunat embargan preventivamente bienes muebles o mercadería, otorgando un plazo para que el deudor regularice su situación y cumpla con pagar la deuda; de no hacerlo, se procede al embargo definitivo de los bienes y mercaderías.

En cambio, con las intervenciones en forma de recaudación, la Sunat embarga los ingresos por los servicios o las ventas generadas por el contribuyente deudor durante una jornada de trabajo regular” 7.

CINGOLANI menciona que “de todas las medidas cautelares, el embargo de sumas de dinero, sea en su modalidad más inocua – la incautación de sumas en caja en acto único -, sea en su variante más infamante – la intervención, en la que un extraño al establecimiento del presunto deudor vigila las recaudaciones en forma permanente para retirar una porción, desprestigiando al embargado con su sola presencia en el sitio, alimentando la suspicacia de la clientela – o a través de la especie más peligrosa – la sustracción de fondos en cuentas corrientes, que expone al rechazo de cheques y todas las consecuencias previsibles que ello acarrea, antes de que el embargado pueda enterarse de la maniobra -, merece el más severo juicio de admisibilidad por los magistrados, tanto por los peligros que promete cuanto por la proclividad de los embargantes a su uso”8.

CASO 1

La farmacia “El buen medicamento SAC” que se encuentra en el Régimen General del Impuesto a la Renta, ha cumplido con la presentación de la declaración mensual del PDT Nº 621 correspondiente al período enero del 2013, pero por cuestiones de liquidez no cumplió con el pago del Impuesto a la Renta por las operaciones realizadas en dicho mes, el cual asciende a la suma de S/. 112,000 Nuevos Soles.

La Administración Tributaria ha cumplido con emitirle a fines del mes de febrero del 2013 (luego del vencimiento del cronograma mensual) la correspondiente Orden de Pago y le ha otorgado el plazo de tres días hábiles para que cumpla con el pago del tributo. La empresa en mención tampoco ha cumplido con el pago de la deuda notificada, motivo por el cual el fisco cumple con emitirle la Resolución de Ejecución Coactiva indicándole que en un plazo de siete días hábiles cumpla con el pago de la deuda contenida en el valor notificado y mencionado en la citada resolución.

Al vencimiento del plazo otorgado por la Administración Tributaria la empresa tampoco cumplió con realizar el pago respectivo, motivo por el cual el Ejecutor Coactivo a cargo del expediente de cobranza optó por realizar un embargo en forma de recaudación, motivo por el cual se presentó en la oficina de la propia empresa y con un funcionario de la Administración Tributaria realizaron un arqueo de caja, determinando que el flujo de ingresos de la farmacia eran por cada día de atención aproximadamente S/. 4,200 Nuevos Soles, teniendo un flujo semanal de cerca de S/. 29,000 Nuevos Soles.

Por esta razón el Ejecutor Coactivo determina que el funcionario de la Administración Tributaria se presentará en la empresa tres veces por semana e ingresará como recaudación el 40% de lo que se genera cada día de visita, por lo que a la semana recaudará aproximadamente la suma de S/. 5,040 Nuevos Soles (considerando tres visitas a la semana).

Esta medida cautelar se mantendrá el tiempo que la Administración Tributaria lo considere pertinente o hasta cuando el contribuyente haya cumplido con el pago de la deuda tributaria en su integridad, incluyendo el tributo insoluto más sus intereses moratorios.

3.1.2 EL EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCIÓN EN INFORMACIÓN

Conforme con el numeral 2 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT señalado anteriormente, el embargo en forma de intervención en información consiste en el nombramiento por parte del Ejecutor, de uno o varios interventores informadores para que en un plazo determinado recaben información y verifiquen el movimiento económico del Deudor y su situación patrimonial, con el fin de hacer efectiva la cobranza de la deuda.

En el mismo numeral se detalla que en el embargo en forma de intervención en información, el interventor informador observará lo siguiente:

a. Notificará al Deudor la resolución de embargo, la misma que deberá contener la identificación del interventor informador.

b. No podrá recabar la información relacionada a procesos productivos, conocimientos tecnológicos y similares, salvo que se encuentre relacionada con información relativa al movimiento económico o a la situación patrimonial del Deudor.

c. Pondrá en conocimiento del Ejecutor los hechos que obstaculicen el normal desarrollo de sus funciones, a fin de que éste adopte las medidas correspondientes.

d. Vencido el plazo señalado en la resolución que ordenó el embargo, informará por escrito al Ejecutor sobre el resultado de las verificaciones efectuadas.

GALLARDO MIRAVAL señala que “La única finalidad de esta forma de embargo consiste en recabar información sobre el movimiento económico de una empresa de persona natural o jurídica”9.

LIU AREVALO indica sobre el tema que “… SUNAT está recurriendo al embargo en forma de “intervención en información”, para conocer el movimiento económico y el patrimonio del deudor, como facturas por cobrar, detalle y ubicación de activos fijos y mercaderías, y así identificar bienes ejecutables” 10.

Al respecto la RTF Nº 10521-11-2011 de fecha 17 de junio de 2011 ha determinado lo siguiente:

“Que el hecho que la quejosa haya constituido un fideicomiso en titulación, al que ha transferido sus activos, no implica que aquélla haya dejado de ser deudor tributario o que dicho fideicomiso la haya sustituido en dicha calidad y, en ese sentido, no puede establecerse que la naturaleza jurídica de las operaciones de fideicomiso de titulación conlleve un traslado de las obligaciones tributarias (formales y sustanciales) de cargo de la quejosa al fideicomiso de titulación.

Que ahora bien, tampoco puede considerarse que dicha circunstancia exima a la quejosa de cumplir con la medida de embargo en forma de intervención en información que la Administración le ha trabado, esto es la entrega de información relativa a su movimiento económico y situación patrimonial; la quejosa, al ser una empresa que se encuentra efectuando operaciones y por ende encontrarse en marcha, no puede negarse a proporcionar tal información a la Administración, lo cual incluso, se superpone a la constitución del fideicomiso de titulación, y en relación con su situación patrimonial, detallará los activos que aún mantiene en su poder, de ser el caso, así como aquellos que fueron transferidos al citado fideicomiso” 11.

CASO 2

Se presenta el caso en el cual una “Filmes peruanos SAC” que tiene deudas es investigada por la Administración Tributaria, motivo por el cual y frente a la escasa información existente en los archivos del fisco se decide investigar a la propia empresa notificándole una medida cautelar de embargo en forma de intervención en información.

Para ello el fisco determina la presencia de un funcionario que se encargará de revisar los libros y registros contables, aparte de las declaraciones juradas que hayan cumplido con presentar, además de los libros, registros contables y documentos fuente.

Ello determina que en una fecha determinada se proceda a la revisión de los elementos antes señalados, por lo que el contribuyente deberá cumplir con la presentación de los documentos solicitados, además de proporcionar las copias pertinentes a requerimiento de los funcionarios indicados por el fisco.

Cabe indicar que este mismo hecho de solicitar información no está pensado únicamente en el caso que la empresa deba dinero al fisco sino también en la información que ésta pueda proporcionar al fisco, sobre todo en el caso de los datos de los terceros con los cuales mantienen relaciones comerciales o ha tenido operaciones de compra o de venta de bienes o prestación de servicios.

3.1.3 EL EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCIÓN EN ADMINISTRACIÓN DE BIENES

Conforme con el numeral 3 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT, se precisa que por el embargo en forma de intervención en administración de bienes, el Ejecutor está facultado para nombrar uno o varios interventores administradores con la finalidad de recaudar los frutos o utilidades que pudieran producir los bienes embargados.

En la Resolución Coactiva que ordena el embargo en forma de intervención en administración de bienes se nombrará al interventor administrador y se señalará el plazo que durará su gestión. El interventor administrador deberá tener experiencia en funciones similares a la encomendada.

Son funciones del interventor administrador:

a. Verificar y supervisar la administración de los frutos o utilidades que produzca el bien o los bienes embargados.

b. Si el bien embargado es la fuente principal de ingresos del Deudor, comprobar que de lo producido por éste, sólo se realicen los gastos necesarios para el mantenimiento de la fuente productora, así como para el cumplimiento de las obligaciones legales de naturaleza laboral, tributaria y alimenticia cuyo vencimiento o fecha de pago se produzca durante la intervención.

c. Rendir cuenta al Ejecutor de la gestión en forma periódica, con frecuencia no mayor a la mensual, a fin que se pueda evaluar la efectividad de la medida cautelar.

d. Poner a disposición de la SUNAT las utilidades o frutos obtenidos, dejando constancia de ello en el Acta correspondiente, cuya copia será entregada al Deudor, a su representante o a la persona con quien se entiende la diligencia.

e. Informar al Ejecutor de las situaciones que obstaculicen su desempeño, a fin que éste adopte las medidas del caso.

f. Presentar un informe al Ejecutor al término de su gestión, detallando las utilidades y los frutos que se hubieren recaudado durante la medida, así como de las diversas gestiones realizadas en su función.

g. Si como resultado de la medida de embargo, el Interventor pone a disposición de la SUNAT bienes distintos al dinero, se variará dicha medida a embargo en forma de depósito.

h. Ingresar el monto recaudado en la entidad bancaria ubicada en la dependencia de la SUNAT o en cualquier Agencia, Sucursal u Oficina de la Red Bancaria autorizada para la recaudación de tributos, cuando corresponda. Los documentos donde conste el ingreso al Fisco del monto recaudado serán entregados al Deudor.

i. Custodiar o poner bajo custodia, el dinero recaudado hasta el momento que realice el ingreso a que se refiere el párrafo anterior.

Un ejemplo de aplicación de esta modalidad: Canal 5 – Panamericana Televisión

La primera oportunidad que se aplicó este tipo de embargo se produjo en la fallida experiencia de administración del Canal 5 – Panamericana Televisión, en la cual la SUNAT dio marcha atrás.

El problema que adicionalmente se presentó es que se nombró un comité consultivo que actuaría conjuntamente con el administrador nombrado por el fisco, situación que legalmente no tenía sustento. Asimismo, el administrador nombrado por el fisco renunció en parte por la presión política que dicho acto generaba en la sociedad.

Cabe indicar que este tipo de embargo resulta difícil de operar, tomando en cuenta que dentro de las funciones de la Administración Tributaria están la administración, recaudación y fiscalización de los tributos, pero no realizar labores privadas de administración de negocios. Luego de lo sucedido con la experiencia de la empresa Panamericana Televisión dudo mucho que el fisco intente otra vez intentar aplicar esta medida, salvo que se presenten otras circunstancias que así lo ameriten.

3.2 EL EMBARGO EN FORMA DE DEPÓSITO

El artículo 18º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT señala la modalidad de embargo en forma de depósito, con o sin extracción de bienes, a través del cual se afectan los bienes muebles o inmuebles no registrados de propiedad del Deudor, nombrándose depositario para la conservación y custodia de los bienes al Deudor, a un tercero o a la SUNAT.

Debido a las características del tipo de bien que se pretende embargar el Ejecutor Coactivo puede evaluar la situación de su estado de conservación.

Sobre el tema MEGO señala que el depósito es “la afectación de bienes muebles, maquinarias, equipos, enseres e inmuebles no inscritos, nombrándose un depositario para su conservación o custodia. El embargo en forma de depósito puede ser realizado sin extracción o con extracción de bienes. Se ejecuta con el fin, de ser necesario, de rematar los bienes y destinar el producto del remate al pago de la deuda materia de la cobranza. En el caso de bienes que pertenezcan a la unidad de producción y comercio, la extracción podrá disponerse después de treinta (30) días hábiles de trabada la medida”12.

3.2.1 EL EMBARGO EN FORMA DE DEPÓSITO CON EXTRACCIÓN DE BIENES

En este tipo de medida cautelar el Ejecutor Coactivo dispone la identificación de bienes que el contribuyente tenga en propiedad y que puedan ser útiles para un eventual proceso de remate, a través del cual se recupere el total o parte de la deuda tributaria que debe el contribuyente al fisco.

El Ejecutor Coactivo una vez que ha identificado el bien a embargar procederá a inmovilizarlo, ya sea en el propio local del deudor tributario o en locales de terceros donde el bien se encuentre. Inclusive puede presentarse la posibilidad de la identificación de un bien de propiedad del deudor, que puede ser un vehículo frente al cual se dicte una orden de captura a través del secuestro conservativo de la propiedad y la Policía Nacional tiene la orden de detenerlo y ponerlo a disposición del Ejecutor Coactivo que lo ha solicitado.

Este tipo de medida cautelar de secuestro conservativo es utilizado preferentemente por el Servicio de Administración Tributaria de la Municipalidad Metropolitana de Lima, al igual que otras administraciones municipales. En el caso del SAT de Lima tiene regulado el procedimiento Nº GOE-DOE-PR003 versión 4, el cual fue elaborado por la Gerencia de Operaciones Especiales, el cual regula los operativos de captura de vehículos13  en coordinación con la Policía Nacional del Perú.

En caso de tratarse del retiro de bienes del local del deudor, se debe identificar plenamente el bien y señalar el estado en el que se está retirando. Algo importante que debe determinar el Ejecutor Coactivo es que el bien sobre el cual procede la medida cautelar deba ser un bien que tenga la posibilidad de ser comercial, ello para que en un remate pueda ser vendido y se recupere el dinero suficiente para la cancelación de la deuda tributaria14.

AREVALO MOGOLLÓN indica que “…en el embargo en forma de depósito con extracción de bienes se produce una afectación constitucionalmente válida del derecho de posesión, uso y disfrute respecto del propietario del bien. En esto casos, no se designará como depositario al mismo deudor tributario, sino a un tercero o a la misma Administración” 15.

DONAIRES SANCHEZ precisa que “… por el secuestro se desapodera al poseedor de un bien que luego será entregado a un tercero que asumirá la calidad de custodio” 16.

Con respecto al secuestro conservativo de la propiedad se indica que el mismo “…constituye una medida cautelar utilizada para futura ejecución forzada, mediante la cual se priva de la posesión de cualquiera de los bienes del deudor tributario, en especial de los vehículos, a efectos de poder garantizar el cumplimiento del pago dispuesto en un mandato ejecutivo. Constituye prácticamente una conminación al pago y es una medida de tipo coactivo y coercitivo.

Los vehículos al tener la calidad de bienes, constituyen a juicio del Ejecutor Coactivo una garantía que permitirá cancelar la deuda tributaria que el deudor mantiene ante la Municipalidad de proceder el remate del mismo o si el propietario que se ve afectado con dicha medida, cumple con cancelar la deuda para poder recuperar su vehículo posteriormente” 17.

La RTF Nº 05920-1-2005 precisa que “…la medida cautelar de embargo en forma de secuestro conservativo del vehículo se encuentra trabada (ejecutada en los términos del Código Procesal Civil) con la desposesión efectiva del bien, que se materializa con el internamiento del vehículo en el depósito y levantamiento de la correspondiente acta de embargo, y no antes, es decir, ni con la emisión de la resolución que ordena trabar el embargo, ni con la orden de captura solicitada a la Policía Nacional del Perú”18.

Debemos precisar que desde el momento en el cual el bien está en custodia de la Administración Tributaria, cualquier daño que le ocurran a los bienes es de entera responsabilidad del fisco, el cual deberá cumplir con el cuidado de los bienes hasta el día que se produzca el remate de los bienes y se hayan adjudicado los mismos a quien haya ejercido la opción de compra o hasta que se devuelvan al propio deudor si es que este cumplió con el pago de la deuda tributaria.

Quien realiza el cuidado de los bienes hasta el proceso del remate se denomina depositario.

CASO 3

La empresa “Útiles y muebles de oficina SAC” es una empresa dedicada a la comercialización de muebles y útiles de oficina para empresas. La misma mantiene una deuda por concepto del Impuesto a la Renta del ejercicio 2011 que no ha sido cancelada hasta la fecha, motivo por el cual la Administración Tributaria le notificó una Orden de Pago y frente al no pago de la misma en el plazo de los tres días hábiles, el fisco le notificó la Resolución de Ejecución Coactiva otorgándole un plazo de siete días hábiles para que proceda con el pago, el cual tampoco se realizó.

Frente a este hecho el fisco ha programado una medida cautelar de embargo en forma de depósito con extracción de bienes. De este modo, en la fecha indicada por el Ejecutor Coactivo, el personal del área coactiva con el Ejecutor Coactivo a la cabeza se acercan al  local a conminar al deudor tributario para que cancele la deuda, frente a la negativa de pago el Ejecutor indica que se llevarán diez (10) escritorios, dos (2) anaqueles y doce (12) lotes de cuadernos con la finalidad que sean internados en el depósito de la Administración Tributaria hasta la fecha en la que se produzca el remate de los bienes o que el contribuyente cumpla antes del remate con el pago de la deuda tributaria más costas coactivas y gastos administrativos.

3.2.2 EL EMBARGO EN FORMA DE DEPÓSITO SIN EXTRACCIÓN DE BIENES

En esta modalidad de embargo el Ejecutor Coactivo no retira bienes del local del deudor tributario, sino que ubica dentro del local bienes que pueden ser embargables y que puedan ser vendidos en un plazo corto para poder recuperar dinero que sirva para la cancelación de la deuda tributaria.

En este caso se nombra depositario al propio deudor de los bienes para que éste los custodie mientras dure la medida cautelar.

Si bien se observa que los bienes del deudor tributario no son desplazados de su local comercial o almacén, éstos quedan inmovilizados para cualquier disposición o venta, para ello el Ejecutor coactivo procederá a colocar precintos que contengan información visible que se trata de un bien embargado y que el mismo está inmovilizado.

CASO 4

La empresa “Cristal de Roca SAC” es una tienda que vende artículos de vidrio como espejos, copas, vasos, lámparas, entre otros bienes y tiene una deuda tributaria por IGV ascendente a la suma de S/. 21,700 por el período de mayo de 2011.

Pese a que ha recibido requerimientos por parte del fisco para la cancelación de la deuda, la empresa no ha procedido a cancelar la misma. Cabe precisar que el fisco ya ha notificado la Orden de Pago y la Resolución de Ejecución Coactiva, habiéndose vencido los plazos sin que se cancele la duda, motivo por el cual el Ejecutor Coactivo ha realizado una visita al local de la empresa para trabar una medida cautelar de embargo en forma de depósito sin extracción de bienes, toda vez que la mercadería inmovilizada tiene un alto valor y extremo cuidado.

Por esta razón y ante el no traslado de los bienes fuera del local comercial, el Ejecutor Coactivo ha procedido a colocar precintos sobre los bienes que indican que los mismos se encuentran embargados e inmovilizados. Se nombra además a la empresa “Cristal de Roca SAC” como depositario de los bienes, los cuales quedan en su custodia y con los cuidados necesarios hasta el levantamiento de la medida cautelar o que se produzca el remate de los mismos, frente al no pago de la deuda tributaria.

3.3 EL EMBARGO EN FORMA DE INSCRIPCIÓN

El artículo 19º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT determina que en la modalidad del embargo en forma de inscripción, la SUNAT afecta bienes muebles o inmuebles registrados, inscribiéndose la medida por el monto total o parcialmente adeudado en los registros respectivos, siempre que sea compatible con el título ya inscrito.

En este caso, el embargo no impide la enajenación del bien, pero el adquirente asume la carga hasta por el monto de la deuda tributaria por la cual se trabó la medida, debiendo el Ejecutor levantar el embargo únicamente si se cancela el monto de la deuda tributaria materia de la cobranza.

En este tipo de embargos pueden presentarse casos de embargo de acciones, de bienes inmuebles, de vehículos, entre otros bienes registrables.

CASO 5

La empresa “Rayitos de Sol SAC” tiene una deuda tributaria de S/. 980,000 Nuevos Soles por concepto de ITAN adeudado del año 2011, el cual fuera declarado pero no cancelado.

La Administración Tributaria ya ha realizado las notificaciones de los valores correspondientes y de la Resolución de Ejecución Coactiva sin tener una respuesta favorable por parte de la empresa deudora, pese a que ya se vencieron los plazos para cumplir con la exigencia de pago de los siete días hábiles que señaló la Resolución de Ejecución Coactiva.

En este contexto el Ejecutor Coactivo ha hecho verificaciones en los Registros de Propiedad Inmueble y ha detectado que la empresa “Rayitos de Sol SAC”,  es propietaria de dos terrenos industriales situados en el distrito de Lurín y de una oficina en la Avenida Rivera Navarrete en el distrito de San Isidro. Al haber revisado las fichas registrales de los referidos inmuebles se ha percatado que no tienen alguna carga o gravamen que recae en los mismos, motivo por el cual decide trabar una medida cautelar de embargo en forma de inscripción respecto de los tres inmuebles hasta por el monto de la deuda existente.

En caso que la empresa intente vender los bienes el comprador tendrá conocimiento que los bienes se encuentran embargados, por lo que podrá desistirse de la compra.

3.4 EL EMBARGO EN FORMA DE RETENCIÓN

El artículo 20º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT determina que por el embargo en forma de retención, el Ejecutor está facultado para ordenar la retención y posterior entrega de bienes, valores, fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros; así como la retención y posterior entrega de los derechos de crédito de los cuales el Deudor sea titular y que se encuentren en poder de terceros.

De conformidad con el numeral 3 del Artículo 18º del Código, es responsable solidario con el Deudor, el tercero notificado que incurra en uno de los supuestos previstos en dicho artículo.

Esta modalidad es utilizada mayormente en fechas en las cuales las empresas efectúan depósitos o retiros de dinero para el pago de obligaciones, ya sea a fin de mes o en el caso de pago de gratificaciones o entrega de utilidades a los trabajadores.

Es preciso indicar que este tipo de embargos pueden realizarse en las cuentas del propio contribuyente, como también puede darse el supuesto de retenciones de terceros.

Al respecto el Tribunal Constitucional al resolver el recurso de agravio constitucional signado con el expediente Nº 06145-2007-PA/TC, de fecha 06.01.2009, ha determinado en el fundamento Nº 4 lo siguiente:

“Respecto a la Resolución Coactiva Nº 0630070044234, que ordenó el embargo en forma de retención, se aprecia que fue emitida de conformidad con el artículo 118 del Código Tributario. Asimismo, si bien el demandante alega que se afecta sus derechos a la vida, a la integridad moral, psíquica, física, y a su libre desarrollo al embargarse cuentas bancarias destinadas a sus pagos por honorarios, debe considerarse que el embargo no se sustenta en motivos arbitrarios, sino en el cumplimiento de la normatividad relativa al cobro de tributos, emanada de la obligación que tiene todo ciudadano de tributar. Asimismo, debe recordarse que, según la propia resolución cuestionada, el embargo se mantiene por el monto adeudado, no detectándose elementos que acrediten vulneración alguna de los derechos fundamentales del actor” 19.

3.4.1 SI LA RETENCIÓN SE REALIZA EN LAS CUENTAS DEL PROPIO DEUDOR TRIBUTARIO

Este sería el caso en el cual el fisco traba una medida cautelar en las cuenta corrientes que un deudor tuviera en el sistema financiero nacional. En este supuesto el mandato del Ejecutor Coactivo se dirige directamente a la institución financiera donde el deudor tributario tiene la cuenta registrada a su nombre a efectos que proceda a retener un monto de dinero que pueda cubrir la deuda. Ello trae como consecuencia que el dinero se inmoviliza y paraliza a la empresa ya que no podrá cumplir con el pago de sus obligaciones o compromisos con terceros.

Es pertinente indicar que en este tipo de retenciones también se incluyen las cuentas de remuneraciones de los deudores tributarios, estando sujetas al límite previsto en el numeral 6) del artículo 648 del Código Procesal Civil, conforme se indica en la sumilla del Informe Nº 031-2005-SUNAT/2B0000 que se indica a continuación:

INFORME N° 031-2005-SUNAT-2B000020

El depósito efectuado por concepto de remuneraciones o pensiones en una cuenta corriente o en una cuenta de ahorros en una empresa del Sistema Financiero Nacional no puede ser materia de embargo por el cien por ciento (100%), sino hasta una tercera parte y por el exceso de las 5 URP de acuerdo a lo establecido en el numeral 6 del artículo 648° del TUO del CPC.

3.4.2 SI LA RETENCIÓN SE REALIZA POR MEDIO DE TERCERAS PERSONAS

En este tipo de embargo, la retención no es en las cuentas de la propia empresa sino que el fisco notifica a los clientes de la empresa que es deudora para que le informen si tienen un pago pendiente con un contribuyente deudor.

En caso que el cliente que es notificado por la SUNAT le indique que tiene una deuda pendiente con la empresa que es deudora frente al fisco, la SUNAT le indicará que no le pague a la empresa deudora sino que le abone directamente a ella la el pago por la deuda tributaria.

Aquí puede haber problemas para el tercero que es ajeno al tema de la deuda entre la SUNAT y la empresa que es su proveedora. Toda vez que se presenta una incertidumbre, la cual se presenta de este modo:

–    Si el cliente que recibió la notificación de la SUNAT le indican que no debe pagarle al proveedor sino a la SUNAT (en caso que exista obligación de pago) y éste abona el monto de la obligación a la SUNAT, tendrá dificultades económicas con el proveedor, ya que éste puede tomar represalias económicas y no venderle más.

–    Si el cliente que recibió la notificación de la SUNAT le indican que no debe pagarle al proveedor sino a la SUNAT (en caso que exista obligación de pago) y éste abona el monto de la obligación al proveedor , tendrá dificultades con la SUNAT ya que lo nombrará responsable solidario y le exigirá la deuda tributaria, aparte de la comisión de la infracción tipificada en el numeral 6 del artículo 178º del Código Tributario, por no entregar a la Administración Tributaria el monto retenido por embargo en forma de retención, la cual se sanciona con una multa equivalente al 50% del monto no entregado al fisco.

4. ¿CUÁLES SON LOS BIENES QUE NO SE PUEDEN EMBARGAR?

Conforme lo determina el artículo 648º del Código Procesal Civil existe una lista de bienes que no podrán ser materia de embargo, dichos bienes se detallan a continuación:

1. Los bienes constituidos en patrimonio familiar, sin perjuicio de lo dispuesto por el Artículo 492 del Código Civil;

2. Las prendas de estricto uso personal, libros y alimentos básicos del obligado y de sus parientes con los que conforma una unidad familiar, así como los bienes que resultan indispensables para su subsistencia;

3. Los vehículos, máquinas, utensilios y herramientas indispensables para el ejercicio directo de la profesión, oficio, enseñanza o aprendizaje del obligado;

4. Las insignias condecorativas, los uniformes de los funcionarios y servidores del Estado y las armas y equipos de los miembros de las Fuerzas Armadas y de la Policía Nacional;

5. Las remuneraciones y pensiones, cuando no excedan de cinco Unidades de Referencia Procesal. El exceso es embargable hasta una tercera parte. Cuando se trata de garantizar obligaciones alimentarias, el embargado procederá hasta el sesenta por ciento del total de los ingresos, con la sola deducción de los descuentos establecidos por ley;

6. Las pensiones alimentarias;

7. Los bienes muebles de los templos religiosos; y,

8. Los sepulcros.
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1. La elección de la medida cautelar dependerá de cada caso concreto y será determinada por el Ejecutor Coactivo procurando siempre velar por los intereses de la Administración Tributaria a efectos que la deuda pueda ser recuperada en el menor tiempo posible.
2. El equivalente en la Ley del Procedimiento de Ejecución Coactiva, aprobada por la Ley Nº 26979, será el artículo 33º. Esta norma es de aplicación para la cobranza de las obligaciones a cargo de los gobiernos Locales y otras administraciones tributarias distintas a la SUNAT.
3. Si se desea consultar el texto completo del Reglamento del Procedimiento de Cobranza coactiva de la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2004/216.htm
4. MONROY PALACIOS, Juan José. Temas actuales en torno a la medida cautelar. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.academia.edu/227417/Temas_actuales_en_torno_a_la_tutela_cautelar
5. TALLEDO MAZU, César. Otros procedimientos tributarios en el Perú. Revista del IPDT Nº 19. Diciembre de 1990. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://ipdt.org/uploads/docs/02_Rev19_CTM.pdf  http://ipdt.org/uploads/docs/02_Rev19_CTM.pdf
6. La noticia completa puede consultarse en la siguiente página web: http://www.elperuano.com.pe/edicion/noticia-sunat-inicia-campana-deudas-2342.aspx
7. CINGOLANI, Osvaldo, “Medidas cautelares: sólo el fin justifica los medios” en “Revista del Colegio de Magistrados del Poder Judicial de la Provincia de Santa Fe”, Nº 13, página 42.

8. GALLARDO MIRAVAL, Juvenal. Cautela y contracautela en el proceso civil. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://sisbib.unmsm.edu.pe/bibvirtual/tesis/human/gallardo_m_j/segunda_parte2.htm
9. LIU AREVALO, Rocío. Nuevas Medidas de cobro por la Sunat. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.mafirma.com/informativoweb/userfiles/5-NUEVAS%20MEDIDAS%20DE%20COBRO%20POR%20LA%20SUNAT%20%28321578%29.PDF

10. Si se desea consultar el texto completo de la RTF se puede ingresar a la siguiente página web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2011/11/2011_11_10521.pdf
11. MEGO, Omar. El procedimiento de cobranza coactiva de la SUNAT. Revista Tributemos editada por la SUNAT. Correspondiente  al mes de noviembre de 2001.  Esta información puede consultarse en la siguiente dirección web:  http://www.sunat.gob.pe/institucional/publicaciones/revista_tributemos/tribut102/informe1.htm
12. Si desea revisar el texto completo del procedimiento de orden de captura de vehículos que el SAT realiza puede revisar la siguiente dirección web: http://www.sat.gob.pe/transparenciav2/datosgenerales/procedimientos/GOEDOEPR003V4.pdf
13. Recuerdo el caso en el cual el Ejecutor Coactivo de una municipalidad retiró de la empresa un montacargas y señalaba que el propio deudor le había indicado que se lo podía llevar. Cuando el funcionario llegó al almacén donde se guardaban los bienes embargados el tasador contratado por dicha comuna le informó que por la antigüedad y tamaño del montacargas sería difícil su venta, por lo que sería mejor su devolución, lo cual determinó que el embargo en forma de depósito con extracción de bienes no fue de utilidad. Eso da a entender que el Ejecutor debe conocer por lo menos los bienes que pueden tener un valor de reventa o que sean aceptados en el mercado.
14. AREVALO MOGOLLÓN, Jorge. Fiscalización y Procedimiento contencioso tributario. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.aempresarial.com/web/libro_online/archivos/2011-13-06-fiscalizacion-cap7.pdf
15. DONAIRES SANCHEZ, Pedro. El secuestro conservativo. Artículo publicado en la revista Derecho y Cambio Social Nº 016. Se puede consultar el texto completo en la siguiente dirección web: http://www.derechoycambiosocial.com/revista016/secuestro%20conservativo.htm
16. TESISPROYECTOS.COM. LA MEDIDA CAUTELAR DE “SECUESTRO CONSERVATIVO DE VEHÍCULOS” Y EL NO PAGAR DE TRIBUTOS. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.tesisproyectos.com/index.php?option=com_content&task=view&id=4370&Itemid=25
17. Si se desea revisar la RTF completa se puede consultar la siguiente página web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2005/1/2005_1_05920.pdf. En idéntico sentido se puede consultar la RTF Nº 0111-2-2006.
18. Si se desea consultar el texto completo de la Sentencia emitida por el Tribunal Constitucional se puede acceder a la siguiente dirección web: http://www.tc.gob.pe/jurisprudencia/2009/06145-2007-AA.pdf
http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i0312005.htm