La gratificación extraordinaria en favor del gerente general y su deducción como gasto en la empresa. Alcances de la RTF N° 0197-4-2017.
Un tema que resulta de vital interés en las empresas está referido a la correcta deducción de los gastos en la determinación del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, más aun considerando que es uno de los principales aspectos acotados en los procedimientos de fiscalización del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.
En ese sentido, en el presente artículo analizaremos la deducción de gastos por concepto de gratificaciones extraordinarias en favor del gerente general y su tratamiento en la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, en el caso específico, el criterio contenido en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 0197-4-2017.
http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_fisc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2017/4/2017_4_00197.pdf
Mediante Resolución N° 0197-4-2017 el Tribunal Fiscal revocó la resolución apelada en el extremo referido a la gratificación extraordinaria otorgada al gerente general, toda vez que se acreditó del certificado de retenciones, acuerdo del directorio y lo indicado por ambas partes, que la gratificación se otorgó al gerente general, quien tiene vínculo laboral con la empresa y que conforme al certificado de retenciones, se efectuó la retención de la renta de quinta categoría; siendo que al tratarse de una gratificación extraordinaria no requiere tener una motivación determinada, al no existir obligación legal o contractual de entregarla, no habiendo acreditado SUNAT que la misma no cumpla con el principio de causalidad, no los criterios de razonabilidad, proporcionalidad y generalidad del gasto.
Al respecto, en el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta se ha recogido lo que en doctrina se conoce como el principio de causalidad, esto es los supuestos en los cuales se podrán deducir gastos en atención a que los mismos se encuentren vinculados con la fuente productora de renta o con la generación de ganancias de capital, siendo que el aludido artículo contiene una lista enunciativa de gastos, entre los cuales se encuentran los gastos en favor del personal.
Al respecto en el inciso l) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, se ha señalado que constituyen gastos deducibles: “Los aguinaldos, bonificaciones y gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan en favor de los servidores en favor del vínculo laboral existente y con motivo del cese.
Asimismo, el último párrafo del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que: “Para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, estos deberán ser normalmente para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren los incisos l), ll) y a.2) de este artículo, entre otros”.
Estando al requisito previsto en el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, para que un gasto resulte deducible debe cumplir con el principio de causalidad, así como los criterios de razonabilidad en relación con los ingresos y generalidad en el caso de los gastos en favor del personal.
En el caso que motivó la emisión de la RTF N° 0197-4-2017, la contribuyente alegó que otorgó una gratificación extraordinaria a su gerente general en el ejercicio 2001, la cual fue aprobada en sesión de directorio del 7 de diciembre de 2001, con la finalidad de reconocer el buen desempeño por éste y como un incentivo para que permanezca en la institución, siendo que el desempeño de la gerencia no se mide únicamente por los ingresos generados en un determinado ejercicio, sino que se consideran otros factores, siendo que el éxito de la gestión del gerente tuvo que ver con el manejo acertado y eficiente de la empresa, así como la obtención de resultados positivos en épocas de crisis.
De otro lado, SUNAT reparó la entrega de la gratificación extraordinaria al gerente general aduciendo que dicha gratificación no cumplía con el principio de causalidad, ni con los requisitos de razonabilidad, proporcionalidad y generalidad toda vez que la empresa no obtuvo mayores ingresos en el ejercicio 2001, habiendo sido entregada por un importe mayor a la remuneración promedio de la empresa y de las gratificación extraordinarias entregadas a sus trabajadores.
Al respecto, el Tribunal Fiscal mencionó que estando al criterio contenido en las Resoluciones N° 03786-4-2007, 01014-3-2004 y 00029-3-2003, las gratificaciones extraordinarias, a diferencia de las gratificaciones ordinarias dispuestas por imperio de la ley o por convenio entre trabajadores y empleadores, si bien deben corresponder al vínculo laboral existente, responden a un acto de liberalidad del empleador, por lo que es indiferente la intención de la persona que las otorga, no debiendo tener una motivación determinada, en la medida que no existe obligación legal o contractual de efectuarlas; en tal sentido, las referidas gratificaciones son deducibles como gasto, siempre y cuando hubiesen cumplido con los requisitos establecidos en la legislación del Impuesto a la Renta, entre ellos, los incluídos en la tercera disposición final de la Ley N° 27356.
Asimismo, el Tribunal Fiscal refiere que se acreditó con el certificado de retenciones, acuerdo del Directorio y lo indicado por el empleador y el gerente general, que la gratificación extraordinaria fue entregada al gerente general habiéndosele efectuado la retención de la renta de quinta categoría.
De otro lado, el Tribunal Fiscal verificó que SUNAT no indicó los supuestos de hecho que evidencien que la gratificación no guarda proporcionalidad con el volumen de operaciones o generalidad, esto es, que existiendo otros trabajadores en la misma condición, no se les hubiere otorgado una gratificación, precisándose, en cuanto a la razonabilidad, que la gratificación es equivalente al 1.07% del total de ingresos de la empresa, en consecuencia, no se afectó dicho requisito para la deducción del gasto, levantándose el reparo y revocándose la apelada en dicho extremo.
En consecuencia, atendiendo al criterio contenido en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 0197-4-2017 las gratificaciones otorgadas entregadas a los trabajadores, entre ellos, el gerente general, serán deducibles en atención al vínculo laboral no requiriendo que se entrega obedezca a una motivación determinada, toda vez que no existe una obligación legal o contractual de entregarlas; no obstante ello, si SUNAT cuestiona que dichas entregas no cumplen con los criterios de razonabilidad, proporcionalidad, o generalidad del gasto, corresponde que SUNAT acredite ello.
