No se configura la infracción tipificada en el numeral 13) del artículo 177° del Código Tributario, al no proceder la retención del IGV por concepto de utilización de servicios prestados por sujetos no domiciliados. Resolución del Tribunal Fiscal N° 03933-1-2005
Mediante Resolución N° 03933-1-2015 del 17 de abril de 20152015_1_03933, el Tribunal Fiscal revocó la Resolución de Intendencia N° 0250140019916/SUNAT de 19 de diciembre de 2014 y dejó sin efecto las Resoluciones de Multa N° 022-002-0013762 a 022-002-0013768, giradas por la infracción tipificada por el numeral 13 del artículo 177° del Código Tributario.
Al respecto, la materia controvertida en el referido expediente, consistió en determinar si la contribuyente había incurrido en la infracción tipificada en el numeral 13° del artículo 177° del Código Tributario, esto es, por no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley, por los servicios que le prestaron a la contribuyente las empresas no domiciliadas Getinsa SL y Taryet Sociedad Limitada.
Sobre el particular, resulta pertinente mencionar que en el artículo 1° de la Ley del Impuesto General a las Ventas considera como operación gravada la prestación o utilización de servicios en el país, sin embargo, si bien la redacción de la norma podría dar a enterder que prestación y utilización de servicios, es lo mismo, al utilizar el término “o”, ambos conceptos prestación y utilización, hacen referencia a dos operaciones gravadas distintas para efectos del Impuesto General a las Ventas.
Así, en el artículo 3° de la Ley del Impuesto General a las Ventas se define como servicio a “toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a éste último impuesto, incluyendo el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero.
Asimismo, en relación al concepto prestación de servicios, el aludido artículo 3° de la Ley del IGV dispone que se entiende que el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución.
De otro lado, en relación a la utilización de servicios, la norma dispone que el servicio es utilizado en el país, cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato.
En ese sentido, de lo dispuesto en los artículos 1° y 3° de la Ley del Impuesto General a las Ventas se desprende que la prestación de servicios y la utilización de servicios en el país, corresponden a dos operaciones gravadas con el impuesto que tienen naturaleza distinta, toda vez que mientras prestación de servicios refiere el servicio prestado por un sujeto domiciliado y por el cual obtiene una contraprestación que califica como renta de tercera categoría, así no esté afecto al Impuesto a la Renta, el concepto de utilización de servicios hace referencia al servicio prestado por un sujeto no domiciliado que se aprovecha económicamente en el país, es decir, estamos ante una importación de servicios cuyo consumo se dá en territorio nacional.
De otro lado, el artículo 9° de la aludida Ley del Impuesto General a las Ventas ha establecido que: “Son sujetos del Impuesto en calidad de contribuyentes, las personas naturales, las persona jurídicas, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas prevista en las normas que regulan el Impuesto a la Renta, sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de inversión de valores y los fondos de inversión que desarrollen actividad empresarial que: b) Presten en el país servicios afectos; c) Utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados”
De lo dispuesto en el aludido artículo 9° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, en la utilización de servicios gravada con el IGV, el contribuyente del impuesto es el usuario del servicio, es decir aquél que aproveche económicamente en el país el servicio brindado por el sujeto no domiciliado, coincidiendo así lo que la doctrina conoce como el contribuyente de iure y el contribuyente de facto, esto es, el consumidor del servicio en territorio nacional.
En consecuencia, no resultaba procedente que la Administración Tributaria atribuya a la contribuyente la infracción consistente en no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, prevista en el numeral 13 del artículo 177° del Código Tributario, por los servicios prestados por las empresas no domiciliadas Getinsa SL y Taryect Sociedad Limitada, toda vez que en su condición de usuaria del servicio resulta contribuyente del Impuesto, más no agente de retención, toda vez que es la contribuyente la que paga el IGV al haber realizado el hecho económico del impuesto, cual es el consumo de un servicio, por lo tanto, la multa impuesta no le resulta atribuible.
Cabe mencionar además, que tal como se indica en la resolución objeto de análisis, la Administración incluso en la etapa de fiscalización le había atribuído a la contribuyente la infracción prevista en el numeral 4 del artículo 178° del Código Tributario, esto es, por no pagar dentro del plazo de ley los tributos retenidos o percibidos, respecto de los servicios prestados por sus consorciados no domiciliados Getinsa SL y Taryet Sociedad Limitada, es decir, incluso en la etapa de fiscalización se evidencia la nulidad de las multas, al no haber incurrido la contribuyente en el tipo infractor previsto en el numeral 4 del artículo 178° del Código Tributario, toda vez que no actuó como agente de retención, sino como contribuyente en su condición de usuaria del servicio prestado por no domiciliados.
Finalmente, coincidimos con el fallo emitido por el Tribunal Fiscal al revocar la resolución de intendencia apelada y declara la nulidad de las resoluciones de multa emitidas, toda vez que en la utilización de servicios prestados por no domiciliados, no se configura ni el tipo infractor previsto en el numeral 4 del artículo 178° del Código Tributario, ni el del numeral 13 del artículo 177° del aludido Código, al estar frente a un usuario contribuyente del IGV, y no ante un responsable del pago del tributo en su condición de agente de retención; en ese sentido, el Tribunal Fiscal concluyó refiriendo lo siguiente:
“Que de las normas citadas se tiene que son contribuyentes del Impuesto General a las Ventas en la utilización de servicios en el país, los sujetos que utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados, al ser éstos sujetos quienrtes según la Ley que regula dicho tributo realizan el hecho generador de la obligación tributaria prevista por la misma ley.
Que conforme con lo indicado, la atribución de la infracción bajo análisis efectuada por la Administración carece de sustento, pues considera en forma equivocada que la recurrente se encontraba obligada a efectuar la retención del Impuesto General a las Ventas, por los servicios utilizados en el país que le prestaron sus consorciadas no domiciliadas, cuando de acuerdo con las normas antes señaladas la recurrente tenía la calidad de contribuyente por tales operaciones gravdas con el impuesto en mención.”
