IMPUESTO PREDIAL: la actualización de valores

Todo contribuyente afecto al impuesto predial se encuentra obligado a presentar ante la municipalidad una declaración jurada anual. Esto significa que, en teoría, un contribuyente deberá presentar su declaración jurada del impuesto predial todos los años sin excepción. Sin embargo, con el fin de evitar un innecesario y repetitivo trámite, el último párrafo del artículo 14° de la LTM ha dispuesto que las municipalidades pueden actualizar los valores de los predios de los contribuyentes y, de esta manera, se sustituye la obligación del contribuyente de presentar una declaración jurada en forma anual.^[1] Aquí cabe una precisión terminológica. El artículo 14° de la LTM se refiere a la “actualización de valores” y, en este caso, se refiere al acto cognitivo mediante el cual se calcula el impuesto. En cambio, la Cuarta Disposición Final de la LTM hace referencia a la “emisión mecanizada de actualización de valores”^[2] y se refiere a los actos materiales que comprende la actualización de los valores. Sin embargo, con frecuencia se hace referencia a la “cuponera”, en alusión al soporte físico (papel) que contiene la actualización. Este es un término extra jurídico y solo puede admitirse y utilizarse en el lenguaje coloquial.

Dicho esto, antes de entrar en materia es necesario definir qué es una actualización de valores. Como sabemos, el contribuyente tiene la obligación de presentar una declaración jurada anual determinando el valor de su predio. Para lograr tal cometido, el contribuyente declara la ubicación de su predio y el área del terreno, aplicando luego el valor del terreno fijado en los planos básicos arancelarios. De igual modo, para el caso de la edificación, el contribuyente declara el área construida, la antigüedad de la construcción y los valores por partidas. Acto seguido determina la base imponible y aplica la tasa del impuesto. Sin embargo, ocurre que cada año, en el mes de octubre, el Ministerio de Vivienda, Construcción y Saneamiento establece los nuevos valores de los terrenos y de la edificación, por lo que corresponde actualizar esos valores, es decir, asignarles un nuevo valor monetario, lo que en efecto realiza la municipalidad cada año. En eso consiste la actualización de valores.

Empero, aunque la ley no lo dice, un requisito elemental y esencial para que una municipalidad pueda realizar la actualización de valores es que exista una declaración jurada presentada con anterioridad por el contribuyente. Es decir, se asume que el contribuyente ha presentado su declaración y como tal servirá de base para efectos de determinar el tributo. La declaración mecanizada constituye una actualización de valores, por lo tanto, presupone que solo puede ser emitida cuando exista un valor previo declarado que pueda ser “actualizado”. Si el contribuyente no ha presentado una primera declaración jurada que deba ser actualizada no podrá efectuarse la emisión mecanizada.^[3]

Por la misma razón, por tratarse de una “actualización”, solo se modifican, en forma cuantitativa, los valores que deben aplicarse para los terrenos, la edificación y las instalaciones. Solo se toman en cuenta los nuevos valores arancelarios que anualmente aprueba el Ministerio de Vivienda, pero no se modifica la información contenida en la declaración jurada, debiendo mantenerse “las áreas de terreno, las categorías de construcción y las características de uso que el contribuyente hubiera declarado, es decir, que la municipalidad debe limitarse a efectuar el cálculo del valor del predio; según los nuevos aranceles, sin modificar las características del predio declaradas originalmente”.^[4] De igual manera, tampoco puede modificarse cualquier otra información que contenga la declaración jurada presentada por el contribuyente como puede ser su domicilio fiscal. Esta disposición es lógica ya que si el sustento de la actualización de valores es la declaración jurada presentada por el contribuyente, no resulta razonable modificar la información presentada, debido a que, en tal supuesto, no estaríamos frente a la declaración del contribuyente sino frente a la determinación de la Administración.^[5] La actualización de valores es solo una solución que evita al contribuyente declarar la misma información todos los años, pero no un pretexto para que la Administración modifique la declaración jurada. Aunque resulte una tautología, es válida la sentencia del Tribunal: “La actualización de valores no constituye un acto de determinación de la deuda, como por ejemplo lo sería una resolución de determinación, pues solo está dirigido a actualizar valores.”^[6] Por idénticas razones, la actualización de valores no constituye un acto de determinación de oficio (como ocurre en el caso de los arbitrios) y, mucho menos, nos encontramos frente a un acto de determinación, producto de una fiscalización. Se trata de la pura y simple declaración del contribuyente.

Empero, este análisis suscita mayores interrogantes: ¿cuál es la naturaleza jurídica de la actualización de valores?, ¿cuáles son sus efectos?, ¿qué ocurre si el contribuyente no está de acuerdo y objeta la actualización de los valores?, ¿cómo y en qué momento se formula esa oposición? Por último, ¿cuáles son sus efectos? Se trata de un tema con diversidad de matices y que exige un análisis muy fino, análisis que en su momento tuvo que acometer el Tribunal Fiscal y que se condensó en el precedente de observancia obligatoria contenido en la RTF N° 17244-5-2010 del 30 de diciembre de 2010. A nuestro juicio, se trata de uno de los mejores pronunciamientos del Tribunal en materia de tributación municipal, debido a la diversidad de los temas tratados y al elevado nivel de análisis, por lo que en las siguientes líneas no haremos más que repetir sus fundamentos, por supuesto, con algunos agregados y comentarios.

Antes de iniciar, debe precisarse que la RTF N° 17244-5-2010 no fue el primer pronunciamiento del Tribunal sobre el tema. En realidad, desde mucho tiempo atrás existían pronunciamientos semejantes,^[7] pero esta resolución de alguna forma agrupó, ordenó y precisó decisiones anteriores.

Sobre el fondo del asunto, hemos indicado que, conforme a la LTM, la actualización de valores lo que hace, precisamente, es actualizar el valor del terreno, la edificación y las instalaciones, pero no modifica la declaración original del contribuyente, la que se mantiene inalterable. Empero, lo que en realidad ha ocurrido, es que “se ha creado una ficción legal mediante la cual se entiende que emitida y notificada la actualización de valores, el contribuyente ha cumplido con sus deberes de determinar y declarar (el impuesto)”.^[8]

En este punto, el Tribunal introduce un concepto fundamental en su análisis: la ficción legal.

Una ficción, según el Diccionario de la Lengua Española, es una invención, una cosa fingida. Más didáctico y revelador es entenderlo como una “simulación de la realidad”, como construcciones mentales creadas intencionalmente para crear un efecto jurídico determinado.^[9] Una ficción legal no es una preposición de la que se pueda afirmar que es cierta o falsa. No tiene como propósito falsear ni ocultar la verdad: lo que hace es crear una verdad jurídica distinta de la real.^[10] La ficción legal se producirá “siempre que la norma trate algo real ya como distinto siendo igual, ya como inexistente habiendo sucedido, ya como sucedido siendo inexistente, aun con conciencia de que ‘naturalmente’ no es así”.^[11]

Una ficción solo tiene como propósito facilitar la vida social, adecuar la ley a las exigencias de una sociedad determinada o brindar una solución a un problema complejo. Y ocurre que el Derecho, como producto social, es un “vasto montaje de ficciones”. Nuestro propio nombre, nuestra identidad, es una ficción. Es el resultado de la discrecionalidad de nuestros padres y que el Derecho reconoce. Aquellas entidades, corporaciones y empresas con las que nos relacionamos y contratamos cotidianamente no son más que ficciones que el Derecho ha creado y que la sociedad acepta de buen grado para permitir su desarrollo socioeconómico. Cuando en 1245, el papa Inocencio IV señaló que una corporación era una ficción que debía ser entendida como una persona, solo atendía a las necesidades de una sociedad que sentaba las bases para iniciar su tránsito hacia el capitalismo. Y cuando el Derecho decide que en un accidente han muerto dos personas al mismo tiempo (conmoriencia) solo está proponiendo una solución a un problema que en realidad es insoluble.

La actualización de valores, como toda ficción, cumple similar función: evita que todos los años los contribuyentes realicen un ocioso ritual administrativo, con todos los problemas que esto conlleva (entre ellos: los costos y los errores en la propia declaración). Es por tal razón que se entiende que, con la actualización de valores, el contribuyente ha cumplido con su obligación de declarar el impuesto. De alguna forma, se asemeja a los “borradores de declaración” que se utilizan en España por medio de los cuales la Administración Tributaria anticipa la declaración del contribuyente elaborando una especie de declaración preliminar, sujeta a las observaciones o agregados del propio contribuyente.^[12] Sin embargo, lo que nos diferencia es que en España estos borradores no adquieren la calidad de declaración determinativa, solo son instrumentos que permiten al contribuyente elaborar una correcta declaración. En cambio, en nuestro caso, se asume que la actualización de valores es la declaración del contribuyente.

Por supuesto, no basta con que la municipalidad emita la actualización de valores. Un requisito esencial es la notificación de la declaración mecanizada en el domicilio fiscal del contribuyente. Para esto es necesario cumplir con todos los requisitos legales establecidos en el artículo 104° del Código Tributario. En caso contrario, no sustituirá la declaración jurada del contribuyente y tampoco servirá de sustento para emitir una orden de pago. Este tema es de la mayor importancia y se estudiará con detalle en este mismo capítulo, en el apartado correspondiente a la orden de pago.

Emitida y notificada la actualización de valores se entiende que el contribuyente ha presentado su declaración, pero resta determinar en qué momento se entiende producida esta ficción. La respuesta la brinda el propio artículo 14° de la LTM, que señala que la actualización se entenderá como válida si el contribuyente no la objeta dentro del plazo establecido para el pago al contado del impuesto. Ya notificada la actualización de valores, el contribuyente solo podrá contradecirla hasta el último día del mes de febrero, vencido este plazo la actualización habrá surtido efectos. Es decir, “la eficacia de la actualización de valores queda supeditada a que no sea objetada por el contribuyente, y dado que esta objeción puede ser efectuada hasta el último día del plazo establecido para el pago al contado de dichos impuestos, la referida actualización recién surtirá efectos al día siguiente del citado plazo”.^[13]

No se incurra en el error de considerar que, en el caso de que no se objete la actualización de valores, se ha producido una declaración jurada sustitutoria. Esto no es posible debido a que “la declaración mecanizada de actualización de valores efectuada por la Administración Tributaria Municipal no constituye ni una declaración sustitutoria ni una rectificatoria en los términos del Código Tributario —ni mucho menos serán mecanismos idóneos para objetarla— sino más bien, tendrá todos los efectos de una declaración inicial u original solo en el caso que ella, como lo hemos visto, no sea objetada por el deudor dentro del plazo de vencimiento.”^[14] Una actualización de valores nunca va a configurarse como una declaración sustitutoria. Antes del vencimiento del plazo para la presentación será solo una actualización, pero luego de vencido el plazo estamos frente a una declaración en toda regla. De igual manera, si el contribuyente, luego de ser notificado con la actualización de valores, presenta una declaración, no se tratará de una declaración sustitutoria sino de su primera declaración.^[15]

[1] Ley de Tributación Municipal.

Artículo 14.- Los contribuyentes están obligados a presentar declaración jurada:

(…)

La actualización de los valores de predios por las Municipalidades, sustituye la obligación contemplada por el inciso a) del presente artículo, y se entenderá como válida en caso que el contribuyente no la objete dentro del plazo establecido para el pago al contado del impuesto.

[2] Ley de Tributación Municipal.

Cuarta Disposición Final.- Las Municipalidades que brinden el servicio de emisión mecanizada de actualización de valores, determinación de impuestos y de recibos de pago correspondientes, incluida su distribución a domicilio, quedan facultadas a cobrar por dichos servicios no más del 0.4% de la UIT vigente al 1 de enero de cada ejercicio, en cuyo caso esta valorización sustituye la obligación de presentación de declaraciones juradas.

[3] FALCONÍ SINCHE, Gary. Impuesto predial y arbitrios. Jurisprudencia del Tribunal Fiscal. Conferencia dictada en el Conversatorio Jurídico de Tributación Municipal de la Defensoría del Contribuyente y Usuario Aduanero del Ministerio de Economía y Finanzas. Lima, noviembre, 2014.

[4] RTF N° 827-2-1999 del 27 de octubre de 1999.

[5] RTF N° 964-3-2000 del 29 de setiembre de 2000: “Que el documento denominado Declaración Jurada 1997 del Impuesto Predial, impugnado por el recurrente, se encuentra referido a la actualización de valores a que hace referencia el citado artículo 14° de la Ley de Tributación Municipal, y como tal, debió obedecer a la determinación efectuada por el propio contribuyente; sin embargo, tal como se consigna en el mismo documento, la determinación contenida en él, proviene de la fiscalización hecha por la Administración.”

[6] RTF N° 827-2-1999 del 27 de octubre de 1999.

[7] Con anterioridad el Tribunal se había pronunciado en las RTF N° 02641-6-2003 del 20 de mayo de 2003, 9562-6-2004 del 7 de diciembre de 2004, 1721-1-2007 del 1 de marzo de 2007, 1477-1-2008 del 5 de febrero de 2008, 854-1-2009 del 30 de enero de 2009, 6151-3-2010 del 11 de junio de 2010 y otras.

[8] RTF N° 17244-5-2010 del 30 de diciembre de 2010.

[9] RIOFRÍO MARTINEZ-VILLALBA, Juan Carlos. Derecho, realidad y ficción. Posibilidades y límites. En Revista Telemática de Filosofía del Derecho N° 17, 2014, p. 111-138. Fecha de consulta: 30/11/2016. <www.rtfd.es>. También: LUNA SERRANO, Agustín. Las ficciones del Derecho en el discurso de los juristas y en el sistema del ordenamiento. Discurso de ingreso a la Academia de Jurisprudencia y Legislación de Cataluña, Barcelona, 2004. Fecha de consulta: 30/11/2016. <http://ajilc.cat/pdf/discursos/Discurs%20Luna%20Serrano.pdf.>.

[10] NAVARRINE, Susana Camila y ASOREY, Rubén. Presunciones y ficciones en el Derecho Tributario. Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1985, p. 3.

[11] Ibídem, p. 3.

[12] FERNÁNDEZ DOCTOR, Soledad. Marco general de relaciones con los contribuyentes y servicios de información y asistencia. Citado por SÁNCHEZ SANTOS, Joy Millones. Objeción a la actualización municipal de valores de predios y de vehículos. Su tratamiento a propósito de la RTF N° 17244-5-2010. En revista Gaceta Jurídica N° 207, Lima, febrero 2011.

[13] RTF N° 17244-5-2010 del 30 de diciembre de 2010. Puede ocurrir que, como es costumbre, algunas municipalidades prorroguen el plazo para presentar la declaración jurada. En tal caso, como señala el Tribunal, “la objeción de la actualización de valores podrá ser presentada dentro del plazo de prórroga previsto por la municipalidad”.

[14] SÁNCHEZ SANTOS, Joy Millones, op. cit.

[15] FALCONÍ SINCHE, Gary, op. cit.