SUNAT no puede efectuar reparos y sancionar a un contribuyente por omisión de retenciones de Impuesto a la Renta No Domiciliados, si el procedimiento de fiscalización se le inicio por Impuesto a la Renta de Tercera Categoría. RTF N° 03215-4-2017.
Tribunal Fiscal concluye que SUNAT no se encuentra habilitada a efectuar reparos o establecer sanciones vinculadas con el Impuesto a la Renta de No Domiciliados a un contribuyente, si en el procedimiento de fiscalización únicamente se le indicó que los tributos a fiscalizar eran el IR de Tercera Categoría y el IGV. RTF N° 03215-4-2017.
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2017/4/2017_4_03215.pdf
Mediante Resolución del Tribunal Fiscal N° 03215-4-2017 del 11 de abril de 2017 , el Tribunal Fiscal declaró la nulidad de la resolución apelada en el extremo referido a las resoluciones de determinación y multas vinculadas, toda vez que el procedimiento de fiscalización se inició por Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del ejercicio 2007 y por Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre de 2007, siendo que en el caso de las retenciones de no domiciliados, la fiscalización se realiza al agente retenedor domiciliado en el país en dicha condición y no en su calidad de contribuyente, motivo por el cual no se puede considerar que se encuentra incluida en la fiscalización del Impuesto a la Renta en su condición de contribuyente.
Al respecto, SUNAT en el caso analizado con ocasión de la emisión de la Resolución N° 03215-4-2017, SUNAT había iniciado a la contribuyente un procedimiento de fiscalización notificándole la Carta de Presentación y el primer Requerimiento por obligaciones tributarias por Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta de Tercera Categoría de enero a diciembre de 2007, para lo cual le requirió diversa documentación tributaria y contable.
Como consecuencia del procedimiento de fiscalización definitiva seguido a la contribuyente, SUNAT culminó el mismo con la notificación de la Resolución de Determinación N° 094-003-0005532 en el cual le reparó la renta neta imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio 2007 por gastos de servicios de catering no causales, gastos no deducibles de ejercicios anteriores y gastos sin comprobantes de pago, las Resoluciones de Determinación N° 094-003-0005520 a 094-003-0005531, por reparos por retenciones del Impuesto a la Renta de No Domiciliados no efectuadas por servicios digitales de enero a diciembre de 2007 que le prestara una empresa no domiciliada, así como las Resoluciones de Multa N° 094-002-0018254 a 094-002-0018256, giradas por las infracciones previstas en el numeral 13 del artículo 177° del Código Tributario y el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.
El Tribunal Fiscal luego, de analizar lo dispuesto en los artículos 61°, 62° y 75° del Código Tributario los cuales establecen la facultad de la Administración Tributaria de iniciar un procedimiento de fiscalización tributaria a los contribuyentes a efectos de verificar si la determinación de la obligación tributaria de los mismos se encuentra debidamente sustentada, refiere que si SUNAT pretendía fiscalizar el Impuesto a la Renta de No Domiciliados, debió indicarlo expresamente en el requerimiento mediante el cual le inició a la contribuyente el procedimiento de fiscalización tributaria por sus obligaciones tributarias del ejercicio 2007.
Asimismo, menciona el Tribunal Fiscal que en el caso de las retenciones del Impuesto a la Renta de No Domiciliados, siendo éste último el sujeto pasivo del Impuesto, la fiscalización que se realiza al agente retenedor domiciliado en el país, se efectúa en dicha condición y no en su calidad de contribuyente, por lo que no puede entenderse que la fiscalización del Impuesto a la Renta de No Domiciliados en su calidad de agente retenedor, se encuentra incluída en la fiscalización del Impuesto a la Renta de la recurrente en su calidad de contribuyente.
En consecuencia, el Tribunal Fiscal concluye que con la notificación de la Resolución de Determinación por reparos a la retención del Impuesto a la Renta de No Domiciliados se infringió el procedimiento legal establecido, al establecer reparos a un tributo y periodos reparos de los cuales no se encontraba facultada a verificar, por lo que procedía declarar la nulidad del valor así como de las resoluciones de multa sustentadas en la resolución de determinación.
Al respecto debemos mencionar que si SUNAT inicia un procedimiento de fiscalización a los contribuyentes, ya sea que se trate de un procedimiento de fiscalización definitiva, parcial o parcial electrónica, de corresponder, debe indicar el tributo y periodo específico a fiscalizar, siendo que en caso se indique que se va a efectuar un procedimiento de fiscalización de Impuesto a la Renta de tercera Categoría, no podría SUNAT efectuar reparos o determinar sanciones al contribuyente por Impuesto a la Renta de No Domiciliados, dado que una cosa es iniciarle un procedimiento de fiscalización en su condición de contribuyente, y otra, como responsable del pago del tributo, esto es en su condición de agente de retención.
En ese sentido, consideramos que el criterio emitido por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 03215-4-2017, resulta también de aplicación en caso SUNAT inicie un procedimiento de fiscalización tributaria a un contribuyente por Impuesto a la Renta de Tercera Categoría y pretenda atribuirle el pago del tributo no retenido por rentas de quinta categoría y las multas vinculadas, dado que en este último supuesto, la empresa no actúa como contribuyente, sino como responsable del pago de tributo en su condición de agente de retención, siendo que si en el requerimiento que dio inicio al procedimiento de fiscalización no se inició que la fiscalización incluía las retenciones del Impuesto a la Renta de Quinta Categoría, SUNAT no se encontraría facultada a fiscalizar dicho tributo, deviniendo en nula cualquier acotación o sanción por dicho concepto.
Finalmente, debemos recordar que en los procedimiento de fiscalización es importante que los contribuyentes presenten toda la documentación que respalde sus operaciones por el tributo y periodo fiscalizado, dado que el primer filtro que SUNAT utilizará para efectuar acotaciones, está referido a acreditar la fehaciencia de las operaciones, siendo que en el caso del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, antes de analizar la causalidad de los gastos se verificará la acreditación de los mismos con la documentación sustentatoria respectiva, aunado a otros requisitos o formalidades que se establezcan en la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento para la deducción de cada gasto, tales, como el registro contable, el sustento con el comprobante de pago respectivo, la bancarización, entre otros.
Miguel Angel Carrillo
Profesor y abogado tributario.
