¿SE PUEDEN DEDUCIR COMO GASTO PARA EL IMPUESTO A LA RENTA LOS PREMIOS OTORGADOS EN DINERO O ESPECIE?
MARIO ALVA MATTEUCCI
1. INTRODUCCIÓN
Como parte de una estrategia de captación de clientes o de fidelización de los ya existentes dentro de la cartera en los negocios, las empresas realizan sorteos o entrega de premios a nivel público y con campañas de información que buscan generar un eco comercial y de propaganda, lo cual genera una expectativa de ganancia en los potenciales clientes para poder realizar los hechos económicos que se solicitan para poder tener opciones en la premiación.
De este modo, procuran seguir las reglas determinadas por las empresas como acumular ingresos en las cuentas bancarias, adquirir un determinado producto, enviar un sobre con etiquetas del producto ya consumido, ingresar códigos a una página web, entre otras situaciones.
Sin embargo, existen reglas tributarias que se deben cumplir ya que son exigencia para la deducción posterior del gasto en la determinación de la renta neta de tercera categoría. Lamentablemente muchas empresas realizan sorteos y entregan bienes a sus clientes y no se someten a las reglas tributarias que para tal efecto se aplican, con lo cual tendrán dificultades en la deducción respectiva y el consiguiente reparo tributario.
El motivo del presente informe es realizar el análisis de los requisitos señalados en la legislación del Impuesto a la Renta, para conocer cuando si son deducibles este tipo de gastos por la entrega de premios y cuando existen reparos al respecto.
2. DEFINICIÓN DE LOS TÉRMINOS “SORTEO” Y “PREMIO”
Antes de dar paso al análisis de la normatividad que regula la deducción del gasto de los premios otorgados en sorteos, resulta de vital importancia definir ambos términos. Para ello recurrimos al Diccionario de la Real Academia Española.
2.1 EL TÉRMINO SORTEO
Allí se define al término “SORTEO”1 como la “acción de sortear”.
Siguiendo al diccionario al buscar el verbo “sortear”, se define el mismo de la siguiente manera:
“SORTEAR”: (Del lat. sors, sortis, suerte). 1. tr. Someter a alguien o algo al resultado de los medios fortuitos o casuales que se emplean para fiar a la suerte una resolución. 2. tr. Lidiar a pie y hacer suertes a los toros. 3. tr. Evitar con maña o eludir un compromiso, conflicto, riesgo o dificultad.
De los tres significados posibles nos quedamos con el primero ya que describe con mayor exactitud al tema materia del presente análisis.
Para el portal DEFINICIÓN ABC, se designa con el término de Sorteo “a la acción y resultado de sortear, es decir, cuando se somete a cosas o personas al arbitrio de la suerte, del azar. Los sorteos resultan ser actividades que se llevan a cabo en la mayoría de las culturas y que tienen por objetivo, además de proponer un entretenimiento a la gente que participa en ellas, la posibilidad de obtener a través de su participación importantísimos premios”2.
A título personal recuerdo haber acompañado a mi madre junto con mis hermanos al local del Banco de la Nación, que está ubicado en el cruce de las avenidas 28 de julio con Petit Thouars para dejar sobres para participar en el sorteo de comprobantes de pago.
En casa ayudábamos a mi madre a llenar los sobres con los comprobantes que ella nos entregaba. En los años 70 solo veía papelitos de colores3 y tickets de las máquinas registradoras que eran introducidos en un sobre donde se consignaba el nombre de mi madre, la dirección y el número de su Libreta Electoral.
Semanas después regresábamos a ver la lista de los ganadores que luego fue incorporada en los diarios de la época como “La Prensa”. Si bien mi madre nunca obtuvo un premio en ese sorteo, para mis hermanos y yo si había un “premio” por haberla acompañado y era disfrutar su compañía y unos dulces que nos regalaba. Esa fue mi primera experiencia con un sorteo.
2.2 EL TÉRMINO PREMIO
Al consultar el término “premio” en el Diccionario de la RAE, observamos que tiene el siguiente significado:
Proviene del lat. Praemīum. Significa: 1. m. Recompensa, galardón o remuneración que se da por algún mérito o servicio. 2. m. Vuelta, demasía, cantidad que se añade al precio o valor por vía de compensación o de incentivo. 3. m. Aumento de valor dado a algunas monedas o por el curso del cambio internacional. 4. m. Cada uno de los lotes sorteados en la lotería nacional. 5. m. Recompensa que se otorga en rifas, sorteos o concursos.
De los cinco significados que se señalan en el párrafo anterior el que más se ajusta al tema materia de análisis es el quinto.
Si se observa aquí en la obtención del premio interviene el alea, el azar o el albur porque previamente no se puede determinar quién es el ganador.
3. EL LITERAL U) DEL ARTÍCULO 37º DE LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA
Al realizar una revisión del texto del literal u) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa que califican como gastos para la determinación de la renta neta de tercera categoría, los gastos por premios, en dinero o en especie, que realicen los contribuyentes con el fin de promocionar o colocar en el mercado sus productos o servicios, siempre que se cumplan las siguientes condiciones allí señaladas:
1. Que dichos premios se ofrezcan con carácter general a los consumidores reales.
2. El sorteo de los premios se debe efectuar ante Notario Público.
3. Se cumplan con las normas legales vigentes sobre la materia.
4. ANÁLISIS DE LOS REQUISITOS SEÑALADOS EN LA LEGISLACIÓN DEL IMPUESTO A LA RENTA
Al respecto, es de vital importancia realizar un análisis de los requisitos mencionados anteriormente, a efectos de poder apreciar si realmente corresponde aceptarlos como gasto o no y no exista contingencia con el fisco.
4.1 PRIMER REQUISITO: LOS PREMIOS DEBEN SER ENTREGADOS CON CARÁCTER GENERAL
Un elemento al cual debe prestarse especial interés es que los premios que el contribuyente entregue deben ser otorgados con carácter general a todas aquellas personas que cumplan una determinada condición, la cual puede estar representada por:
• El hecho de adquirir un bien sujeto a promoción.
• El mantener una cantidad de dinero en una cuenta bancaria (como es el caso de contar con una cuenta con saldo positivo, ya sea de ahorros o de Compensación por Tiempo de Servicios).
• El estar al día en el pago de algún cronograma de préstamo de dinero.
• Ser usuario de un servicio sujeto a promoción.
• Entre otras situaciones.
Cabe indicar que aquí es necesario indicar que las promociones deben tener un tiempo específico de duración4 y es justamente en ese tiempo donde se debe cumplir la condición que habilitaría la entrega del premio.
No sería correcto hacer una diferenciación entre aquellos que cumplan las condiciones, excluyendo a algunos y a otros no5. Se deberá verificar la generalidad en este caso.
4.2 SEGUNDO REQUISITO: EL SORTEO SE DEBE REALIZAR ANTE NOTARIO PÚBLICO
El Notario es un funcionario público que recibe facultades a través de la Ley del Notariado:
• Para poder dar fe de los contratos y demás actos de tipo extrajudicial.
• Se encuentra dedicado a asesorar, redactar, custodiar y poder dar fe en acuerdos, documentos, testamentos y una serie de otros actos de naturaleza civil y mercantil.
• Se encuentra obligado a poder controlar y buscar preservar la ley, a la vez de poder mantener la neutralidad en sus actos.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 2º de la Ley del Notariado6, aprobada mediante Decreto Legislativo Nº 1049 (publicada en el Diario Oficial “El Peruano” el 26 de junio de 2008), el Notario es el profesional del Derecho que está autorizado para dar fe de los actos y contratos que ante él se celebran. Para ello formaliza la voluntad de los otorgantes, redactando los instrumentos a los que confiere autenticidad, conserva los originales y expide los traslados correspondientes.
Su función también corresponde la comprobación de hechos y la tramitación de asuntos no contenciosos previstos en la ley de la materia.
Al efectuar una revisión del texto del artículo 98º de la Ley del Notariado, aprobada por el Decreto Legislativo Nº 1049, observamos que el Notario Público extenderá las actas en las que se consigne actos, hechos o circunstancias que presencie o le conste y que no sean de competencia de otra función.
En concordancia con lo señalado en el párrafo anterior, apreciamos que el literal g) del artículo 94º de dicha norma se precisa que son actas extra protocolares las que se emitan por sorteos y de entrega de premios.
Es por este motivo que si se realiza un sorteo, se requiere la presencia del Notario Público, con la finalidad que dicha persona, en cumplimiento de las facultades otorgadas por la Ley del Notariado, otorgue el acta respectiva a través de la cual se certifica la entrega de los premios.
Lamentablemente este requisito es el que generalmente los contribuyentes incumplen7, por lo que el gasto incurrido es reparable para efectos de la determinación del gasto y es materia de revisión por parte del fisco.
4.3 TERCER REQUISITO
Se debe establecer que el procedimiento aplicable en el caso de las autorizaciones para la realización de sorteos está consignado en el Decreto Supremo Nº 006-2000-IN8, el cual aprobó el Reglamento de Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales, el cual fue modificado mediante el Decreto Supremo Nº 011-2002-IN.
El artículo 1º de dicho Reglamento precisa que “Es objeto del presente Reglamento establecer las disposiciones que regulen los procedimientos para la autorización, supervisión y control de Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales y la aplicación de las sanciones por su contravención”.
El artículo 2º considera que “Su finalidad es velar por derechos de las personas que participan en actividades de Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales, garantizando que las entidades organizadoras cumplan con desarrollar los eventos conforme a lo autorizado y en el marco de las normas sobre el particular”.
Lo interesante se observa en el texto del artículo 3º que determina un monto sobre el cual se aplican las disposiciones para las autorizaciones del Ministerio del Interior. Allí se menciona que el presente reglamento “Alcanza a todas las personas jurídicas legalmente constituidas que realicen, bajo cualquier modalidad, Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales, a las que para efectos del presente Reglamento se denominan ENTIDADES, siempre y cuando el valor total del o de los premios o artículos ofrecidos, según corresponda, exceda el 15 % de la UIT 9.
Son sujetos de autorización para efectuar Promociones Comerciales las empresas legalmente constituidas.
Son sujetos de autorización para llevar a cabo Rifas con Fines Sociales las asociaciones, fundaciones y comités”.
En dicho reglamento se precisa en su artículo 15º lo siguiente: “En los sorteos, concursos o cualquier otra modalidad similar de Promociones Comerciales donde intervenga el azar, participará un representante de la Dirección General de Gobierno Interior, a fin de supervisar el cumplimiento de lo autorizado y de las demás disposiciones sobre el particular. La misma disposición regirá para los sorteos de Rifas con Fines Sociales”.
Esta norma debe concordarse necesariamente con la Ley Nº 29571, norma que aprobó el Código de Protección y Defensa del Consumidor10, el cual señala en el texto del artículo 15º que en el caso de sorteos, canjes o concursos se procede de acuerdo con el Reglamento de Promociones Comerciales y Rifas con Fines Sociales, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 006-2000-IN, o con las normas que lo sustituyan.
5. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT
5.1 Informe Nº 165-2010-SUNAT/2B000011
Sobre el tema es pertinente revisar el Informe Nº 165-2010-SUNAT/2B0000, de fecha 16 de noviembre de 2010, el cual trata sobre el tema de los premios otorgados, el cual determina como conclusión lo siguiente:
“Los gastos por premios entregados con motivo de sorteos realizados por las empresas explotadoras de Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas con fines promocionales, serán deducibles en tanto dichos premios se ofrezcan con carácter general a los consumidores reales, los sorteos se efectúen ante Notario Público y se cumpla con las normas legales sobre la materia”12.
5.2 Informe Nº 167-2009-SUNAT/2B0000 13
En este punto el Informe Nº 167-2009-SUNAT/2B0000, de fecha 17 de agosto de 2009, concluye que para efecto de la deducción del gasto a que se refiere el inciso u) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, no es requisito la presencia de un Notario Público cuando la promoción no suponga un sorteo.
En este sentido, solo cuando exista la entrega de premios exista un sorteo de por medio es que se necesita la presencia obligatoria de un Notario Público, quien dará fe de este hecho.
6. JURISPRUDENCIA EMITIDA POR EL TRIBUNAL FISCAL SOBRE LA ENTREGA DE PREMIOS Y SU DEDUCCIÓN DE GASTO
6.1 LA RTF Nº 00398-1-2006
Resulta interesante revisar el criterio asumido por el Tribunal Fiscal al analizar el tema de la entrega de los premios. Ello se aprecia en los considerando de la RTF Nº 00398-1-2006 de fecha 24 de enero de 2005, los cuales se trascriben a continuación:
“Que la Administración reparó el crédito fiscal y la deducción de las compras de llantas para automóviles, una copa y camisetas contenidas en las facturas Nº 097-370, 002-330, 01-184 y 001-183, al constituir gastos ajenos al giro del negocio siendo que según la recurrente fueron otorgados a sus clientes como premios a fin de promocionar sus ventas;
Que al respecto, cabe indicar que el inciso u) del citado artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que son deducibles a fin de establecer la renta neta de tercera categoría, los gastos por premios, en dinero o en especie, que realicen los contribuyentes con el fin de promocionar o colocar en el mercado su productos o servicios, siempre que dichos premios se ofrezcan con carácter general a los consumidores reales, el sorteo de los mismos se efectúe ante Notario Público y se cumplan con las normas legales vigentes sobre la materia.
Que en el presente caso, la recurrente no ha demostrado que se hubiese realizado algún sorteo a favor de sus clientes y tampoco la entrega de los bienes a los ganadores de tal acto, por lo que corresponde confirmarlos reparos relacionados con dichas facturas, debiendo indicarse que en aplicación de los artículos 141º y 148º del Texto Único Ordenado del Código Tributario, no corresponde merituar las copias certificadas de actas de sorteos, ni las constancias de entrega de los premios, ni las cartas del Club Deportivo Financieros recién presentados en la etapa de apelación, habida cuenta que la recurrente no acredita haber cancelado la deuda correspondiente, ni que la omisión a su presentación se debió a causa que no le era imputable”14.
6.2 LA RTF Nº 01804-1-2006
Sobre el mismo tema de reparo en la deducción de gastos por entrega de premios se pronuncia la RTF Nº 01804-1-2006 de fecha 4 de abril de 2006, de la cual transcribimos algunos considerandos.
“Que expone que los bienes adquiridos para promociones y/o sorteos fueron destinados a tal fin, conforme se acredita con los tickets y la relación de ganadores exhibidos, no siendo requisito para su deducción que haya intervenido un notario público en los sorteos efectuados.
Que la Administración sostiene que reparó el crédito fiscal de adquisiciones destinadas a operaciones gravadas por diferencias entre lo anotado en el Registro de Compras y lo consignado en las declaraciones juradas, siendo dicha diferencia positiva en los meses de enero y mayo, lo que implica el uso de un crédito fiscal mayor;
Que manifiesta que reparó el crédito fiscal de adquisiciones destinadas a operaciones gravadas así como la deducción por gastos ajenos al giro del negocio referidos a palcos en el estadio monumental, una piscina, flete, una parrilla y artefactos eléctricos, al no haberse acreditado que cumplían con el principio de causalidad y porque si bien la recurrente alega que tales beneficios se destinaron a sorteos entre sus clientes para que fuesen deducibles en virtud del inciso u) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta debía realizarse el sorteo ante Notario Público, lo que no sucedió en el caso de autos”.
7. SI LA ENTREGA DEL PREMIO ES UN BIEN MUEBLE, LA OPERACIÓN SE ENCUENTRA GRAVADA CON EL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
Es pertinente mencionar que la entrega de un premio que califica como bien mueble se encuentra gravada con el IGV, toda vez que se configura el denominado retiro de bienes. Esto no resultaría aplicable si se produce la entrega de una cantidad de dinero, ya que en este último supuesto no se genera propiamente el retiro de bienes.
En este tema resulta interesante la opinión de RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN y de ROBLES MORENO, cuando señalan lo siguiente:
“Veamos el caso de sorteo de bienes entre clientes: Una empresa que se dedica a la comercialización de licores adquiere un TV para sortearlo entre sus clientes. El cliente AA sale premiado.
¿La entrega del TV al cliente AA se encuentra inafecta al IGV, asumiendo que este caso se encuentra entre los límites del 1% del promedio de ingresos y 20 UIT establecidos por el RIGV?.
Un sector de la doctrina considera que este caso se encuentra inafecto por encontrarse comprendido en la figura de “promoción”. Consideramos que se trata de un premio, no de una promoción. Ver el artículo 37° literal u de la LIR. En este sentido, sí se debe aplicar el IGV”15.
8. ¿SE DEBE EMITIR COMPROBANTE DE PAGO POR LA ENTREGA DEL PREMIO?
En el caso que el premio sea la entrega de un bien, sea mueble o inmueble, se deberá cumplir con la entrega de un comprobante de pago, ya sea factura o boleta, ello dependiendo del hecho que el ganador cuente o no con un número de RUC.
En la glosa del comprobante se deberá describir el tipo de bien entregado, sus características y el valor asignado sin discriminar el IGV, indicando de manera expresa que se trata de una “transferencia gratuita”. Ello de conformidad con lo señalado por el artículo 8° numeral 8) del Reglamento de Comprobantes de Pago.
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1 RAE. Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://lema.rae.es/drae/?val=sorteo
2 Esta información puede consultarse en la siguiente página web: http://www.definicionabc.com/general/sorteo.php
3 Casi cuarenta años después puedo entender que esos papelitos de colores eran comprobantes de pago y que gracias a la recolección de los mismos por esta vía, la Administración Tributaria puede identificar informaciones, realizar cruces de datos, apreciar documentos que son emitidos sin reunir los requisitos, verificar incumplimientos formales, entre otras situaciones.
4 Por ello algunas publicidades, ya sea televisiva, radial o por escrito, se precisa que la promoción es válida por un lapso de tiempo o hasta agotar stock de los bienes que son entregados.
5 Basta que se presente un caso de diferenciación o de exclusión para que el gasto sea considerado como reparable y por ende no deducible.
6 Si se desea consultar el texto completo de la Ley del Notariado se puede ingresar a la siguiente página web: http://www.agn.gob.pe/portal/pdf/legislacion/LC/ley_notariado_decreto_legislativo_1049.pdf
7 A veces los contribuyentes optan por realizar el sorteo sin la presencia del Notario Público, ello por un tema de costos, pero el “ahorro” que les otorgó esta no presencia del Notario más adelante los perjudica ya que existe el reparo del gasto, además del pago de las multas por omisión de tributos, de ser el caso.
8 Fue publicado en el diario oficial El Peruano el 01 de junio del 2000. Se puede consultar el texto completo de la norma en la siguiente página web: http://dggi.mininter.gob.pe/dggi/documentos/doc_normatividad/13_normativa.pdf
9 Para el ejercicio gravable 2013 las 15 UIT corresponden a un monto de S/. 55,500 Nuevos Soles.
10 Si se desea consultar el texto completo del Código de Protección y Defensa del Consumidor se puede ingresar a la siguiente página web: http://portal.andina.com.pe/EDPEspeciales/especiales/2010/setiembre/codigo_consumidor.pdf
11 Si se desea consultar el texto completo del Informe emitido por la SUNAT se puede ingresar a la siguiente página web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2010/informe-oficios/i165-2010.pdf
12 Si se desea consultar el texto completo del Informe Nº 165-2010-SUNAT/2B0000, se puede consultar la siguiente página web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2010/informe-oficios/i165-2010.pdf
13 Si se desea revisar el texto completo del Informe se puede ingresar en la siguiente página web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2009/oficios/i167-2009.htm#_ftn2
14 Si se desea revisar el contenido completo de la RTF Nº 00398-1-2006 se puede consultar la siguiente página web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2006/1/2006_1_00398.pdf
15 RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEON, Francisco Javier y ROBLES MORENO, Carmen del Pilar. “El retiro de bienes en el IGV (Parte II). Artículo publicado en la revista Actualidad Empresarial Nº 198, correspondiente a la primera quincena de enero de 2010. Página I-6.