La definición del concepto de “casa habitación” señalada en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta no excede lo dispuesto en la Ley. Resolución del Tribunal Fiscal N° 01942-1-2015 del 24 de febrero de 2015.

Mediante Resolución N° 01942-1-2015  del 24 de febrero de 2015, Resolución del Tribunal Fiscal N° 01942-1-2015, el Tribunal Fiscal confirmó la Resolución de Intedencia N° 0260140112727/SUNAT de 30 de setiembre de 2014, que declaró infundada la reclamación interpuesta por la contribuyente contra la Resolución de Determinación N° 024-003-0224392,  emitida por Impuesto a la Renta- Personas Naturales del ejercicio 2007, y las Resoluciones de Multa N° 024-002-020705  y 024-002-0203706, giradas por las infracciones tipificadas en el numeral 1 del artículo 177° y el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.

En la Resolución objeto de análisis la controversia, consistía en determinar si la contribuyente se encontraba obligada a pagar el Impuesto a la Renta de Segunda Categoría, por la venta de un inmueble efectuada en el mes de octubre de 2007, respecto del cual adquirió el 50% de las acciones y derechos mediante donación en mayo de 2007 y que mantenía inscrito a su nombre.

La contribuyente cuestionó en el procedimiento contencioso tributario, la definición del concepto  “casa habitación” establecido en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, mencionando que la aludida definición excede lo dispuesto en la Ley,  agregando que la definición usada para definir casa habitación debe ser la establecida por el Diccionario de la Real Academia Española, la cual refiere “aquel lugar donde vive, mora o habita la persona” lo cual puede acreditar con los recibos de serviciso públicos, Impuesto Predial, entre otros.

Sobre el particular, cabe señalar que el artículo 1° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que se encuentra gravadas con el Impuesto a la Renta, las ganancias de capital, siendo el artículo 2° de la aludida Ley, el que define el concepto de ganancia de capital como “cualquier ingreso que provenga de la enajenación de bienes de capital, entendiéndose por tales a quellos que no están destinados a ser comercializados en el ámbito de un giro de negocio o empresa, y precisa que no constituye ganancia de capital gravable por dicha ley, el resultado de la enajenación de inmuebles ocupados como casa habitación del enajenante, efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, que no genere renta de tercera categoría.”

Asimismo, en la Trigésimo Quinta Disposición y Final de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las ganancias de capital provenientes de la enajenación de inmuebles distintos de la casa habitación, efectuadas por personas naturales, entre otras, constituirán rentas gravas de la segunda categoría, siempre que la adquisición y enajenación de tales bienes se produzca a partir del 1 de enero de 2004.

De otro lado, el  artículo 1°-A  del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que se considera casa habitación del enajenante, al inmueble que permanezca en su propiedad por lo menos 2 años, y que no esté destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera o similares.

De manera que de una lectura conjunta de lo dispuesto en los artículos 1°, 2° y de la Trigésimo Quinta Disposición Transitoria y Final   de la Ley del Impuesto a la Renta, así como de lo dispuesto en el  artículo 1°-A del Reglamento de la Ley, se desprende que estarán inafectos del Impuesto a la Renta de segunda categoría las enajenaciones de inmuebles  realizadas por persona natural realizadas a partir del 1 de enero de 2004, respecto de inmuebles adquiridos antes del 1 de enero de 2004; mientras que estárán gravadas con el aludido impuesto las ganancias de capital provenientes de enajenación de inmuebles efectuadas por persona natural, siempre y cuando la adquisición y enajenación se produzcan a partir del 1 de enero de 2004.

Sin embargo, si bien la Ley del Impuesto a la Renta refiere el supuesto de “casa habitación”, no establece una definición de dicho concepto, aspecto que si se define en el Reglamento al aludir como casa habitación al “inmueble que permaneza en propiedad dce una persona  por lo menos 2 años  y que no esté destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera y similares”, de manera que el reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta complementa lo dispuesto en la Ley, más no se opone a la misma o la contradice, toda vez que tal como hemos señalado la Ley no contiene una definición de “casa habitación”, concluyéndose además que para que la operación no se encuentra afecta al Impuesto a la Renta  como renta de segunda categoría, es decir, para que se encuentre exonerada del mismo,  si bien la adquisición y la enajenación puede haberse producido a partir del 1 de enero de 2004, basta que la persona natural acredite que la tiene en su propiedad  por lo menos dos  (2) años previos a la venta  y que no le haya dado uso exclusivo de comercio, industria o comercio, almacen, cochera o similares, para que califique como “casa habitación”.

En ese sentido, si bien la definición de “casa habitación” señalada en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, prioriza la propiedad del inmueble por un periodo mínimo de dos (2) años, dicho periodo de tiempo, es el que el legislador ha considerado como mínimo para presumir que la persona natural compró el bien con la finalidad de habitar en él, y no para venderlo automáticamente, sin que sea relevante la acreditación de la posesión con recibos de luz, agua, servicios públicos, pago de arbitrios u otros documentos, durante esos dos años, lo cual evidente acredita un uso como casa-habitación, si el inmueble no ha permanecido en propiedad del enajenante, por lo menos un periodo de 2 años, siendo relevante dicha documentación únicamente para desvirtuar que la persona natural le haya dado un uso exclusivamente comercial al bien inmueble, siendo que si el inmueble se ha usado parcialmente como negocio, cochera u oficina o similares, ello no desvirtúa la calificación de “casa-habitación”  prevista en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

Por lo tanto,  en el caso objeto de controversia, si la contribuyente adquirió vía donación el 50% de los derechos y acciones del inmueble ubicado en el distrito de Surco en el mes de mayo de 2007, y lo enajenó en octubre de 2007 a una pareja de esposos, dicha enajenación se encuentra gravada con el Impuesto a la Renta como ganancia de capital, renta de segunda categoría, toda vez que se cumplió el aspecto temporal de la hipótesis de incidencia, en tanto la adquisición y la enajenación se efectuaron a partir del 1 de enero de 2004; sin embargo, no califica como “casa-habitación” al no haber estado el inmueble en propiedad de la enajenante por lo menos 2 años, definición que como hemos señalado en los párrafos precedentes, no se opone a lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta, más bien la complementa al no haberse previsto en la aludida Ley una definición de dicho concepto.

Al respecto el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 01942-1-2015 del 24 de febrero de 2015, en relación a los alcances del artículo 1-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta al término “casa-habitación”  y su aplicación conjunta con lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta concluye lo siguiente:

Resolución del Tribunal Fiscal N° 01942-1-2015 del 24 de  febrero de 2015

“Que en el supuesto analizado, se observa que la Ley del Impuesto a la Renta solamente ha establecido que el resultado de la enajenación de inmuebles ubicados como casa habitación efectuados por una persona natural, entre otros sujetos, que no genere rentas de tercera categoría, no constituye ganancia de capital, mas no contiene ninguna disposición referida a lo que debe entenderse como casa habitación.

Que siendo así, es el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta en el que se dispone que debe entenderse como casa habitación aquel inmueble ocupado que permanezca en propiedad del enajenante por lo menos 2 años y que no esté destinado exclusivamente al comercio, industria, oficina, almacén, cochera o similares.

Que como se aprecia, la disposición contenida en el artículo 1°-A del aludido reglamento se encuentra dentro del concepto de reglamento secundum legem establecido por el Tribunal Constitucional, por cuanto complementa el contenido y alcance de la ley que la justifica, esto es, el artículo 2° de la Ley del Impuesto a la Renta, desarrollando un concepto previsto por éste sin transgredirlo ni desnaturalizarlo, por lo que al encontrarse la menciona norma reglamentaria dentro de sus alcances, no se hace patente vulneración alguna a los principios de reserva de ley y de jerarquía normativa, no resultando amparable por tanto, lo sostenido por la recurrente en sentido contrario.

Que estando a lo expuesto para considerar un inmueble como “casa habitación” en los términos de la Ley del Impuesto a la Renta, debe estarse a la definición señalada por su reglamento, excluyéndose por consiguiente cualquier significado que pueda serle atribuido por el lenguaje común y corriente, como el que refiere la recurrente al Diccionario de la Real Academia Española.

(….)

“Que de acuerdo con lo espuesto, dado que a través de la escritura pública de 8 de mayo de 2007, la recurrente adquirió la propieda del 50% de las acciones y derechos del inmueble materia de autos, la venta efectuada en el mismo año conllevó a que dicho bien no permaneciera en propiedad de la recurrente por lo menos 2 años, no configurándose el concepto de “casa habitación” contemplado por las normas señaladas precedentemente“

“Que en consecuencia, el ingreso obtenido por la recurrente por la enajenación de la alícuota de los bienes y derechos del aludido inmueble constituyeron ganancia de capital calificadas como rentas de segunda categoría, las que se encuentra gravadas con el Impuesto a la Renta, por lo que el reparo formulado por la Administración se encuentra ajustado a ley, procediendo confirmar la apelada en este extremo”

De la lectura del criterio contenido en la Resolución N° 01942-1-2015 del 24 de febrero de 2015  y de una interpretación  sistemática de lo dispuesto en el Reglamento y en la Ley del Impuesto a la Renta, se desprende que no existe contradicción en el concepto de “casa habitación” del reglamento en relación a lao dispuesto en la Ley,  existiendo más bien una relación de complementariedad, al no tener la Ley una definición del aludido concepto;  de manera que, a efectos de determinar si el inmueble califica como casa habitación deberá acreditarse haber estado en propiedad del enajenante por lo menos 2 años desde su fecha de adquisición y no tener el uso exclusivo de comercio, industria, oficina, almacén, cochera o similares.