CASACION Nº 2585-2017 LIMA

CASACION Nº 2585-2017 LIMA

SUMILLA: La Resolución del Tribunal Fiscal que Revoca la Resolución de Intendencia, y dispone recalcular el Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, sí causa estado, toda vez que dicha decisión no puede ser cuestionada en sede administrativa; en consecuencia, la resolución administrativa de autos sí puede ser recurrida mediante demanda contenciosa administrativa.

Lima, nueve de agosto de dos mil dieciocho.

LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA.-

1. VISTA; la causa dos mil quinientos ochenta y cinco – dos mil diecisiete; con el acompañado en diez tomos; con lo expuesto en el Dictamen Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha con los señores Jueces Supremos Rueda Fernández – Presidenta, Wong Abad, Sánchez Melgarejo, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; luego de verifi cada la votación con arreglo a ley, se emite la siguiente sentencia:

1.1. OBJETO DE LOS RECURSOS DE CASACIÓN:

Se tratan de los recursos de casación interpuestos: a) por la demandada Construcción y Administración Sociedad Anónima, de fecha treinta y uno de octubre de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos doce; y, b) por la demandante Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, de fecha siete de noviembre de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos veintisiete; contra la sentencia de vista expedida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima contenida en la resolución número dieciocho de fecha once de octubre de dos mil dieciséis, obrante a fojas trescientos sesenta y tres, que revocó la sentencia apelada, de fecha dieciséis de julio de dos mil quince, obrante a fojas doscientos cuarenta y uno, expedida por el Décimo Noveno Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la referida Corte Superior, que declaró infundada la demanda, y reformándola la declara improcedente, en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra Construcción y Administración Sociedad Anónima y el Tribunal Fiscal, sobre acción contenciosa administrativa.

1.2. CAUSALES POR LAS CUALES SE HAN DECLARADO PROCEDENTES LOS RECURSOS DE CASACIÓN:

Mediante resoluciones supremas de fecha cinco de junio de dos mil diecisiete corriente de fojas ciento cincuenta y seis y de fojas ciento sesenta y tres del cuaderno de casación formado en esta Sala Suprema, se declararon procedentes los recursos de casación interpuestos por Construcción y Administración Sociedad Anónima y la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, por las siguientes causales: 1.2.1 Infracciones normativas denunciadas por Construcción y Administración Sociedad Anónima: i) Infracción normativa del principio al debido procedimiento, contenido en el numeral 1.2 del artículo IV de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General, sostiene que, la Sala Superior ha omitido la norma denunciada, por cuanto ha considerado como relevante que la decisión determinada por la Administración Tributaria solo respondía a un defecto de forma, olvidando que el actuar de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, debe ser siempre conforme a derecho y que el mismo actuar generó una afectación al Derecho de no confi scatoriedad, pues se generó que la deuda que mantenía la empresa llegara a una cantidad irrisoria, pese a que el contribuyente había seguido los lineamientos prescritos en la norma. ii) Infracción normativa al derecho a la debida motivación de las resoluciones jurisdiccionales, sostiene que, la Administración vulneró el principio de debida motivación, toda vez que consideró que la deducción de la participación de los trabajadores debía ser realizada cuando efectivamente se pagasen, por ello, el Tribunal Fiscal consideró en su pronunciamiento que la Administración no habría realizado un adecuado análisis de la norma, más aún no habría sustentado el fundamento de su reparo. 1.2.2. Infracciones normativas denunciadas por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat: iii) Infracción normativa por inaplicación del artículo III del Título Preliminar del Código Procesal Civil, sostiene la entidad recurrente que, la Sala Superior al haber declarado la improcedencia de la demanda ha vulnerado la fi nalidad que regula el artículo III del Título Preliminar del Código Procesal Civil. En ese sentido, precisa que si la Sala Superior al momento de resolver su pretensión hubiera tenido en cuenta la citada norma, su decisión hubiera sido distinta, habría revocado la sentencia de primera instancia que declaró infundada la demanda, ordenando al Tribunal Fiscal para que emita nueva decisión anulatoria y que ordene a la Administración lo que correspondía “anular”, el reparo para permitir a la Administración Tributaria comprobar la realización de las retenciones materia del reparo efectuado, de conformidad con lo establecido en el inciso v) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso q) del artículo 21 del Reglamento de dicha Ley. iv) Infracción normativa por inaplicación del inciso 6 del artículo 50, e inciso 4 del artículo 122 del Código Procesal Civil, refi ere la parte recurrente que, la Sala Superior al haber declarado la improcedencia de la demanda, ha confi rmado implícitamente la decisión del Tribunal Fiscal de dejar sin efecto el valor, sobre la base de una fundamentación y decisión incongruente. Sostiene que, si la Sala Superior hubiera observado el numeral 6 del artículo 50 y el numeral 4 del artículo 122 del Código Procesal Civil, su fallo hubiera sido distinto, esto es, sobre la base de sus propios fundamentos del desarrollo de la sentencia de vista, su decisión hubiera sido confi rmar la sentencia, por tanto, declarar fundada su demanda y ordenar al Tribunal Fiscal que emita nuevo pronunciamiento, denotando así congruencia entre lo que fundamenta y lo que falla. v) Infracción normativa por inaplicación del inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, del artículo I del Título Preliminar del Código Procesal Civil, y del artículo 1 de la Ley Nº 27584, Ley que regula el Proceso Contencioso Administrativo; señala la entidad impugnante que, la Sala Superior ha vulnerado su derecho a la tutela jurisdiccional efectiva. Añade que, si la Sala de mérito al momento de resolver su pretensión hubiera tenido en cuenta el inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado y el artículo I del Título Preliminar del Código Procesal Civil, su decisión hubiera sido distinta, habría revocado la sentencia de primera instancia y ordenado al Tribunal Fiscal para que emita nueva decisión anulatoria y que ordene a la Administración que compruebe la realización de las retenciones materia del reparo efectuado, de conformidad con lo establecido en el inciso v) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso q) del artículo 21 del Reglamento de dicha Ley. vi) Infracción normativa del artículo 148 de la Constitución Política del Estado, del numeral 2 del artículo 109 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y de los numerales 12.1 del artículo 12 y 13.1 del artículo 13 de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General, arguye que, las infracciones normativas desarrolladas tienen incidencia directa en la decisión que impugna, pues la Sala Superior ha decidido erróneamente declarar improcedente su demanda. Si el Colegiado hubiera hecho una debida aplicación de dichas normas habría concluido que la resolución del Tribunal Fiscal sí causa estado, por tanto la hubiera confi rmado y reformándola la hubiera declarado fundada.

1.3. DICTAMEN FISCAL SUPREMO:

La Fiscalía Suprema en lo Contencioso Administrativo mediante Dictamen Fiscal Supremo Nº 971-2018-MP-FN-FSCA, obrante a fojas ciento setenta y nueve del cuaderno de casación, opina que se declaren infundados los recursos de casación interpuestos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat y Construcción y Administración Sociedad Anónima, en consecuencia, no se case la sentencia de vista.

1. CONSIDERANDO:

Primero: Antecedentes:

Previo al análisis y evaluación de las causales expuestas en los recursos de casación, resulta menester realizar un breve recuento de las principales actuaciones procesales: 1.1. Demanda: de fecha doce de mayo de dos mil catorce, obrante a fojas veintiuno, la parte demandante Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, interpone demanda, solicitando lo siguiente: Pretensión Principal: Se declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 18739-4-2013 de fecha diecisiete de diciembre de dos mil trece, que resolvió revocar la Resolución de Intendencia Nº 150140006705 del veintiocho de setiembre de dos mil siete, en el extremo del reparo al Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, contenido en la Resolución de Determinación Nº 012-003-0000562, por el concepto correspondiente a participación de utilidades, así como respecto de la Resolución de Multa Nº 012-0020000764 vinculada en cuanto a tal extremo. Pretensión Accesoria: Se ordene al Tribunal Fiscal emita nueva resolución. La parte demandante sustenta su pretensión en los siguientes hechos: a) Se aprecia una evidente violación a lo previsto expresamente en el artículo 109 del Código Tributario, siendo que el motivo por el cual, el Tribunal Fiscal revoca la Resolución de Intendencia Nº 150140006705 del veintiocho de setiembre de dos mil siete, es que el procedimiento legal usado por la demandante para verifi car la deducción del gasto por participaciones de utilidades de los trabajadores no es el establecido por ley, dado que no solo tenía que verifi car el pago de la participación dentro del plazo para la presentación de la declaración jurada del Impuesto a la Renta de dos mil uno, sino además, la retención del impuesto a la renta de quinta categoría sobre las participaciones en las utilidades impagas (pues de cumplirse con esto último ya no resultaba necesario que se cumpla con el primero). Al no haberlo hecho (al no haber, la Administración Tributaria, verifi cado el procedimiento legal establecido para tal fi n, esto es, verifi car el cumplimiento del segundo requisito alternativo para la deducción de este tipo de gastos), el Tribunal Fiscal revocó el reparo, es decir, ante la infracción del procedimiento legal establecido para verifi car la deducción del gasto por participación de utilidades de los trabajadores, la consecuencia jurídica fue la de revocar el reparo. b) Dado que el incumplimiento del procedimiento regular en la emisión de un acto administrativo implicaría que el mismo adolece de un requisito de validez, por lo que conforme, con la concordancia de lo previsto en los artículos 3 numeral 5 y 10 inciso 2 de la Ley Nº 27444, así como conforme a lo previsto en el artículo 109 inciso 2 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, la consecuencia de dicho incumplimiento no era otra que la anulación de la Resolución de Intendencia, en cuanto a los reparos, pero nunca su revocatoria; por lo que, es evidente, la violación al ordenamiento jurídico, puntualmente a los artículos antes mencionados, por parte de la Resolución del Tribunal Fiscal. c) Se ha emitido un fallo contradictorio adicional, permitiendo que la Sala 4 del Tribunal Fiscal emita un fallo contradictorio al criterio que tiene la Sala 3 del Tribunal Fiscal sobre anular y/o revocar el reparo pero ordenando a la Administración que cumpla con verifi car el extremo del reparo omitido. Como es evidente, ello colisiona, habiendo aquí una causal adicional para declarar la nulidad de la resolución materia de demanda, ya que estatuye la contradicción entre los fallos que sobre el mismo tema, emiten la Sala 3 y 4 del Tribunal Fiscal. 1.2. Contestación de demanda del Ministerio de Economía y Finanzas – MEF, en representación del Tribunal Fiscal: de fecha treinta de junio de dos mil catorce, obrante a fojas ciento siete, la procuradora pública del Ministerio de Economía y Finanzas – MEF, contesta la demanda negándola y contradiciéndola, solicitando se declare improcedente o infundada la demanda, argumentando que, la Administración Tributaria no solo ha incurrido en un defecto formal o de procedimiento que pueda ser subsanada posteriormente, como erradamente afi rma en la demanda, lo que ha ocurrido es que no ha sustentado de acuerdo a ley el reparo en cuestión, por lo que resulta correcto el actuar del Tribunal Fiscal mediante la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 18739-4-2013 cuando señala que el reparo sub examine “no se encuentra debidamente sustentado y por lo cual corresponde revocar la apelada en este extremo”. Se aprecia que el Tribunal Fiscal al revocar en parte la Resolución de Intendencia Nº 0150140006705, al no encontrarse debidamente sustentado el reparo a la deducción del importe de veintitrés mil ochocientos treinta y seis y 00/100 soles (S/23,836.00) por concepto de participación de utilidades de los trabajadores, por no haber sido pagada dentro del plazo establecido para la presentación de la declaración del Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, de acuerdo con lo previsto en el inciso v) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso q) del artículo 21 de su Reglamento, este ha actuado conforme a ley. El Tribunal Fiscal, según sea el caso y acorde al análisis efectuado, podrá declarar fundada o infundada una apelación, confi rmar o revocar lo resuelto por la Administración Tributaria, inhibirse de conocer algunos aspectos, acumular los procedimientos en trámite que guarden conexión, entre otros, tal como se desprende del “Glosario de Fallos empleados en las Resoluciones del Tribunal Fiscal”, aprobado por el Tribunal Fiscal mediante Acta de reunión de Sala Plena Nº 2009-19 de fecha veintiséis de octubre de dos mil diez y la “Modifi cación del Glosario de Fallos empleados en las Resoluciones del Tribunal Fiscal”, aprobada mediante Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2010-06 de fecha diecisiete de mayo de dos mil diez, las cuales son de obligatorio cumplimiento. 1.3. Contestación de demanda de Construcción y Administración Sociedad Anónima: de fecha ocho de julio de dos mil catorce, obrante a fojas ciento ochenta y uno, la empresa codemandada, contesta la demanda manifestando que, para la aplicación de la sanción de nulidad de un acto administrativo si bien debe existir un vicio inherente al mismo, al ser revisado en la segunda instancia del procedimiento contencioso tributario, correspondía que el Tribunal Fiscal evalúe, valore y se pronuncie no solo respecto del vicio inicialmente formulado en la actuación de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, sino sobre la argumentación utilizada en instancia de reclamación, que intentó sostener el vicio inicial, por lo que, según el glosario de fallos vigente y de aplicación al Órgano Colegiado, el Tribunal estaba facultado para revocar el reparo bajo análisis. La Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat intenta manipular los criterios establecidos por la jurisprudencia, que se autoregula y prevé situaciones como las denominadas dualidades de criterio, que en efecto suelen ser resueltas por las llamadas “Salas Plenas”. 1.4. Sentencia de primera instancia, emitida por el Décimo Noveno Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fecha dieciséis de julio de dos mil quince, obrante a fojas doscientos cuarenta y uno, que declaró infundada la demanda. Sostiene el Juzgado -entre otros aspectos- que, se aprecia que el Tribunal Fiscal establece que la Administración Tributaria no ha cumplido con acreditar o sustentar debidamente el reparo referido a la deducción de la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa, con lo cual el acto emitido por la Administración contenía un vicio insubsanable, puesto que la Administración Tributaria no realizó la actividad probatoria sufi ciente para sustentar el reparo. Se advierte que el Tribunal Fiscal sustentó la revocación en que la Administración Tributaria no acreditó debidamente, en el procedimiento de fi scalización, si se habían producido las retenciones de quinta categoría a los trabajadores de la codemandada por concepto de participación de utilidades; el Tribunal Fiscal verifi ca que la Administración Tributaria incumplió con su deber de probar los reparos de forma fehaciente, situación que genera que los resultados del procedimiento de fi scalización no se ajusten a ley. Se advierte que el fallo del Tribunal Fiscal se sustenta en el Acuerdo de Sala Plena Nº 2010-06, el cual fue emitido en virtud al criterio que venía adoptando del Tribunal Fiscal en casos anteriores, debido a que dicho acuerdo contiene un criterio uniforme sobre los fallos que debe emitir en cada caso concreto. 1.5. Sentencia de vista, emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fecha once de octubre de dos mil dieciséis, obrante a fojas trescientos sesenta y tres, que revocó la sentencia apelada que declaró infundada la demanda, y reformándola la declara improcedente. Sostiene la Sala Superior –entre otros aspectos– que, de los argumentos expuestos por el Tribunal Fiscal en dicho acto administrativo así como en su contestación de demanda, fl uye que la decisión de revocar la Resolución de Intendencia Nº 0150140006705 se fundó en el Glosario de Fallos aprobado mediante Acta de Reunión de Sala Plena Nº 2010-06 que indica en su acápite 18 del Anexo “Glosario de Fallos Empleados por el Tribunal Fiscal” lo siguiente: “Cuando la apelada no se encuentra conforme a ley no existiendo causales de nulidad”, el sentido del fallo debe ser: “revocar la apelada”. En tal sentido, no cabe duda que la cuestionada decisión del Tribunal Fiscal no importa en rigor un pronunciamiento de fondo, en cuanto está orientada a reencauzar el referido procedimiento de determinación de la obligación tributaria, según los vicios de nulidad advertidos, por consiguiente no confi gura un acto administrativo que haya causado estado; de lo que resulta que la demanda que postula su nulidad no cumple con el requisito establecido en el artículo 20 del Texto Único Ordenado de la Ley que Regula el Proceso Contencioso Administrativo, Ley Nº 27584, aprobado por Decreto Supremo Nº 013-2008-JUS, correspondiendo que se declare improcedente a tenor de lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 23 de la citada Ley, por la causal de falta de agotamiento de la vía administrativa que, en los términos del inciso 2 del artículo 427 del Código Procesal Civil de aplicación supletoria a estos autos, confi gura la causal de falta de interés para obrar en el proceso. Segundo: Consideraciones previas del recurso de casación: 2.1. En primer lugar, se debe indicar que en la resolución suprema que declaró procedente el recurso de casación de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, se propuso como infracción normativa, entre otras, la relacionada con el artículo 148 de la Constitución Política del Estado, del numeral 2 del artículo 109 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y de los numerales 12.1 del artículo 12 y 13.1 del artículo 13 de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General; sin embargo, se observa del propio recurso de casación de la entidad, que las infracciones normativas vinculadas con dichas normas eran las siguientes: • Infracción normativa por indebida aplicación del artículo 148 de la Constitución Política del Estado. • Infracción normativa por inaplicación del numeral 2 del artículo 109 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y del numeral 12.1 del artículo 12 y numeral 13.1 del artículo 13 de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General. Por tanto, estas últimas infracciones normativas son las que se deben considerar en el recurso de casación interpuesto por la referida Administración Tributaria, conjuntamente con las otras causales ya mencionadas en el punto 1.2.1 de la presente casación. 2.2. Por otro lado, se advierte de lo actuado que la empresa codemandada, Construcción y Administración Sociedad Anónima, interpuso recurso de casación contra la sentencia de vista, la misma que le resultaría favorable, por lo que, en primer término correspondería rechazar el recurso de casación; no obstante ello, debe considerarse que se ha declarado procedente su recurso de casación, y al contener infracciones normativas de carácter procesal se deberá emitir pronunciamiento, en lo que corresponde al proceso. 2.3. Estando a ello, debe tenerse en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto, el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la califi cación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No bastando la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo sobre el resultado de lo decidido. 2.4. En ese sentido, atendiendo a que se han denunciado infracciones a normas procesales y materiales se emitirá pronunciamiento, en primer término, sobre la causal inicialmente denunciada (procesal), pues resulta evidente que de estimarse la misma, carecería de objeto pronunciarse sobre las demás causales, al encontrarse perjudicada la validez de los actos procesales, caso contrario, de no ser estimada dicha causal, recién correspondería emitir pronunciamiento sobre las causales de carácter material.

Tercero: Acerca de la infracción normativa por inaplicación del artículo III del Título Preliminar del Código Procesal Civil, e, infracción normativa del artículo 148 de la Constitución Política del Estado. 3.1. Resulta necesario precisar que el agotamiento de la vía administrativa, constituye un requisito de procedencia para la interposición de un proceso contencioso administrativo1 , impidiendo que la controversia vuelva a discutirse en sede administrativa por el administrado. La doctrina ha sostenido alternativa y/o concurrentemente que la exigencia de la vía previa, persigue como fi nalidades: producir una etapa conciliatoria previa a la controversia judicial; dar a la Administración Pública la posibilidad de revisar, decisiones, subsanar errores y promover su autocontrol jerárquico de lo actuado por sus instancias inferiores, reforzar la presunción de legitimidad de los actos administrativos, para que no llegue al cuestionamiento judicial, actos irrefl exivos o inmaduros; y limitar la promoción de acciones judiciales precipitadas contra el Estado2 . 3.2. Al respecto, como se ha mencionado, el artículo 148 de la Constitución Política del Estado, concordado con el artículo 1 de la Ley Nº 27584 “Ley que regula el Proceso Contencioso Administrativo”, establecen que solo las resoluciones administrativas que causan estado son susceptibles de impugnación judicial mediante la acción contenciosa administrativa. En ese sentido, se entiende que un acto administrativo causa estado cuando la Administración ha emitido un pronunciamiento de fondo (derecho sustantivo) respecto a la petición de los administrados, en cada oportunidad que estos han interpuesto los medios impugnatorios establecidos por ley, en las instancias administrativas correspondientes, siendo por tanto susceptible de ser impugnado en la vía judicial. Dromi3 señala que: “La decisión judicialmente impugnable debe ser defi nitiva y que cause estado. No debe ser un acto fi rme, que es consecuencia del consentimiento de él o de la caducidad de la acción por expiración del plazo. El carácter defi nitivo fi rme del acto excluye la impugnación judicial, al paso que el carácter defi nitivo que causa estado es el único que habilita la impugnación judicial de las decisiones administrativas”. 3.3. Desde una perspectiva puramente procedimental, el término “causar estado” debe ser entendido en referencia a la condición que adquieren los actos de la Administración cuando ya no es posible ejercer contra ellos ninguno de los recursos administrativos previstos en la ley para obtener su modifi cación o anulación. En estos casos, la ley acotada declara que se ha producido el agotamiento de la vía administrativa y que, en consecuencia, lo decidido por la Administración ya no podrá ser objeto de impugnación ante sus propios órganos. Y es bajo esta perspectiva que el artículo 218 de la Ley Nº 27444 se pronuncia, al establecer en su inciso 1, que los actos administrativos que agotan la vía administrativa podrán ser impugnados ante el Poder Judicial mediante el proceso contencioso-administrativo a que se refi ere el Artículo 148 de la Constitución Política del Estado. 3.4. No obstante ello, la expresión “causar estado” empleado en el texto constitucional no puede ser restringida únicamente a los términos procedimentales descritos en el párrafo precedente, pues su sentido interpretativo no se limita a la imposibilidad de cuestionar la actuación de la Administración dentro del procedimiento administrativo; sino que, además, también se refi ere a la existencia de una modifi cación o impacto en la esfera jurídica del administrado que goza de carácter defi nitivo, esto es, que no implicará una afectación a sus interés de carácter concluyente o rotundo. En este sentido, el sometimiento de una actuación administrativa al proceso judicial previsto en el artículo 148 de la Constitución Política del Estado, requerirá también que lo decidido en ella ostente esta condición determinante, en el sentido, que implique una injerencia en la esfera jurídica del administrado de características conclusivas. 3.5. En tal sentido, considerando lo invocado por la recurrente y básicamente el contenido y alcances de la Resolución Administrativa cuestionada (RTF), se tiene que la evaluación de su legalidad deviene procedente en la vía contencioso administrativa, toda vez, que en los términos de tal pronunciamiento la entidad demandada ha puesto fi n a la controversia administrativa e impide la prosecución del procedimiento administrativo tributario, pues ello se desprende cuando el Tribunal Fiscal revoca la Resolución de Intendencia Nº 0150140006705, disponiendo que la Administración proceda conforme a lo señalado en dicha resolución, sobre la base que: “¨[…] Que estando a que no existe controversia sobre el derecho de los trabajadores a participar de las utilidades de la empresa, ni de la procedencia de su deducción en el caso que se cumpla con las exigencias legales correspondientes, resulta pertinente indicar que la falta de acreditación del ‘pago’ de tales participaciones de acuerdo a las normas glosadas, no constituía motivo sufi ciente para efectuar el reparo impugnado, pues también, resultaba posible aceptar las deducciones si la recurrente acreditaba la realización de las retenciones respectivas, conforme al criterio establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 07070-4- 2013. Que, dado que de los actuados no se aprecia que la Administración hubiese cumplido con verifi car si la recurrente cumplió con las obligaciones tributarias derivadas de las citadas participaciones que originan las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, no se encuentra debidamente sustentado el presente reparo, por lo cual corresponde revocar la apelada en este extremo, careciendo de pertinencia emitir pronunciamiento respecto a los demás argumentos formulados por la recurrente”. 3.6. Considerando lo invocado, estamos frente a una resolución (RTF Nº 18739-4-2013) que en esa misma sede administrativa ha causado estado, no teniendo ante tal circunstancia la casante otra vía que la de impugnación judicial para que se determine la pertinencia o no de la legalidad del cobro que reclama. En ese sentido, al haberse establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal que se pronuncia revocando la Resolución de Intendencia Nº 0150140006705, a efecto de que proceda conforme a lo anotado en el párrafo precedente, esto es, deberá recalcular el Impuesto a la Renta del ejercicio dos mil uno, por lo que, se determina que esta resolución ha causado estado conforme a lo establecido en el artículo 148 de la Constitución Política del Estado, concordado con el artículo 1 de la Ley Nº 27584; toda vez que dicha decisión no puede ser cuestionada en sede administrativa; en consecuencia la parte recurrente sí cuenta con interés para promover una demanda contencioso administrativa. 3.7. En ese sentido, la sentencia recurrida se encuentra afectada y no garantiza el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva, en la modalidad del derecho a obtener una resolución fundada en derecho, al limitarse a indicar que la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat no ha agotado la vía administrativa, sin considerar que la Resolución del Tribunal Fiscal fue emitida en última instancia administrativa, por lo que aquella, sí causa estado, correspondiendo declarar su nulidad debiendo emitirse nuevo pronunciamiento sobre el fondo de la controversia, conforme a lo previsto por el artículo 396 del Código Procesal Civil; por tanto, la infracción normativa propuesta debe declararse fundada.

Cuarto: Respecto de la infracción normativa por inaplicación del numeral 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, el artículo I del Título Preliminar del Código Procesal Civil y el artículo 1 de la Ley Nº 27584; infracción normativa al derecho a la debida motivación de las resoluciones jurisdiccionales; infracción normativa por inaplicación del numeral 6 del artículo 50 e inciso 4 del artículo 122 del Código Procesal Civil; e, infracción normativa del principio al debido procedimiento, contenido en el numeral 1.2 del artículo IV de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General. 4.1. En cuanto al Derecho al Debido Proceso, este no tiene una concepción unívoca, sino que comprende un haz de garantías; siendo dos los principales aspectos del mismo: El debido proceso sustantivo, que protege a los ciudadanos de las leyes contrarias a los derechos fundamentales; y, el debido proceso adjetivo o formal, que implica las garantías procesales que aseguran los derechos fundamentales. Es decir que, en el ámbito sustantivo, se refi ere a la necesidad de que las sentencias sean valiosas en sí mismas, esto es, que sean razonables; mientras que el ámbito adjetivo alude al cumplimiento de ciertos recaudos formales, de trámite y de procedimiento, para llegar a una solución judicial mediante la sentencia. Derecho que se manifi esta, entre otros, en: El derecho de defensa, derecho a la prueba, a la jurisdicción predeterminada por ley o al juez natural, proceso preestablecido por Ley, derecho a la cosa juzgada, al juez imparcial, derecho a la pluralidad de instancia, derecho de acceso a los recursos, al plazo razonable; derecho a la motivación; entre otros. 4.2. Sobre motivación de las resoluciones judiciales, Roger Zavaleta Rodríguez en su libro “La Motivación de las Resoluciones Judiciales como Argumentación Jurídica”4 , precisa que: “Para fundamentar la decisión es indispensable que la conclusión contenida en el fallo responda a una inferencia formalmente correcta (justifi cación interna). Su observancia, sin embargo, no se limita a extraer la conclusión de las premisas predispuestas, pues también comprende una metodología racional en la fi jación de aquellas (justifi cación externa). En lo posible las premisas deben ser materialmente verdaderas o válidas, según el caso, a fi n de garantizar la solidez de la conclusión. En caso contrario esta no podría ser más fuerte que las premisas. Una decisión judicial está motivada si, y solo si, es racional. A su vez, una decisión es racional si, y solo si, está justifi cada interna y externamente. Mientras la justifi cación interna expresa una condición de racionalidad formal, la justifi cación externa garantiza racionalidad sustancial de las decisiones judiciales (…)”. 4.3. En relación a este asunto (sobre motivación de las resoluciones judiciales), el Tribunal Constitucional en el Expediente Nº 1480-2006-AA/TC, ha puntualizado que: “el derecho a la debida motivación de las resoluciones importa que los jueces, al resolver las causas, expresen las razones o justifi caciones objetivas que los llevan a tomar una determinada decisión. Esas razones, (…) deben provenir no solo del ordenamiento jurídico vigente y aplicable al caso, sino de los propios hechos debidamente acreditados en el trámite del proceso. Sin embargo, la tutela del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales no debe ni puede servir de pretexto para someter a un nuevo examen las cuestiones de fondo ya decididas por los jueces ordinarios. En tal sentido, (…) el análisis de si en una determinada resolución judicial se ha violado o no el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales debe realizarse a partir de los propios fundamentos expuestos en la resolución cuestionada, de modo que las demás piezas procesales o medios probatorios del proceso en cuestión solo pueden ser evaluados para contrastar las razones expuestas, mas no pueden ser objeto de una nueva evaluación o análisis. Esto, porque en este tipo de procesos al juez constitucional no le incumbe el mérito de la causa, sino el análisis externo de la resolución, a efectos de constatar si esta es el resultado de un juicio racional y objetivo donde el juez ha puesto en evidencia su independencia e imparcialidad en la solución de un determinado confl icto, sin caer ni en arbitrariedad en la interpretación y aplicación del derecho, ni en subjetividades o inconsistencias en la valoración de los hechos”. 4.4. Así, se entiende que el deber de motivación de las resoluciones judiciales, que es regulado por el artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Estado, garantiza que los jueces, cualquiera que sea la instancia a la que pertenezcan, deben expresar el análisis que los ha llevado a decidir una controversia, asegurando que el ejercicio de administrar justicia se haga con sujeción a la Constitución y a la ley; en tal sentido, habrá motivación adecuada de las resoluciones judiciales, siempre que la resolución contenga los fundamentos jurídicos y fácticos que sustentan la decisión, que la motivación responda estrictamente a la ley y a lo que fl uye de los actuados, pero además deberá existir una correspondencia lógica (congruencia) entre lo pedido y lo resuelto, de tal modo que la resolución por sí misma exprese una sufi ciente justifi cación de lo que se decide u ordena; así, se entiende que la motivación escrita de las resoluciones judiciales constituye un deber para los magistrados, tal como lo establecen los artículos 505 inciso 6, 1226 incisos 3 y 4 del Código Procesal Civil y el artículo 127 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial; y, dicho deber implica que los juzgadores señalen en forma expresa la ley que aplican con el razonamiento jurídico a las que esta les ha llevado, así como los fundamentos fácticos que sustentan su decisión, respetando los principios de jerarquía normativa y de congruencia; además, aquello debe concordarse con lo establecido en el artículo 228 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial, que regula acerca del carácter vinculante de la doctrina jurisprudencial. 4.5. Al respecto, se debe mencionar que el artículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley Nº 27584 establece: “La acción contencioso administrativa prevista en el Artículo 148 de la Constitución Política tiene por fi nalidad el control jurídico por el Poder Judicial de las actuaciones de la administración pública sujetas al derecho administrativo y la efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados”. 4.6. Sin embargo, como se ha determinado en el considerando precedente, la Resolución del Tribunal Fiscal impugnada en el presente proceso, sí es materia de revisión en un proceso contencioso administrativo, por cuanto contra aquella resolución administrativa no cabe cuestionamiento alguno en la vía administrativa; así, debe considerarse que en la sentencia de vista se ha emitido un pronunciamiento inhibitorio, lo que en defi nitiva vulnera, de esa manera, el principio del debido proceso y tutela jurisdiccional efectiva, ello, debido a que en la Resolución del Tribunal Fiscal existió una decisión defi nitiva respecto a la aplicación del régimen de incentivos aplicado al contribuyente; por tanto, la presente infracción normativa debe declararse fundada.

Quinto: Finalmente, al haberse declarado fundadas las infracciones normativas de carácter procesal, carece de objeto emitir pronunciamiento respecto de las demás causales. III. DECISIÓN: Por tales consideraciones; y en atención a lo dispuesto en artículo 396 del Código Procesal Civil, modifi cado por el artículo 1 de la Ley Nº 29364, de aplicación supletoria a los autos; declararon: FUNDADOS los recursos de casación interpuestos: a) por Construcción y Administración Sociedad Anónima, de fecha treinta y uno de octubre de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos doce y, b) por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat de fecha siete de noviembre de dos mil dieciséis, obrante a fojas cuatrocientos veintisiete; en consecuencia, NULA la sentencia de vista contenida en la resolución número dieciocho de fecha once de octubre de dos mil dieciséis, obrante a fojas trescientos sesenta y tres, expedida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima; ORDENARON a la referida Sala Superior expida nuevo pronunciamiento conforme a ley; en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra el Tribunal Fiscal y otro, sobre acción contenciosa administrativa; DISPUSIERON la publicación de la presente resolución en el diario ofi cial El Peruano conforme a ley; y los devolvieron. Interviene como Juez Supremo ponente el señor Bustamante Zegarra. SS. RUEDA FERNÁNDEZ, WONG ABAD, SÁNCHEZ MELGAREJO, CARTOLIN PASTOR, BUSTAMANTE ZEGARRA

1 Artículo 18 de la Ley Nº 27584.- Agotamiento de la vía administrativa Es requisito para la procedencia de la demanda el agotamiento de la vía administrativa conforme a las reglas establecidas en la Ley de Procedimiento Administrativo General o por normas especiales. 2 Morón Urbina, Juan Carlos; “Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General”, Octava Edición, 2009, Gaceta Jurídica, p. 639. 3 DROMI, Roberto, Derecho Administrativo, www.estade.org. 4 Roger E. Zavaleta Rodríguez, “La motivación de las resoluciones judiciales como argumentación jurídica”, Editora y Librería Jurídica Grijley EIRL 2014, p. 207-208. 5 Artículo 50.- Son deberes de los Jueces en el proceso: (…) 6. Fundamentar los autos y las sentencias, bajo sanción de nulidad, respetando los principios de jerarquía de las normas y el de congruencia. El Juez que inicia la audiencia de pruebas concluirá el proceso, salvo que fuera promovido o separado. El Juez sustituto continuará el proceso, pero puede ordenar, en resolución debidamente motivada, que se repitan las audiencias, si lo considera indispensable. (…) 6 Artículo 122 del Código Procesal Civil.- Las resoluciones contienen: (…) 3. La mención sucesiva de los puntos sobre los que versa la resolución con las consideraciones, en orden numérico correlativo, de los fundamentos de hecho que sustentan la decisión, y los respectivos de derecho con la cita de la norma o normas aplicables en cada punto, según el mérito de lo actuado; 4. La expresión clara y precisa de lo que se decide u ordena, respecto de todos los puntos controvertidos. Si el Juez denegase una petición por falta de algún requisito o por una cita errónea de la norma aplicable a su criterio, deberá en forma expresa indicar el requisito faltante y la norma correspondiente (…) 7 Artículo 12º del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial.- Todas las resoluciones, con exclusión de las de mero trámite, son motivadas, bajo responsabilidad, con expresión de los fundamentos en que se sustentan. Esta disposición alcanza a los órganos jurisdiccionales de segunda instancia que absuelven el grado, en cuyo caso, la reproducción de los fundamentos de la resolución recurrida, no constituye motivación sufi ciente. 8 .Artículo 22.- Carácter vinculante de la doctrina jurisprudencial.- Las Salas Especializadas de la Corte Suprema de Justicia de la República ordenan la publicación trimestral en el Diario Ofi cial “El Peruano” de las Ejecutorias que fi jan principios jurisprudenciales que han de ser de obligatorio cumplimiento, en todas las instancias judiciales. Estos principios deben ser invocados por los Magistrados de todas las instancias judiciales, cualquiera que sea su especialidad, como precedente de obligatorio cumplimiento. En caso que por excepción decidan apartarse de dicho criterio, están obligados a motivar adecuadamente su resolución dejando constancia del precedente obligatorio que desestiman y de los fundamentos que invocan. Los fallos de la Corte Suprema de Justicia de la República pueden excepcionalmente apartarse en sus resoluciones jurisdiccionales, de su propio criterio jurisprudencial, motivando debidamente su resolución, lo que debe hacer conocer mediante nuevas publicaciones, también en el Diario Ofi cial “El Peruano”, en cuyo caso debe hacer mención expresa del precedente que deja de ser obligatorio por el nuevo y de los fundamentos que invocan. C-1787132-5