¿UNA NOTIFICACIÓN PUEDE SURTIR EFECTOS EL MISMO DÍA DE SU RECEPCIÓN?

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¿UNA NOTIFICACIÓN PUEDE SURTIR EFECTOS EL MISMO DÍA DE SU RECEPCIÓN?

MARIO ALVA MATTEUCCI

RESUMEN

Cuando un administrado recibe una notificación por parte del fisco, los efectos de la misma se aplican desde el día siguiente de notificada, ello como una medida de seguridad jurídica a favor del contribuyente. Sin embargo, pueden existir casos en los cuales los efectos de las notificaciones surtan efecto el mismo día que se lleva a cabo ésta, con lo cual el administrado tiene que conocer cuáles son dichos supuestos, con la finalidad que no tenga contingencias futuras con la Administración Tributaria.

PALABRAS CLAVE

Notificación / Requerimientos / Medidas cautelares / exhibición de libros / medidas de embargo

ABSTRACT

When an administrator receives a notification from the tax authorities, the effects of the same apply from the day after notification, this as a measure of legal security in favor of the taxpayer. However, there may be cases in which the effects of the notifications take effect on the same day it takes place, with which the administrator has to know what are these assumptions, in order to not have future contingencies with the Tax administration.

KEYWORDS

Notification / requirements / precautionary measures / book display / embargo measures /

TITLE

Can a notification be effective on the same day it is received?

  1. INTRODUCCIÓN

La notificación es quizás el más importante acto administrativo que realiza la Administración Tributaria frente a los deudores y/o responsables tributarios.

Este acto marca de por sí la pauta en los procesos que ésta lleva a cabo, dentro de los cuales se puede mencionar, por ejemplo:

  • El inicio de un proceso de revisión al contribuyente.
  • Una fiscalización integral.
  • La entrega de un requerimiento de información.
  • La entrega de valores como la Orden de Pago, la Resolución de Multa Tributaria o la Resolución de Determinación.

El cumplimiento de la normatividad que debe verificarse por parte de los contribuyentes y la propia Administración Tributaria es el texto del artículo 104º del Código Tributario, debiendo mencionarse que aun cuando por prescripción legal se habilita al fisco a utilizar cualquiera de las formas de notificación allí previstas, si se opta por una u otra modalidad dependerá del caso concreto a seguir y cumpliendo con el respeto de manera escrupulosa de cada uno de los requisitos que la norma determine.

Las notificaciones surten efectos a partir del día siguiente de su notificación, por expresa mención del artículo 106° del Código Tributario. Sin embargo, existen supuestos en los cuales las notificaciones surten efectos el mismo día de su recepción, conforme lo precisa el último párrafo del mismo artículo 106°.

El motivo del presente informe está relacionado con la identificación de aquellos supuestos en los cuales, los efectos de las notificaciones no surten efectos al día siguiente, sino más bien dese el mismo momento en el cual se está procediendo a la notificación, es decir, desde el mismo día que se realiza está actuación administrativa.

  1. LA NOTIFICACIÓN

Para poder comprender el concepto de notificación, consultaremos doctrina nacional como extranjera.

En este sentido, dentro de la doctrina nacional apreciamos que GUZMAN NAPURÍ indica con respecto a la notificación lo siguiente “La notificación es el acto a través del cual se pone en conocimiento del interesado el contenido de un acto administrativo”[1].

Otro referente nacional es MORON URBINA quien indica que “los actos de trasmisión o de comunicación, son aquellos que tienen por objetivo transferir conocimiento de algún acto procesal a quien debe conocer  p debe hacérsele conocer para el desarrollo ordenado del procedimiento integrando al mismo todos los pareceres determinados o determinables que en resguardo de derechos constitucionales o legales correspondan”[2].

En la doctrina extranjera GORDILLO indica que “En los actos administrativos en sentido estricto, la forma de publicidad aplicable es la notificación, que importa un conocimiento cierto del acto por el destinatario, a diferencia de la publicación que supone un conocimiento ficticio por los eventuales afectados. La notificación debe transcribir íntegramente el acto, incluyendo parte resolutiva y motivación y la enunciación completa y fiel de los medios de impugnación”[3].

En el concepto de notificación BENAVENTE CHORRES indica que “La comunicación de los actos administrativos a los interesados se actúa por medio de la notificación o de la publicidad. La notificación es una comunicación singular a persona o personas determinadas, mientras la publicación se dirige a un colectivo de personas o singulares pero en paradero desconocido. La notificación es, en todo caso, la técnica más solemne y formalizada de la comunicación porque incluye la actuación mediante la cual ciertos funcionarios atestiguan haber entregado a una persona la copia escrita de un acto”[4].

Otro sector de la doctrina representado por SERRANO GIRALDO precisa que “La notificación de los actos administrativos constituye, en cierto sentido, un verdadero derecho de los administrados; una garantía jurídica respecto de la actividad de la Administración pública en cuanto pueda afectar a sus derechos o intereses, en cuanto por ella se les informa de especiales cargas y obligaciones; positivas o negativas, impuestas por la Administración. Con carácter general, se entiende por notificación el acto en virtud del cual se informa o se pone en conocimiento de una o varias personas un acto o un hecho determinado. La notificación, dice el Auto del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 1949, tiene por objeto el de dar a las partes el debido conocimiento de los acuerdos que les interesan, para que puedan ejercitar los recursos que estimen procedentes”[5].

Por último, al consultar el texto de la ENCICLOPEDIA JURÍDICA, verificamos que el término notificación tiene el siguiente significado: Comunicación a un contribuyente de un acto de la Administración tributaria, normalmente una liquidación, o del inicio de una actuación de comprobación de su situación tributaria. Las notificaciones deben expresar siempre los elementos esenciales del tributo, los medios de impugnación, el lugar, el plazo y la forma de pago, la advertencia de la recaudación en vía ejecutiva y, en su caso, el aumento de la base tributaria sobre la resultante de la declaración, con expresión de su motivación[6].

  1. ¿LA NOTIFICACIÓN ES UN ACTO REGLADO?

Precisamos que la notificación de por sí constituye un acto reglado, con lo cual la Administración Tributaria (que forma parte de la Administración Pública) tiene limitaciones para poder aplicar una norma que determina el contenido del acto por lo cual se otorga cierta seguridad jurídica al administrado y al propio contribuyente, lo cual determina en parte una cierta idea de predictibilidad en el actuar de la Administración Tributaria.

Tengamos presente que el acto reglado es una “… acto dictado cuando todos los elementos del acto están determinados por la norma jurídica aplicable, es decir, cuando se dicta en ejercicio de una potestad reglada”[7].

Si los administrados tienen pleno conocimiento de las actuaciones propias de la Administración Tributaria, ello constituye una garantía para el deudor tributario precisamente para que éste ejerza plenamente sus derechos y no se encuentre en una situación de indefensión[8].

De esta manera, el deudor logrará cancelar la deuda tributaria que se le exija, adjuntará la documentación solicitada mediante un requerimiento, interpondrá los recursos que las normas le permitan frente a actos que considere negativos, entre otros elementos.

En este punto coincidimos con lo señalado por ROBLES y HUAPAYA cuando mencionan que “De manera general se puede señalar tres fines: i) Dotar de publicidad a los actos administrativos sobre providencia de apremio o liquidación; ii) Permitir al interesado el ejercicio de su derecho de defensa, y iii) Se logra integrar (incorporar) al procedimiento administrativo todos los pareceres involucrados en el tema sobre el cual la Administración Tributaria se va a pronunciar.

Hay pues un deber implícito de la Administración de notificar al sujeto incidido con el acto administrativo que le involucra, esto no es sino la necesidad de dotar de publicidad a estos actos, de tal manera que se persigue que mediante la publicidad de los mismos, el administrado o contribuyente tome conocimiento del mismo, para permitir que pueda –de ser el caso- ejercer su derecho de defensa, contradicción o impugnación.

Como podemos apreciar el deber de la Administración es notificar, y así lo ha reconocido el legislador peruano en el artículo 18 de la LPAG -obligación de notificar- y el derecho del administrado es a ser notificados” [9].

  1. LAS FORMAS DE NOTIFICACIÓN AL AMPARO DE LO DISPUESTO POR EL ARTÍCULO 104 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO

De manera breve podemos indicar que conforme lo menciona el artículo 104° del Código Tributario, las formas en las cuales la Administración Tributaria puede efectuar sus notificaciones son las siguientes:

  • Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la diligencia. (Artículo 104 literal a) del Código Tributario).
  • Por medio de sistemas de comunicación electrónicos, siempre que se pueda confirmar la entrega por la misma vía. (Artículo 104 literal b) del Código Tributario).
  • Por la constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su representante o apoderado, se haga presente en las oficinas de la Administración Tributaria. (Artículo 104 literal c) del Código Tributario).
  • Mediante la publicación en la página web de la Administración Tributaria, en los casos de extinción de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza dudosa, la Administración Tributaria podrá optar por publicar dicha deuda en el diario oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha localidad. (Artículo 104 literal d) del Código Tributario).
  • Cuando se tenga la condición de no hallado o no habido o cuando el domicilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido, la SUNAT realizará la notificación de acuerdo a parámetros indicados en el literal e) del artículo 104. (Artículo 104 literal e) del Código Tributario).
  • Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado se fijará un cedulón en dicho domicilio. Los documentos a notificarse se dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta, en el domicilio fiscal. (Artículo 104 literal f) del Código Tributario).
  1. ¿DESDE CUÁNDO SURTEN EFECTOS LAS NOTIFICACIONES EFECTUADAS AL AMPARO DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 104 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO?

Para poder dar respuesta a la pregunta formulada, es necesario efectuar una revisión al texto de los cuatros primeros párrafos del artículo 106 del Código Tributario, el cual contiene las siguientes reglas:

“Artículo 106 del Código Tributario – Efectos de las notificaciones

Las notificaciones surtirán efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción, entrega o depósito, según sea el caso.

En el caso de las notificaciones a que se refiere el numeral 2) del primer párrafo del inciso e) del Artículo 104° éstas surtirán efectos a partir del día hábil siguiente al de la publicación en el Diario Oficial, en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o en uno de mayor circulación de dicha localidad, aun cuando la entrega del documento en el que conste el acto administrativo notificado que hubiera sido materia de publicación, se produzca con posterioridad.

Las notificaciones a que se refiere el Artículo 105° del presente Código así como la publicación señalada en el segundo párrafo del inciso e) del artículo 104° surtirán efecto desde el día hábil siguiente al de la última publicación, aun cuando la entrega del documento en que conste el acto administrativo notificado se produzca con posterioridad.

Las notificaciones por publicación en la página web surtirán efectos a partir del día hábil siguiente a su incorporación en dicha página. (…)”

Conforme lo determina el texto del artículo 106º del Código Tributario, las notificaciones surtirán efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción, entrega o depósito, según sea el caso. En tal sentido, si la Administración Tributaria ha efectuado la notificación de un valor como puede ser una Resolución de Determinación, en el domicilio del contribuyente, no surte efectos ese mismo día sino a partir del día hábil siguiente al de su recepción. La regla antes mencionada también resulta aplicable cuando se realizan notificaciones a través de la página web de la SUNAT o en el Diario Oficial El Peruano.

Como se aprecia, la regla general es que las notificaciones surten efecto al día siguiente de realizada dicha actuación.

Pero ¿puede presentarse el caso que una notificación surta efectos el mismo día de su recepción?

La respuesta a esta consulta la encontramos en el texto del artículo último párrafo del artículo 106° del Código Tributario, el cual desarrollaremos en detalle en líneas posteriores.

  1. LOS SUPUESTOS SEÑALADOS EN EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 106 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO

El último párrafo del artículo 106° del Código Tributario tiene el siguiente texto:

“Por excepción, la notificación surtirá efecto al momento de su recepción cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar y levantar medidas cautelares, requerimientos de exhibición de libros, registros y documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los demás actos que se realicen en forma inmediata de acuerdo a lo establecido en este Código”.

En la doctrina nacional apreciamos que ROBLES MORENO, RUIZ DE CASTILLA PONCDE DE LEÓN, VILLANUEVA GUTIERREZ y BRAVO CUCCI indican con respecto al artículo 106 del Código Tributario lo siguiente “… el precepto establece una excepción, las notificaciones que ordenan la traba de medidas cautelares y los requerimientos de exhibición de libros y registros surten efectos en el momento de su recepción. Lo primero es consecuencia del principio general del derecho procesal, según el cual, las medidas cautelares son tramitadas inaudita pars, esto es, sin previa notificación al interesado con el fin de garantizar su eficacia. En cuanto a lo segundo, la exhibición de libros contables está sujeta a un plazo mínimo previsto en el artículo 62° del Código Tributario, lo que se busca es que el deudor tributario esté al día en el llevado de sus libros contables, de modo que, los plazos mínimos que exige el Código tributario se computen desde la recepción de la notificación”[10].

En la cita anterior se hace referencia al principio de inaudita pars, el cual está orientado a la ejecución de las medidas cautelares como prioridad, sin necesidad de comunicación al interesado.

Tengamos presente que “El carácter sumario y la falta de sustanciación que identifican al proceso cautelar no importa una exclusión absoluta del derecho a la defensa, sino tan solo su diferimiento a un momento posterior: aquél en el cual el afectado puede impugnar la medida o solicitar su modificación o levantamiento. Esto significa que en un primer momento se sacrifica el principio de contradicción, atendiendo a la urgencia de la necesidad que la medida cautelar pretende satisfacer”[11].

Siguiendo esta línea de argumentación, precisamos que uno de los elementos que justifica las medidas en donde prima el principio de inaudita parte es precisamente “En los procesos cautelares (en donde) el trámite es esencialmente sumario y por ende la resolución en él tomada tiene una impronta de superficialidad en cuanto a la verdad de la pretensión deducida. Las medidas cautelares son, pues el resultado, no de un proceso amplio de cognición, donde se proveen los mecanismos necesarios para la consecución de certeza, sino de un proceso abreviado que no requiere de la participación de la parte contra la cual se dictan. Esta característica está muy relacionada y encuentra su explicación en el requisito de la verosimilitud, que como veremos es uno de los presupuestos ineludibles de la medida cautelar”[12].

A continuación analizamos los supuestos señalados en el texto del último párrafo del artículo 106° del Código Tributario, en los cuales los efectos de las notificaciones surten efectos el mismo día que se realiza dicha diligencia.

5.1 LAS RESOLUCIONES QUE ORDENAN TRABAR Y LEVANTAR MEDIDAS CAUTELARES

Dentro de las facultades inherentes a la Administración Tributaria encontramos una representada por el denominado Principio de Autotutela, el cual permite a la propia Administración Pública hacer cumplir sus actuaciones sin necesidad de recurrir al Poder Judicial. Prueba de ello es el procedimiento de cobranza coactiva, en donde se le faculta para poder trabar y levantar medidas cautelares.

En términos de MORÓN URBINA se puede mencionar que “En esencia, la potestad para ejecutar sus propias resoluciones constituye una de las expresiones más nítidas de la autotutela administrativa con que el ordenamiento legal provee a la Administración Pública para la preservación del orden público y alcanzar la satisfacción de los intereses generales. Ni el recurso administrativo o la demanda judicial afectan esta calidad de la autoridad administrativa”[13].

Precisamente, debemos destacar que la propia fundamentación jurídica de un proceso de cobranza coactiva radica en la facultad de autotutela declarativa del Estado, el cual no debe recurrir al Poder Judicial para exigir el cumplimiento de obligaciones tributarias, sino que se dirige directamente al contribuyente para poder cubrir las necesidades que le corresponden como es el brindar los servicios públicos.

En esa misma línea de pensamiento tenemos a HINOSTROZA MINGUEZ que señala que “… la facultad de cobranza coactiva – debido a obligaciones insatisfechas, sean tributarias o no – alcanza solamente a la Administración Pública, vale decir, es una potestad propia y exclusiva del aparato estatal. No gozan de tal prerrogativa las personas particulares, sean naturales o jurídicas, quienes, en caso de que sus derechos fuesen vulnerados, tienen la posibilidad de hacerlos valer en la vía correspondiente: la judicial (mediante proceso de ejecución – de haber recaudo ejecutivo – , de conocimiento, abreviado o sumarísimo)”[14].

Finalmente, en la doctrina extranjera observamos que CALVO ORTEGA precisa que “Toda obligación tiene como objetivo su cumplimiento y el Derecho ordena su estructura para su realización; y ello en interés de los propios sujetos y de la justicia que debe presidir las relaciones sociales. Esta consideración es más importante, si cabe, en la obligación tributaria teniendo en cuenta su carácter público, su indisponibilidad por los sujetos activo y pasivo y su contribución esencial a la realización de una justicia determinada (la fiscal) que afecta a la totalidad de los ciudadanos. Todo ello lleva a la conclusión del cumplimiento coactivo de las obligaciones y, por lo que aquí interesa, del pago forzoso de los tributos”[15].

El procedimiento de cobranza coactiva se inicia con la emisión y correspondiente notificación al deudor tributario de un documento denominado “Resolución de Ejecución Coactiva” (cuyas iniciales son REC), la cual contiene un mandato de cumplimiento de la deuda exigible coactivamente.

Dicho mandato obliga al deudor a pagar la deuda a su cargo dentro de un plazo de siete (7) días hábiles contados desde el día hábil siguiente al de su notificación, bajo apercibimiento de dictarse posteriormente una medida cautelar[16] o de iniciarse su ejecución forzada hasta lograr el pago de la deuda.

Si ya venció el plazo de siete (7) días hábiles y el deudor tributario no procedió al pago respectivo de la deuda notificada, el Ejecutor Coactivo (quien es el director del proceso) tiene facultades para poder dictar medidas cautelares que permitan asegurar en la forma más adecuada el pago de la deuda tributaria que es materia de cobranza. Quizás la medida cautelar más conocida por todos es el embargo.

Si revisamos la segunda parte del artículo 642º del Código Procesal Civil, allí se prescribe que el embargo consiste en la afectación jurídica de un bien o derecho del presunto obligado, aunque se encuentre en posesión de un tercero, con las reservas que para este supuesto señala la Ley,

5.1.1 ¿CUÁLES SON LAS MODALIDADES DE LOS EMBARGOS?

Es por ello que de acuerdo a lo establecido en el artículo 118º del Código Tributario[17], se precisa las formas de embargo que puede trabar el Ejecutor Coactivo.

Cabe precisar que a través de la Resolución de Superintendencia Nº 216-2004/SUNAT se aprobó el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT[18]. Dicha norma determina la aplicación de reglas del proceso de cobranza coactiva en cumplimiento de lo dispuesto por el tercer párrafo del artículo 114º del Código Tributario, el cual determina que la SUNAT aprobará mediante Resolución de Superintendencia la norma que reglamente el Procedimiento de cobranza Coactiva respecto de los tributos que administra o recauda.

Las modalidades de embargo son:

  1. En forma de intervención, en sus tres modalidades:
  2. En recaudación

Según lo señala el numeral 1 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT, aprobado por la Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT, a través del embargo en forma de intervención en recaudación se afectan directamente los ingresos del deudor en el lugar en el cual éstos se perciben, con la finalidad de hacer efectiva la cobranza de la deuda, evitando de este modo cualquier mecanismo por parte del deudor para no cumplir con su obligación de pago de tributos.

  1. En información

El numeral 2 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT señalado anteriormente, el embargo en forma de intervención en información consiste en el nombramiento por parte del Ejecutor, de uno o varios interventores informadores para que en un plazo determinado recaben información y verifiquen el movimiento económico del Deudor y su situación patrimonial, con el fin de hacer efectiva la cobranza de la deuda.

  1. En administración de bienes

De acuerdo con el numeral 3 del artículo 17º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT, se precisa que por el embargo en forma de intervención en administración de bienes, el Ejecutor está facultado para nombrar uno o varios interventores administradores con la finalidad de recaudar los frutos o utilidades que pudieran producir los bienes embargados.

En la Resolución Coactiva que ordena el embargo en forma de intervención en administración de bienes se nombrará al interventor administrador y se señalará el plazo que durará su gestión. El interventor administrador deberá tener experiencia en funciones similares a la encomendada.

En forma de depósito, con o sin extracción de bienes

El artículo 18º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT señala la modalidad de embargo en forma de depósito, con o sin extracción de bienes, a través del cual se afectan los bienes muebles o inmuebles no registrados de propiedad del Deudor, nombrándose depositario para la conservación y custodia de los bienes al Deudor, a un tercero o a la SUNAT.

Debido a las características del tipo de bien que se pretende embargar el Ejecutor Coactivo puede evaluar la situación de su estado de conservación.

Veamos a continuación cada una de estas modalidades.

En el caso que se trate de un embargo en forma de depósito con extracción de bienes

En este tipo de medida cautelar el Ejecutor Coactivo dispone la identificación de bienes que el contribuyente tenga en propiedad y que puedan ser útiles para un eventual proceso de remate, a través del cual se recupere el total o parte de la deuda tributaria que debe el contribuyente al fisco.

El Ejecutor Coactivo una vez que ha identificado el bien a embargar procederá a inmovilizarlo, ya sea en el propio local del deudor tributario o en locales de terceros donde el bien se encuentre. Inclusive puede presentarse la posibilidad de la identificación de un bien de propiedad del deudor, que puede ser un vehículo frente al cual se dicte una orden de captura a través del secuestro conservativo de la propiedad y la Policía Nacional tiene la orden de detenerlo y ponerlo a disposición del Ejecutor Coactivo que lo ha solicitado.

En el caso que se trate de un embargo en forma de depósito sin extracción de bienes

En esta modalidad de embargo el Ejecutor Coactivo no retira bienes del local del deudor tributario, sino que ubica dentro del local bienes que pueden ser embargables y que puedan ser vendidos en un plazo corto para poder recuperar dinero que sirva para la cancelación de la deuda tributaria.

En este caso se nombra depositario al propio deudor de los bienes para que éste los custodie mientras dure la medida cautelar.

Si bien se observa que los bienes del deudor tributario no son desplazados de su local comercial o almacén, éstos quedan inmovilizados para cualquier disposición o venta, para ello el Ejecutor coactivo procederá a colocar precintos que contengan información visible que se trata de un bien embargado y que el mismo está inmovilizado.

En forma de inscripción

El artículo 19º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT determina que en la modalidad del embargo en forma de inscripción, la SUNAT afecta bienes muebles o inmuebles registrados, inscribiéndose la medida por el monto total o parcialmente adeudado en los registros respectivos, siempre que sea compatible con el título ya inscrito.

En este caso, el embargo no impide la enajenación del bien, pero el adquirente asume la carga hasta por el monto de la deuda tributaria por la cual se trabó la medida, debiendo el Ejecutor levantar el embargo únicamente si se cancela el monto de la deuda tributaria materia de la cobranza.

En este tipo de embargos pueden presentarse casos de embargo de acciones, de bienes inmuebles, de vehículos, entre otros bienes registrables.

En forma de retención

El artículo 20º del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT determina que por el embargo en forma de retención, el Ejecutor está facultado para ordenar la retención y posterior entrega de bienes, valores, fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros; así como la retención y posterior entrega de los derechos de crédito de los cuales el Deudor sea titular y que se encuentren en poder de terceros.

De conformidad con el numeral 3 del Artículo 18º del Código, es responsable solidario con el Deudor, el tercero notificado que incurra en uno de los supuestos previstos en dicho artículo.

Esta modalidad es utilizada mayormente en fechas en las cuales las empresas efectúan depósitos o retiros de dinero para el pago de obligaciones, ya sea a fin de mes o en el caso de pago de gratificaciones o entrega de utilidades a los trabajadores.

Es preciso indicar que este tipo de embargos pueden realizarse en las cuentas del propio contribuyente, como también puede darse el supuesto de retenciones de terceros.

5.2 REQUERIMIENTOS DE EXHIBICIÓN DE LIBROS, REGISTROS Y DOCUMENTACIÓN SUSTENTATORIA DE OPERACIONES DE ADQUISICIONES Y VENTAS QUE SE DEBAN LLEVAR CONFORME A LAS DISPOSICIONES PERTINENTES

Este supuesto puede presentarse cuando el fisco da inicio a un proceso de fiscalización hacia un contribuyente, motivo por el cual le emite un requerimiento en el cual le solicita la presentación de documentos, libros, registros, contratos, órdenes de servicio, entre otros documentos.

Aquí es pertinente indicar que estas funciones de verificación las realiza un funcionario de la SUNAT que se denomina “Fedatario Fiscalizador”, el cual tiene sus funciones delimitadas en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por el Decreto Supremo N° 086-2003-EF.

Según lo define el literal a) del artículo 1 del reglamento en mención, el Fedatario Fiscalizador es el “Tipo de agente fiscalizador que, siendo trabajador de la SUNAT se encuentra autorizado por ésta para efectuar la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los administrados, en los términos previstos en el presente Decreto Supremo, en concordancia con lo establecido en el artículo 165 del Código Tributario”.

Las funciones del Fedatario Fiscalizador están señaladas en el artículo 4 del Reglamento en mención, indicando las siguientes:

“Artículo 4.- FUNCIONES DEL FEDATARIO FISCALIZADOR

Son funciones del Fedatario Fiscalizador, las siguientes:

a) Dejar constancia de las acciones u omisiones que importen la comisión de las infracciones tributarias a que se refieren los numerales 1 y 5 del artículo 173; numerales 1, 2, 3, 4, 5, 6 y 7 del artículo 174; numerales 5, 10 y 12 del artículo 177 y numeral 4 del artículo 178 del Código Tributario, para lo cual levantará un Acta Probatoria en la cual se deje constancia de dichos hechos y/o de la infracción cometida.

Asimismo, podrá levantar Actas Preventivas o Notas de Devolución y/o Restitución.

b) Ejecutar las sanciones de cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como aplicar el comiso de bienes o internamiento temporal de vehículos, según corresponda.

c) Efectuar tomas de inventario de existencias y activos fijos, efectuar la comprobación física, su valuación y registro; así como practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos.

d) Inmovilizar bienes de cualquier naturaleza, conforme a lo dispuesto en el numeral 6 del artículo 62 del Código Tributario.

e) Practicar inspecciones en los locales que se encuentren ocupados bajo cualquier título por los deudores tributarios así como a los medios de transporte.  

f) Obtener información referente al precio de los bienes y servicios. Dicha información quedará evidenciada en los Documentos elaborados por el Fedatario Fiscalizador.

 g) Verificar que los sistemas de emisión de comprobantes de pago utilizados cumplan con los requisitos y características señaladas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

h) Verificar que las empresas que realizan trabajos de impresión o importación de documentos cumplan con las normas señaladas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Las funciones antes mencionadas se realizarán por los Fedatarios Fiscalizadores a través de intervenciones y/u operativos”.

Finalmente, el texto del artículo 9° del Reglamento precisa la manera como se procederá a la intervención, inspección, recuento físico e inmovilización.

“Artículo 9.- INTERVENCIÓN, INSPECCIÓN, RECUENTO FÍSICO E INMOVILIZACIÓN

En el caso de las infracciones tipificadas en el artículo 174 del Código Tributario, el Fedatario Fiscalizador podrá comprobar las acciones u omisiones que importen la comisión de estas infracciones al intervenir directamente en una operación comercial o al presenciar la realización de operaciones entre terceros. De igual forma podrá verificar la información consignada en los comprobantes de pago o documentos que sustenten las operaciones, el traslado o la posesión de bienes.

En cumplimiento de sus funciones, el Fedatario Fiscalizador tiene la facultad de intervenir medios de transporte de bienes y/o de pasajeros, estén estos detenidos o en marcha y de efectuar la verificación, inspección y/o control de los bienes transportados, a fin de constatar que éstos correspondan con los datos consignados en la(s) guía(s) de remisión o comprobante(s) de pago exhibidos por el sujeto intervenido, que sustenta(n) la remisión, el traslado o posesión de los productos o bienes, para lo cual podrá pesar las unidades de transporte y/o bienes; abrir cajas, sacos, bodegas, precintos de seguridad y/o cualquier otro envase, embalaje o mecanismo de seguridad que impida la inspección y conteo de los bienes contenidos en el vehículo intervenido. Asimismo, podrá colocar precintos en los vehículos intervenidos, verificar la cantidad de pasajeros trasladados en los medios de transporte y solicitar el manifiesto de pasajeros.

Durante la inspección el Fedatario Fiscalizador podrá solicitar la exhibición de la documentación relacionada con hechos que generan obligaciones tributarias.

Para el caso de la inmovilización, la SUNAT dispondrá las acciones necesarias para la custodia de aquello que haya sido inmovilizado.

Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión de la intervención y son ejercidas en virtud a las facultades de fiscalización y control que tiene la SUNAT”.

Por lo que se aprecia, el accionar del fedatario fiscalizador de la SUNAT ejecutas sus acciones de manera inmediata, cumpliendo de este modo los alcances del último párrafo del artículo 106 del Código Tributario.

5.3 EN LOS DEMÁS ACTOS QUE SE REALICEN EN FORMA INMEDIATA DE ACUERDO A LO ESTABLECIDO EN ESTE CÓDIGO

Dentro de este punto es pertinente indicar algunos supuestos que están señalados en el Código Tributario, específicamente en los numerales 5 y 8 del artículo 62°, los cuales están relacionados con actuaciones de tomas de inventario, al igual que realizar inspecciones.

A manera de ejemplo puede citarse lo dispuesto en el numeral 5) del artículo 62º del Código Tributario cuando determina que el fisco puede efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución, efectuar la comprobación física, su valuación y registro.

Del mismo modo; el fisco puede practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control de ingresos.

Es pertinente mencionar que las actuaciones indicadas en los párrafos anteriores, serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión de la intervención.

Otro supuesto sería el numeral 8) del artículo 62º del Código Tributario, el cual determina como facultad de la Administración Tributaria en el proceso de fiscalización lo siguiente:

“Practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título, por los deudores tributarios, así como en los medios de transporte.

Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuando se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte.

La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la intervención.

En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar declaraciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se encuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados”.

Nótese que la propia norma indica que el fisco puede practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier título, por los deudores tributarios, y que la actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la intervención.

La inmediatez de la actuación se justificaría por el hecho que se impediría de algún modo,  que el sujeto fiscalizado pueda ocultar información, la cual no permita al fisco encontrar datos relacionados con la actividad desarrollada por éste administrado.

Como se aprecia de lo antes expuesto, se debe tener especial cuidado en identificar los supuestos en los cuales la notificación surte efectos de manera inmediata y no al día hábil siguiente, ello a efectos de poder evitar alguna contingencia a futuro con el fisco.

No olvidemos que la facultad discrecional que tiene el fisco para poder exigir documentación sustentatoria al contribuyente, por medio de una notificación que surte efectos el mismo día, puede ir en contra de los alcances del principio de proporcionalidad o razonabilidad, generando un perjuicio al contribuyente y dejándolo en una especie de desamparo.

En este sentido, encontramos una opinión de RIOS DIESTRO que analiza precisamente este problema cuando indica lo siguiente:

“Como puede advertirse, la Administración Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalización la misma que es ejercida de manera discrecional, y en el marco de la facultad prevista en el numeral 1 del artículo 62º del Código Tributario, podría requerir al deudor tributario la exhibición inmediata de libros, registros y  documentación sustentatoria (sic) de sus operaciones de adquisiciones y ventas, en la medida que se notifique un requerimiento al amparo del 106º el mismo que surtirá efectos al momento de su recepción.

Sin embargo, a fin que esta facultad discrecional de la Administración no vulnere los principios de justicia, equidad y razonabilidad en el deber de colaboración que tiene el deudor tributario durante un procedimiento de fiscalización, el ejercicio de dicha facultad debe estar modulada por el principio de proporcionalidad o razonabilidad.

Sobre el particular, la RTF Nº 08819-3-2009 ha señalado que si bien la Administración se encuentra facultada para solicitar la exhibición y/o presentación de documentación relacionada con las obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo, excepcionalmente, el requerimiento de información surtir efectos en la fecha de su recepción, también es imprescindible que en atención al principio de razonabilidad y el inciso a) del numeral 1 del artículo 62º del Código Tributario concordado con el artículo 106º del mismo cuerpo legal, el plazo otorgado para cumplir con el requerimiento de información guarde coherencia con el volumen y tipo de información solicitada, lo que no se advierte de la revisión del requerimiento materia de autos”[19].

[1] GUZMAN NAPURI, Cristhian. La administración pública y el procedimiento administrativo general. Página  Blanca editores, primera edición. Página 139. Lima, 2004.

[2] MORON URBINA, Juan Carlos.  Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurídica, quinta edición. Lima, 2006.  Página 175.

[3] GORDILLO, Agustín. Tratado de Derecho Administrativo: El procedimiento Administrativo. Tomo 4. Capítulo V. Página 284. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.gordillo.com/pdf_tomo4/capitulo5.pdf (recuperado el 22.01.2018).

[4] BENAVENTE CHORRES, Hesbert. La notificación como condición de eficacia de los actos administrativos.  Con especial referencia al derecho administrativo peruano. Artículo publicado en la revista Opinión Jurídica. Volumen 8, número 15. Enero – junio de 2009. Medellín, Colombia. Página 37. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.scielo.org.co/pdf/ojum/v8n15/v8n15a2.pdf (recuperado el 22.01.2018).

[5] SERRANO GIRADO,  Enrique.  La notificación de los actos administrativos en la jurisprudencia.  https://www.google.com.pe/url?sa=t&rct=j&q=&esrc=s&source=web&cd=6&ved=0ahUKEwjDpYLYgezYAhUByVMKHYmqAH0QFghIMAU&url=https%3A%2F%2Fdialnet.unirioja.es%2Fdescarga%2Farticulo%2F2111797.pdf&usg=AOvVaw1weIFYV1DvVDa7UwuRECKP (recuperado el 23.01.2018).

[6] ENCICLOPEDIA JURÍDICA. Esta información puede consultarse ingresando a la siguiente dirección web: http://www.enciclopedia-juridica.biz14.com/d/notificacion-tributaria/notificacion-tributaria.htm (recuperado el 23.01.2018).

[7] Esta información se puede consultar en la siguiente página web: http://www.bomberosmijas.com/archivos/consititucion_espanola/la_constitucion_espanola_05.pdf (recuperado el 16.01.2018).

[8] La indefensión es un concepto jurídico indeterminado referido a aquella situación procesal en la que la parte se ve limitada o despojada por el órgano jurisdiccional de los medios de defensa que le corresponden en el desarrollo del proceso. Las consecuencias de la indefensión pueden suponer la imposibilidad de hacer valer un derecho o la alteración injustificada de la igualdad de armas entre las partes, otorgando a una de ellas ventajas procesales arbitrarias. Puede consultarse esta información en la siguiente página web: http://es.wikipedia.org/wiki/Indefensi%C3%B3n

[9] ROBLES MORENO, Carmen del Pilar y HUAPAYA GARRIAZO, Pablo. Algunos apuntes sobre la naturaleza de la Notificación en materia tributaria. Informe publicado en la revista Actualidad Empresarial N° 182, Primera quincena de mayo de 2009. Páginas I-5 y I-6.

[10] ROBLES MORENO, Carmen del Pilar; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco Javier; VILLANUEVA GUTIERREZ, Walker y BRAVO CUCCI, Jorge Antonio. CÓDIGO TRIBUTARIO. Doctrina y  Comentarios. 3ra edición actualizada y aumentada. Pacífico Editores. Lima, Junio 2014. Volumen II Páginas 854 y 855.

[11] MEDIDAS CAUTELARES. Esta información puede consultarse ingresando a  la siguiente dirección web:  http://www.pj.gov.py/ebook/monografias/nacional/procesal/Mar%C3%ADa-Buongermini-Medidas-Cautelares.pdf (recuperado el 16.01.2018).

[12] MEDIDAS CAUTELARES. Ob. Cit.

[13] MORÓN URBINA, Juan Carlos. “Nueva Ley del Procedimiento Administrativo general”. Editorial Gaceta Jurídica. Lima, Agosto 2002. Página, 404.

[14] HINOSTROZA MINGUEZ, Alberto. “El Procedimiento Coactivo”. Librería y Ediciones Jurídicas. Lima, Diciembre 1995. Páginas 28 y 29.

[15] CALVO ORTEGA, Rafael. “Curso de Derecho Financiero I. Derecho Tributario: Parte General.” Editorial Thomson Civitas. Madrid, 2004. Página 304.

[16] La elección de la medida cautelar dependerá de cada caso concreto y será determinada por el Ejecutor Coactivo procurando siempre velar por los intereses de la Administración Tributaria a efectos que la deuda pueda ser recuperada en el menor tiempo posible.

[17] El equivalente en la Ley del Procedimiento de Ejecución Coactiva, aprobada por la Ley Nº 26979, será el artículo 33º. Esta norma es de aplicación para la cobranza de las obligaciones a cargo de los gobiernos Locales y otras administraciones tributarias distintas a la SUNAT.

[18] Si se desea consultar el texto completo del Reglamento del Procedimiento de Cobranza coactiva de la SUNAT puede ingresar a la siguiente dirección web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2004/216.htm (Recuperado el 23.01.2018).

[19] RIOS DIESTRO, Rodolfo Martín. Principios del Derecho Procesal Administrativo y su aplicación en el procedimiento contencioso tributario. Artículo publicado en el libro Aspectos Generales de los procedimientos administrativos. Defensoría del Contribuyente y usuario aduanero. MEF. Primera edición, diciembre de 2016. Páginas 26 y 27. Este libro puede descargarse ingresando a la siguiente dirección web: https://www.mef.gob.pe/es/documentos-y-publicacion/libro-digital-defcon/libro-digital-2016 (recuperado el 23.01.2018).

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Acerca de JUAN MARIO ALVA MATTEUCCI

Abogado de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Egresado de la Maestría en Contabilidad con mención en Política y Administración Tributaria de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asociado activo del Instituto Peruano de Derecho Tributario - IPDT. Miembro del Consejo Directivo del Servicio de Administración Tributaria - SAT de la Municipalidad Metropolitana de Lima. Profesor del Curso de Especialización Avanzada en Tributación de la Pontificia Universidad Católica del Perú. Profesor del Programa en Gestión Tributaria Empresarial dictado en ESAN. Profesor de los cursos "Impuesto a la Renta Empresarial" y "Planeamiento Tributario" del PEE DE DERECHO CORPORATIVO en ESAN. Ha sido Profesor del curso "Impuestos Especiales II - Impuesto a la Renta e IGV" de la Facultad de Derecho y Ciencia Política de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Coautor del Libro "Infracciones y Sanciones del Código Tributario. Tomo I y II", del Libro "Detracciones, Retenciones y Percepciones", del "Libro Homenaje a Armando Zolezzi Möller", del "Libro Homenaje a Luis Hernández Berenguel", del "Libro Homenaje a Francisco Escribano” y del "Libro Homenaje a Victor Vargas Calderón". Coautor del libro "Guia de Operaciones Societarias y Comerciales", del "Manual de Detraciones, Retenciones y Percepciones", del libro "Aplicación Práctica del Impuesto a la Renta: Ejercicio 2015 - 2016", del libro "Delitos tributarios: Análilsis de la Ley Penal Tributaria e incremento patrimonial no justificado" y del libro "Manual de Infracciones y Sanciones Tributarias". Autor del libro "Análisis para la aplicación del Crédito Fiscal". Autor del libro "Análisis práctico del Impuesto General a las Ventas". Autor del libro "Tratamiento tributario de las empresas constructoras e inmobiliarias" Autor de artículos para revistas universitarias y profesionales sobre diversos temas tributarios. Actualmente ocupa el cargo de Director de la Revista Actualidad Empresarial.

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