El procedimiento de fiscalización parcial y sus efectos en la determinación de la obligación tributaria
Actualmente, con la reciente modificación del Código Tributario al artículo 61° por el Decreto Legislativo N° 1113, contamos con 2 procedimientos de fiscalización: fiscalización definitiva y fiscalización parcial, siendo este último uno de los aspectos novedosos de los cambios efectuados al referido Código.
Así el artículo 61° del Código Tributario, actualmente vigente, indica lo siguiente:
Artículo 61°: La determinación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario está sujeta a fiscalización o verificación por la Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa.
La fiscalización que realice la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria- SUNAT podrá ser definitiva o parcial. La fiscalización será parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria.
En el procedimiento de fiscalización parcial se deberá:
a) Comunicar al deudor tributario, al inicio del procedimiento de fiscalización, el carácter parcial de la fiscalización y los aspectos que serán materia de revisión.
b) Aplicar lo dispuesto en el artículo 62°-A considerándo un plazo de 6 meses, con excepción de las prórrogas a que se refiere el numeral 2 del citado artículo.
Resulta importante indicar que mediante el procedimiento de fiscalización parcial la Administración podrá revizar parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria dentro del plazo de 6 meses e indicándo expresamente en el inicio del procedimiento de fiscalización los aspectos que serán materia de revisión así como el carácter parcial o definitivo de la misma.
El artículo 61° refiere asimismo, que la Administración Tributaria en caso, verifique que los 6 meses puedan resultar insuficientes para efectuar su labor de inspección y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, podrá convertirlo en un procedimiento de fiscalización definitiva, el cual tiene el plazo de 1 año.
De manera que, podríamos estar en la práctica, ante un procedimiento de fiscalización parcial, y otro de fiscalización definitiva, que sería la continuación de lo que no se pudo verificar en el anterior, contando en total la Administración 6 meses más los 12 meses que duraría el procedimiento de fiscalización definitiva, el cual se computaría en cada procedimiento, desde que el contribuyente cumpla con presentar toda la documentación requerida por la Administración Tributaria en el primer requerimiento, teniendo en su totalidad un procedimiento de fiscalización que toma en total 18 meses o un poco más, dependiendo de que el contribuyente pueda cumplir con entregar todo lo solicitado en el primer requerimiento de fiscalización parcial y definitiva.
De otro lado, el procedimiento de fiscalización parcial, en tanto permita revisar parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributaria, podría generar que tengamos por ejemplo, un procedimiento de fiscalización parcial en el cual la Administración Tributaria verifique los gastos de vehiculos de la Empresa, posteriormente otro procedimiento de fiscalización parcial en el cual se le requiera el sustento de los gastos de representación del mismo ejercicio, y finalmente otro procedimiento de fiscalización parcial, en el cual únicamente la Administración tributaria verifique los gastos originados por provisión de cobranza dudosa, con lo cual si sumamos ambos procedimientos, tenemos un total de 18 meses, dividido en 6 meses por cada procedimiento, es decir, si bien antes teniamos un procedimiento de fiscalización definitiva, que tomaba un plazo máximo de 12 meses computados desde que el contribuyente cumplía con presentar o exhibir toda la documentación requerida, ahora la Administración Tributaria, ya no tendrá necesariamente que observar dicho plazo, toda vez que si quiere fiscalizar un determinado ejercicio para efectos del Impuesto a la Renta, por ejemplo, bien podría dividirlos en tantos procedimientos de fiscalización parcial que le permitan idenfificar en cada uno, si hubo una omisión en la determinación de la obligación tributaria, de cada gasto o aspecto fiscalizado, con lo cual en ningun caso se excederá del plazo que tiene para fiscalizar así el contribuyente cumpla con presentar toda la documentación solicitada al inicio de cada procedimiento de fiscalización.
Para efectos del IGV, tributo de liquidación mensual, estructurado bajo la técnica de afectar el valor agregado, la Administración Tributaria, podría iniciar un procedimiento de fiscalización parcial a fin de verificar el crédito fiscal de un determinado mes, y posteriormente otro, en el cual se verifique el débito fiscal del mismo periodo tributario, encontrando probablemente inconsistencias y omisiones, que determinen en cada caso, la emisión de una Resolución de Determinación y Resolución de Multa, según corresponda, y que cada una pueda ser impugnada en el procedimiento contencioso tributario, en caso el deudor tributario discrepe de las acotaciones o infracción atribuidas en las mismas.
Como recomendación a esta modificación al referido artículo 61° del Código Tributario, los contribuyentes en forma preventiva, deben contar con sus registros contables al día, conservar los comprobantes de pago, guías de remisión, constancias de detracciones, notas de crédito y débito que respalden la modificación de los comprobantes de pago emitidos, a fin de que ante el inicio de un procedimiento de fiscalización parcial o definitiva, pueda cumplir con presentar toda la documentación que se les solicite en el Primer Requerimiento de Fiscalízación, toda vez que si no hacen, no transcurrirá el plazo de 6 meses en el caso del procedimiento de fiscalización parcial, ni el de 12 meses del procedimiento de fiscalización definitiva, lo cual en la práctica origina que tengan que solicitar prórrogas para cumplir con presentar los documentos, mientras que la Administración continúa con su labor de fiscalización y determinación de la obligación tributaria.
En caso, el contribuyente haya presentado toda la documentación solicitada en el primer requerimiento tanto en el procedimiento de fiscalización parcial o en el procedimiento de fiscalización definitiva, y la Administración Tributaria no culmine el procedimiento de fiscalización dentro del plazo de 6 o de 12 meses, según corresponda, podrá interponer queja ante el Tribunal Fiscal cuestionando el accionar irregular por parte de la Administración, a efectos que se emitan los actos administrativos correspondientes que concluyan el procedimiento de fiscalización.
En resguardo de los derechos de los contribuyentes al debido procedimiento y de defensa, ambos procedimientos de fiscalización deben desarrollarse dentro de los plazos establecidos, ya que si bien el procedimiento de fiscalización es un procedimiento administrativo en el cual la Administración Tributaria cuenta con facultades discrecionales, dicha discrecionalidad no se pueda convertir en arbitrariedad, más aún si lo que se va a determinar en el procedimiento de fiscalización, en la mayoria de los casos va a ser discutido por el contribuyente en el procedimiento contencioso tributario, el cual tiene plazos mayores para que la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, en la etapa de reclamación y apelación, pongan fin a la controversia tributaria.
