Tratamiento tributario del principio del devengado en los informes emitidos por Sunat y jurisprudencia del Tribunal Fiscal

El principio del devengado y su incidencia en la determinación de la renta empresarial

 

1. Introducción

 

Un tema que resulta de vital en la determinación del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría es el referido al reconocimiento de los ingresos y gastos bajo las reglas previstas en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, en el cual se ha regulado los alcances del principio del devengado.

Aunado a ello, es importante que las empresas identifiquen los supuestos previstos en la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento para la debida aplicación del principio del devengado, tales como la cesión en uso, prestación de servicios a plazo determinado e indeterminado, reconocimiento de renta de fuente extranjera, compraventa de bienes, instrumentos financieros derivados, entre otros.

A continuación, pasamos a compartir el tratamiento legal del principio del devengado en la Ley del Impuesto a la Renta y los principales pronunciamientos vinculados con su aplicación emitidos por la Sunat y el Tribunal Fiscal.

2.- El principio del devengado tributario y su tratamiento en la Ley del Impuesto a la Renta

En relación con el tema que nos ocupa debemos señalar que con fecha 13 de setiembre de 2018 se publicó en el Diario Oficial El Peruano, el Decreto Legislativo N° 1425, que modificó el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta y reguló por primera vez en la aludida Ley, el principio del devengado y su incidencia en el reconocimiento de los ingresos para los contribuyentes generadores de rentas de primera y tercera categoría, así como su tratamiento en la deducción de los gastos empresariales.

Antes de su incorporación en la Ley del Impuesto a la Renta,  se suscitaron posiciones a favor y en contra de su regulación en la norma tributaria, siendo que, la posición en contra advertía que  ya se contaba con una definición del principio el devengado en las normas contables, y que el definirlo en la ley tributaria podría originar un tratamiento diferenciado en el ámbito contable  y tributario generando confusión en los operadores económicos, y de otro lado, la posición a favor de regular el principio del devengado tributario en la Ley del Impuesto a la Renta, se sustentaba en la imperiosa necesidad de contar con un alcance detallado del aludido principio, ante la variedad de criterios vertidos sobre el devengado, por parte de la Administración Tributaria, Tribunal Fiscal y la Corte Suprema de la República que en muchos casos no resultaban uniformes y ello atentaba contra la seguridad jurídica de los contribuyentes, al no tener reglas claras sobre el alcance y aplicación del  principio del devengado.

No obstante ello, en relación a la aludida distorsión que podría generarse entre la aplicación del devengado tributario previsto actualmente en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, y el devengado contable regulado en la Norma Internacional de Información Financiera-NIIF 15, debemos recordar que de acuerdo a lo previsto en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, en lo no previsto en las normas tributaria, podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen, en consecuencia, si la norma contable establece un tratamiento opuesto al que ya se encuentra regulado en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, primará el devengo tributario, tal como también ha sido expresamente señalado en la Segunda Disposición Complementaria y Final del aludido Decreto Supremo N° 1425, el cual ha dispuesto que para la interpretación de lo dispuesto en el acápite 1.1) del numeral 1) del inciso a) del artículo 57 de la Ley es de aplicación lo señalado respecto al control de los bienes en la Norma Internacional de Información Financiera NIIF 15 – Ingresos de actividades ordinarias procedentes de contratos con clientes, en tanto no se oponga a lo señalado en la Ley.

A ello cabe agregar que, la Administración Tributaria en el Informe N° 000099-2021-SUNAT/7T0000, ha analizado el tratamiento tributario que tenía el principio del devengado con anterioridad a la redacción actual del artículo 57° de la ley del Impuesto a la Renta, disponiendo lo siguiente:

Informe N° 000099-2021-SUNAT/7T0000

MATERIA: En el marco de la normativa tributaria vigente hasta el 31.12.2018, se plantea el supuesto de una empresa que en un ejercicio (ejercicio 1) reconoce un ingreso al considerar que se cumplieron con las condiciones para su devengo para fines tributarios, respecto del cual, en un ejercicio posterior (ejercicio 2), mediante un laudo arbitral, en el que únicamente se controvierte el importe de la contraprestación, se determina que el ingreso a que tiene derecho dicha empresa es menor que el reconocido como devengado en el ejercicio 1. Al respecto, se consulta lo siguiente:

1. En la determinación del impuesto a la renta ¿los efectos del laudo arbitral deben ser reconocidos en el ejercicio 1 o en el ejercicio 2 en el que se notifica el laudo al contribuyente?
2. Para fines del impuesto general a las ventas, ¿los efectos del laudo arbitral deben ser reconocidos mediante un ajuste en el ingreso bruto correspondiente al período mensual en que originalmente fue declarado o en el correspondiente al periodo mensual en que el laudo arbitral es notificado al contribuyente?
3. ¿Corresponde la emisión de notas de crédito a fin de reconocer los efectos provenientes del laudo arbitral?

CONCLUSIONES:

En el marco de la normativa tributaria vigente hasta el 31.12.2018, tratándose de una empresa que en un ejercicio (ejercicio 1) reconoce un ingreso al considerar que se cumplieron con las condiciones para su devengo para fines tributarios, respecto del cual, en un ejercicio posterior (ejercicio 2), mediante un laudo arbitral, en el que únicamente se controvierte el importe de la contraprestación, se determina que el ingreso a que tiene derecho dicha empresa es menor que el reconocido como devengado en el ejercicio

1. En la determinación del impuesto a la renta los efectos del laudo arbitral deben ser reconocidos como un gasto en el ejercicio posterior (ejercicio 2) en el que es notificado el laudo arbitral definitivo al contribuyente.
2. Para fines del impuesto general a las ventas los efectos del laudo arbitral deben ser reconocidos mediante un ajuste en la base imponible de la operación y en el impuesto bruto, en el período mensual en que el laudo arbitral es notificado al contribuyente, en tanto se cumpla con lo establecido en el artículo 26 la Ley del Impuesto General a las Ventas y su reglamento.
3. A fin de reconocer los efectos en la determinación del impuesto general a las ventas y del impuesto a la renta de un laudo arbitral que determina que el ingreso al que tiene derecho una empresa es menor al reconocido originalmente como devengado corresponde la emisión de una nota de crédito.

En la redacción actual del inciso a) del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, en el cual se ha definido el principio del devengado, se ha previsto que las rentas de tercera categoría se consideran producidas en el ejercicio comercial en el que se devengan, entendiéndose que los ingresos se devengan cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, siempre que el derecho a obtenerlos no esté sujeto a condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se cobren y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago.

Asimismo, se dispone en el aludido inciso a) del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta que cuando la contraprestación o parte de esta se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, el ingreso se devenga cuando dicho hecho o evento ocurra.

De la lectura del inciso a) del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual también resulta aplicable para el reconocimiento de los gastos en la determinación de la renta neta de tercera categoría, se desprende que el principio del devengado está vinculado con el acaecimiento del hecho sustancial para la generación del ingreso o del gasto tributario, salvo que el derecho a obtenerlos esté condicionado al cumplimiento de una condición suspensiva o si la contraprestación se fija a un hecho o evento que se producirá en el futuro, esto es, el reconocimiento del ingreso o del gasto se producirá o bien cuando se cumpla la condición suspensiva, o el hecho o evento futuro, ocurra.

Sin embargo, a efectos de precisar qué debía entenderse por hecho o evento futuro, el 30 de diciembre del 2018, se publicó en el Diario Oficial El Peruano, el Decreto Supremo N° 339-2018-EF, mediante el cual se modificó el artículo 31° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, estableciendo lo siguiente:

Artículo 2 del Decreto Supremo N° 339-2018-EF.- Modificación del artículo 31 del Reglamento

 

Modificase el artículo 31 del Reglamento de acuerdo con el siguiente texto:

“Artículo 31.- IMPUTACIÓN DE RENTAS Y GASTOS

 

Para efectos de lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley, respecto del devengo de rentas de primera categoría, así como de las rentas y gastos de tercera categoría se tiene en cuenta lo siguiente:

 

1. a) Cuando el total de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, el total del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o evento.

 

1. b) Cuando parte de la contraprestación se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, esa parte del ingreso o gasto se devenga cuando ocurra tal hecho o evento.

 

1. c) Entiéndase por “hecho o evento que se producirá en el futuro” a aquel hecho o evento posterior, nuevo y distinto de aquel hecho sustancial que genera el derecho a obtener el ingreso o la obligación de pagar el gasto.

 

En consecuencia, se considera que la contraprestación se fija en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro cuando aquella se determina, entre otros, en función de las ventas, las unidades producidas o las utilidades obtenidas.

 

No ocurre lo mencionado en el primer párrafo de este inciso, entre otros, cuando el importe de la contraprestación está supeditado a una verificación de la calidad, características, contenido, peso o volumen del bien vendido que implique un ajuste posterior al precio pactado.

(…)

 

Estando a la precisión efectuada por el reglamento al artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, se desprende que para efectos del principio del devengado tributario únicamente se considerará como hecho o evento que se producirá en el futuro todo hecho posterior, nuevo y distinto del hecho sustancial que genere el derecho a obtener el ingreso o la obligación de pagar el gasto.

Debemos mencionar que la redacción actual del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, ha detallado cómo debe aplicarse el principio del devengado en diversas operaciones que realicen los contribuyentes, tales como: enajenación de bienes, prestación de servicios, cesión temporal de bienes por un plazo determinado, obligaciones de no hacer, transferencia de créditos, expropiaciones, ingresos por indemnizaciones, intereses y mutuo oneroso e bienes consumibles, así como la incidencia del principio del devengado en la contratación de instrumentos derivados financieros, aspecto que resulta relevante para identificar el momento en el cual deben reconocerse los ingresos y gastos devengados en un determinado ejercicio fiscal.

3.- El Principio del devengado en los informes emitidos por la Intendencia Nacional Jurídica de Sunat

A la fecha, SUNAT se ha pronunciado respecto del devengo del ingreso cuando se fija la contraprestación atendiendo a un hecho o evento futuro en el Informe N° 010-2019-SUNAT/7T0000, en los términos siguientes:

INFORME N.° 010-2019-SUNAT/7T0000 del 31 de enero de 2019

 

MATERIA:

Se plantea el supuesto de una venta de minerales o concentrados de mineral, realizada en el mes de enero de 2019, en la que la contraprestación pactada está sujeta a ajustes por la verificación de la calidad, peso o contenido, por lo cual se emite una factura de venta, la cual será posteriormente modificada en un período distinto a través de una nota de crédito o de débito, según corresponda. Al respecto, se consulta si dicha verificación es considerada como un hecho o evento futuro que permitiría el diferimiento de los ingresos obtenidos por tal venta.

 

CONCLUSIÓN:

 

En el supuesto de una venta de minerales o concentrados de mineral, realizada en el mes de enero de 2019, en la que la contraprestación pactada está sujeta a ajustes por la verificación de la calidad, peso o contenido, por lo cual se emite una factura de venta, la cual será posteriormente modificada en un período distinto a través de una nota de crédito o de débito, dicha verificación no constituye un hecho o evento futuro que permita el diferimiento de los ingresos obtenidos por tal venta hasta que aquella se efectúe.

 

De otro lado, si bien la Ley del Impuesto a la Renta ni su reglamento, han definido qué se entiende por condición suspensiva para efectos del reconocimiento de los ingresos y gastos, bajo el principio del devengado, la Administración Tributaria analiza los supuestos de condición suspensiva que originan el diferimiento del ingreso y/o del gasto en los Informes  N° 032 y 034-2020-SUNAT/7T0000, los cuales hacen referencia al devengo por la entrega de bonos de productividad en beneficio de los trabajadores, así como en aquellos supuestos en los que el empleador decide otorgar en forma unilateral una participación adicional a los trabajadores en las utilidades de la empresas, criterios que se pasan a detallar a continuación:

 

INFORME N.° 032-2020-SUNAT/7T0000

MATERIA:

Tratándose de la participación adicional de los trabajadores en las utilidades de las empresas establecida unilateralmente por el empleador por un determinado ejercicio, se consulta:

1. ¿Cuándo se considera devengado el gasto por tal concepto?
2. En el supuesto que para el pago de dicha participación se establezca como requisito que el trabajador cuente con vínculo laboral vigente hasta un mes determinado del ejercicio siguiente al que corresponda dicha utilidad, ¿tal requisito constituye una condición suspensiva para efectos del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta?

CONCLUSIONES:

Tratándose de la participación adicional de los trabajadores en las utilidades de las empresas establecida unilateralmente por el empleador por un determinado ejercicio:

1. Se considera devengado el gasto por tal concepto en el ejercicio al que correspondan las utilidades.
2. En el supuesto que para el pago de dicha participación se establezca como requisito que el trabajador cuente con vínculo laboral vigente hasta un mes determinado del ejercicio siguiente al que corresponda dicha utilidad, tal requisito constituye una condición suspensiva para efectos del tercer párrafo del artículo 57 de LIR.

INFORME N° 034-2020-SUNAT/7T0000

MATERIA:

Tratándose del bono de productividad que otorgan las empresas a sus trabajadores por cumplimiento de objetivos en un ejercicio cuya entrega está condicionada a que el trabajador se encuentre en planilla a la fecha de pago, lo que ocurre en el ejercicio siguiente, se consulta en qué ejercicio se considera devengado el gasto por tal concepto.

CONCLUSIONES:

Tratándose del bono de productividad que otorgan las empresas a sus trabajadores por cumplimiento de objetivos en un determinado ejercicio, cuya entrega está condicionada a que el trabajador se encuentre en planilla a la fecha de pago, lo que ocurre en el siguiente ejercicio, el gasto por tal concepto se considera devengado en este último ejercicio.

En consecuencia, de los informes emitidos por SUNAT detallados en los párrafos precedentes, se aprecia que el principio del devengado implicará reconocer los ingresos y los gastos en tanto el hecho sustancial se vaya produciendo, esto es, el hecho económico que genera el derecho al cobro o el derecho al pago, si estamos frente a un ingreso o a un gasto, según corresponda, siendo que,  si la obligación pactada por las partes se encuentra sujeto al cumplimiento de una condición suspensiva o si la contraprestación se ha condicionado a un hecho o evento futuro, el devengo de la operación se producirá cuando se cumpla con la condición suspensiva o  cuando el hecho futuro o incierto ocurra en la realidad.

4.- El Principio del devengado en la prestación de servicios

En cuanto a la aplicación del principio del devengado en la prestación de servicios, la Administración Tributaria ha emitido los Informes N° 059-2020-SUNAT/7T0000 y 043-2020-SUNAT/7T0000 en los cuales ha analizado la incidencia de los gastos por intereses devengados y los ingresos por servicios de comisión de estructuración de entidades financieras, en los términos siguientes:

INFORME N.° 059-2020-SUNAT/7T0000

MATERIA:

Se consulta si para la deducción de gastos por intereses devengados durante el periodo preoperativo a que se refiere el inciso g) del artículo 37 de la LIR, resulta de aplicación la regla establecida para calcular el límite a la deducción de gastos por intereses prevista en el numeral 1 del inciso a) del mismo artículo.

 

CONCLUSIÓN

Para la deducción de gastos por intereses devengados durante el periodo preoperativo a que se refiere el inciso g) del artículo 37 de la LIR, resulta de aplicación la regla establecida para calcular el límite a la deducción de gastos por intereses prevista en el numeral 1 del inciso a) del mismo artículo.

INFORME N.° 043-2020-SUNAT/7T0000

MATERIA:

Se formulan las siguientes consultas:

1. ¿Cuándo se devenga, para efecto del impuesto a la renta, el ingreso por comisión de estructuración que cobra una entidad financiera con ocasión del desembolso de los denominados préstamos estructurados teniendo en cuenta que forma parte del costo de financiamiento del prestatario y que es uno de los componentes de la Tasa de Costo Efectivo Anual?
2. ¿Cuándo se devengan, para efecto del impuesto a la renta, los gastos por comisiones y otros gastos de estructuración tales como servicios de asesoría legal, clasificación de riesgos, auditoría externa, entre otros, incurridos por una entidad financiera para la emisión de bonos? ¿en el período en que culminaron o durante el plazo de vigencia del bono dado que dichos servicios forman parte del costo financiero de las entidades financieras?
3. En el supuesto de un contrato de préstamo sindicado en el que se pacte, además de los intereses, el pago de una serie de comisiones por parte del prestatario, algunas de las cuales forman parte integrante del interés efectivo del instrumento financiero de que se trate, y otras no, para efecto del reconocimiento de los gastos por concepto de tales comisiones, actualmente, ¿resultaría aplicable el criterio contenido en el Informe N.° 030-2017- SUNAT/7T0000 o lo establecido en el artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta, modificado por el Decreto Legislativo N.° 1425?

CONCLUSIONES:

1. El ingreso por comisión de estructuración que cobra una entidad financiera con ocasión del desembolso de los denominados préstamos estructurados se devenga en el ejercicio en que se culmina el servicio por el cual se desembolsa siempre que el derecho a obtenerlo no esté sujeto a una condición suspensiva y la contraprestación o parte de esta no se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, de acuerdo con los términos establecidos en cada caso.
2. Los gastos por comisiones y otros gastos de estructuración tales como servicios de asesoría legal, clasificación de riesgos, auditoría externa, entre otros, incurridos por una entidad financiera para la emisión de bonos se devengan en el ejercicio en que culminan dichos servicios siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva y la contraprestación o parte de esta no se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, debiéndose verificar los términos establecidos en cada caso.
3. En el supuesto de un contrato de préstamo sindicado en el que se pacte, además de los intereses, el pago de una serie de comisiones por parte del prestatario, algunas de las cuales forman parte integrante del interés efectivo del instrumento financiero de que se trate, y otras no, para efecto del reconocimiento de los gastos por concepto de tales comisiones, actualmente resulta aplicable lo establecido en el artículo 57 de la LIR y su Reglamento en lugar del criterio contenido en el Informe N.° 030-2017-SUNAT/7T0000. En ese sentido, en el supuesto antes descrito, el prestatario deberá reconocer los gastos por concepto de comisiones una vez que se produzcan los hechos sustanciales para su generación, esto es en el ejercicio en que culminen los servicios que retribuyen, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a condición suspensiva y la determinación de la contraprestación o parte de esta no dependa de un hecho o evento futuro, debiéndose verificar los términos que se establezcan en cada caso.

5.- El principio del devengado cuando la contraprestación se fija en función de hecho o evento futuro.

Como hemos señalado en los párrafos precedentes, en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta se ha previsto que el principio del devengado implica que se verifique que el hecho generador de la obligación a ocurrido en la realidad, salvo los supuestos de condición suspensiva o cuando la contraprestación se fija en función de hecho o evento futuro, lo cual implica el diferimiento del ingreso o del gasto, según el supuesto que resulte aplicable.

Sobre el particular, la Administración tributaria ha tenido ocasión de analizar el supuesto referido a la contraprestación pactada en función de hecho o evento futuro, siendo la materia de consulta el reconocimiento del ingreso cuando se pacta un arrendamiento por un importe fijo y una retribución variable en función a ventas futuras, para lo cual se emitió el Informe N° 098-2020-SUNAT/7T0000, en el cual se dispuso lo siguiente:

INFORME N.° 098-2020-SUNAT/7T0000

 MATERIA:

Se plantea el supuesto de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada solo si excede la contraprestación fija. Al respecto, se realizan las siguientes consultas:

1. ¿Las ventas netas mensuales constituyen el hecho sustancial para el devengo de los ingresos generados por la contraprestación variable o constituyen un hecho o evento futuro?
2. En caso de constituir un hecho o evento futuro, ¿el devengo de la contraprestación variable se produce en el momento en que se produzcan las indicadas ventas?
3. ¿Los ingresos por las contraprestaciones fijas o variables se devengan al amparo del artículo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta independientemente del reconocimiento de ingresos y de las estimaciones por la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial en los registros contables del arrendador?

CONCLUSIONES:

En el supuesto de arrendamiento de locales comerciales donde se pacta que una parte de la contraprestación sea una renta mínima fija (calculada en función del metro cuadrado del área del local arrendado) y otra parte sea variable (calculada en función de las ventas mensuales que genera el indicado local comercial) y que es pagada solo si excede la contraprestación fija:

1. Las ventas netas mensuales del arrendatario constituyen un hecho o evento futuro a que se refiere el tercer párrafo del inciso a) del artículo 57 de la LIR.
2. La contraprestación variable por el arrendamiento determinada en función a las ventas mensuales del arrendatario se considerará devengada en el momento en que se produzcan las indicadas ventas.
3. El devengo del ingreso por las contraprestaciones fijas o variables se efectúa considerando la definición jurídica de dicho concepto prevista en el artículo 57 de la LIR, sin considerar las estimaciones contables del arrendador sobre la posibilidad de no recibir la contraprestación total o parcial.

De las conclusiones vertidas por la Administración Tributaria en el Informe N° 098-2020-SUNAT/7T0000, se desprende que, si las partes pactan una operación cuya contraprestación se fija en función de un hecho o evento futuro, el devengo de la operación ocurrirá cuando el hecho o evento futuro ocurra, en el caso objeto de análisis, la renta variable por las ventas futuras que se efectuarían en el local arrendado.

6.- El Principio del devengado en la Jurisprudencia del Tribunal Fiscal

Sobre el particular, debemos precisar que el Tribunal Fiscal en diversa jurisprudencia ha analizado los alcances del principio del devengado, siendo los criterios más relevantes los que compartimos a continuación:

Resolución del Tribunal Fiscal N° 02812-2-2006

“El concepto de devengado implica que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso y/o gasto y que el compromiso no esté sujeto a condición de que pueda hacerlo inexistente, siendo que el hecho sustancial generador del gasto o ingreso se origina en el momento en que se genera la obligación de pagarlo o el derecho de adquirirlo, aún cuando a esa fecha no haya existido el pago efectivo, lo que supone una certeza razonable en cuanto a su obligación o su monto”.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 01841-2002 y 07525-1-2005

“Para el reconocimiento de los ingresos que obtengan producto de la prestación de servicios debe verificarse, entre otras condiciones, que el monto del ingreso proveniente de la operación sea medido confiablemente para que dicho reconocimiento sea válido, de modo que los ingresos solo se reconocerán cuan exista certeza razonable respecto a la suma que efectivamente se va a obtener, para lo cual debe tenerse en cuenta los términos de la transacción”.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 092285-2014

Tribunal Fiscal confirma el reparo efectuado por SUNAT por comprobantes de pago emitidos y cancelados en el periodo 2000 y deducidos como gasto en el periodo 2001.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 01274-4-2015

Tribunal Fiscal confirma reparo efectuado por SUNAT vinculado con gastos de los periodos 1999, 2000 y 2001 sustendos en factura emitida el 31/12/2002 y pagados en el periodo 2003.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 01618-8-2016

Tribunal Fiscal revocó el reparo efectuado por SUNAT vinculado con omisión de ingresos por enajenación de bien inmueble en el 2011 en el cual se pactó una sola cuota para el pago el 20/12/2014, el colegiado concluyó que cuotas debe entenderse también como “cuota”

Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 06710-3-2015, 07789-5-2016 y 09424-1-2016

En estas resoluciones se ha señalado que los elementos determinantes para definir el ejercicio al que se imputará el gasto son determinar que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del gasto originado en el momento en que se genera la obligación de pagarlo, aun cuando a esa fecha no haya existido el pago efectivo; que el compromiso no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente y que esté sustentado en un comprobante de pago en el caso que exista la obligación de emitirlo; no siendo un condicionante para su devengo, ni la fecha en que se emitió o recibió dicho comprobante de pago, ni la fecha de su registro contable.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 00725-5-2012

El Tribunal Fiscal refiere que, sobre la base de la doctrina, el ingreso devengado es todo aquel sobre el cual se ha adquirido el derecho de percibirlo por haberse producido los hechos necesarios para que se genere. Correlativamente en cuanto a los gastos, se devengan cuando se causan los hechos en función de los cuales, terceros adquieren derecho al cobro de la prestación que los origina. Agrega que el concepto de devengado reúne las siguientes características: a) requiere que se hayan producido los hechos sustanciales generadores de rédito o gasto; b) requiere que el derecho de ingreso o compromiso no esté sujeto a condición de que pueda hacerlo inexistente; y, c) no requiere actual exigibilidad o determinación o fijación en término preciso para el pago, ya que puede ser obligación a plazo y de monto no determinado.

7.- Conclusiones

 

• El principio del devengado implica que los ingresos y los gastos se deben reconocer cuando se han producido los hechos sustanciales para su generación, esto es, los hechos por los cuales nació el derecho al cobro en el caso de los ingresos y el derecho al pago en el caso de los gastos.
• En caso el derecho a obtener el ingreso esté sujeto a una condición suspensiva, el ingreso o el gasto se devengará cuando se cumpla dicha condición.
• Si la contraprestación o parte de esta se fija en función de un hecho o evento futuro, el ingreso se devenga cuando tal hecho o evento futuro ocurra.
• El hecho o evento futuro que difiere el reconocimiento del ingreso o del gasto, según corresponda, debe ser un hecho nuevo, posterior y distinto al hecho sustancial que generó el devengo del gasto o ingreso.
• En caso el devengo contable previsto en las NIIFs se oponga a la regulación establecida en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, primará el devengo tributario en aplicación de lo dispuesto en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario y lo señalado expresamente en la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Legislativo N° 1425.
• En las cláusulas contractuales se debe identificar si las partes han pactado alguna condición suspensiva o si la contraprestación se ha fijado en función a hecho o evento futuro, a efectos de verificar si ha diferido el reconocimiento del ingreso o del gasto en la determinación del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.