Acciones a seguir ante la atribución de la condición de Sujetos sin Capacidad Operativa (SSCO)

Acciones a seguir ante la atribución de la condición de Sujetos sin Capacidad Operativa (SSCO)

 

 

• Introducción

 

Con fecha 31 de diciembre de 2024, la Administración Tributaria publicó en su página web la relación de Sujetos sin Capacidad Operativa  que cuentan con resoluciones de atribución firmes, ello considerando lo dispuesto en el artículo 7° del Decreto Legislativo N° 1532, que regula el procedimiento para la atribución de la condición de Sujetos sin Capacidad Operativa (SSCO), así como lo dispuesto en el artículo 9° del Decreto Supremo N° 319-2023-EF.

 

En ese sentido, habiéndose publicado las normas pertinentes vinculadas con el procedimiento a seguir para la calificación de Sujetos Sin Capacidad Operativa (SSCO), es importante que las empresas planifiquen las acciones a seguir ante un eventual procedimiento de fiscalización tributaria por atribución de SSCO.

 

A continuación, compartimos algunos aspectos que deben considerar las empresas ante la atribución de Sujeto Sin Capacidad Operativa (SSCO).

 

2.- Calificación de Sujetos sin Capacidad Operativa-SSCO por parte de la Administración Tributaria.

 

Estando a lo dispuesto en el artículo 3° del Decreto Legislativo N° 1532, se define como SSCO a aquel sujeto, que, si bien figura como emisor de los comprobantes de pago o de los documentos complementarios, no tiene los recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/u otros, o estos no resultan idóneos, para realizar las operaciones por las que se emiten dichos documentos.

Asimismo, en el artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1532, se dispone que la SUNAT puede iniciar el procedimiento de atribución de la condición de SSCO cuando a través de una verificación de campo y de sus fuentes de información -incluida aquella que provenga de entidades privadas o públicas o la proveniente de cruces de información- detecte que un determinado sujeto se encuentra comprendido en las siguientes situaciones:

1. a) No cuente con infraestructura o bienes, o estos o aquella no resulten idóneos, para realizar las operaciones por las que se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios;

 

1. b) No tenga activos, o estos no resulten idóneos, para realizar las operaciones por las que se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios;

 

1. c) No tenga personal, o este no resulte idóneo, para realizar las operaciones por las que se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios, y/o
2. d) Cualquier otra situación objetiva que evidencie que el sujeto no tiene los recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/u otros, o que estos no resultan idóneos, para realizar las operaciones por las que se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios.

 

Tal y como se aprecia del contenido del artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1532, se desprende que la condición de SSCO se inicia con un procedimiento a cargo de la Administración Tributaria, en el cual se debe detectar que el  sujeto fiscalizado no cuenta con elementos patrimoniales que le permitan realizar operaciones con terceros, entre ellos, la ausencia de infraestructura o bienes, activos, personal, o cualquier situación que ponga en evidencia que el contribuyente no cuenta con recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/o otros por los cuales se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios.

Aunado a ello, la norma agrega como elemento para iniciar el procedimiento de atribución al SSCO el elemento de la falta de “idoneidad” de activos, infraestructura o bienes, personal o cualquier otra situación objetiva en los recursos económicos, financieros, material, humanos y/o otros del SSCO para realizar operaciones, elemento que si bien, puede resultar subjetivo, la norma se ha encargado de regular en el tercer párrafo del aludido artículo 4° del Decreto Legislativo N° 1532, en los términos siguientes:

“Para evaluar la idoneidad a que se refieren los literales anteriores, la SUNAT toma en cuenta la suficiencia, razonabilidad y proporcionalidad de los recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/u otros empleados por el sujeto para realizar las operaciones por las que emite los comprobantes de pago o los documentos complementarios, en función de la naturaleza de las operaciones, el nivel de ventas del sujeto cuya capacidad operativa se cuestiona, el sector económico al que pertenece, entre otros. El criterio de idoneidad deberá ser sustentado y motivado en cada caso concreto en que se aplique”.

 

En tal sentido, el examen de idoneidad que efectuará la Administración Tributaria en las operaciones que los SSCO realicen con terceros, se sustentará en la suficiencia, razonabilidad y proporcionalidad de los recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/o otros empleados por el sujeto, siendo que, para ello se considerará la naturaleza de las operaciones, el nivel de ventas, el sector económico, entre otros, debiendo motivarse y sustentarse el criterio e idoneidad en cada caso concreto en que la Administración Tributaria atribuya tal condición.

En consecuencia, si bien la Administración Tributaria se encuentra habilitada para iniciar a los contribuyentes un procedimiento de fiscalización tributaria en el cual concluya que tienen la calificación de SSCO, resulta importante identificar las consecuencias de dicha atribución y los efectos tributario que ello genera para los contribuyentes.

3.- Efectos relacionados con los comprobantes de pago o documentos complementarios emitidos hasta el día de la publicación efectuada por la SUNAT.

Sobre el particular, en el artículo 9° del Decreto Legislativo N° 1532, se abordan los efectos relacionados con los comprobantes de pago o documentos complementarios emitidos hasta el día de la publicación efectuada por la SUNAT de los SSCO, situación que generará los siguientes efectos:

• Los comprobantes de pago o los documentos complementarios emitidos por el SSCO no permiten ejercer el derecho al crédito fiscal o cualquier otro derecho o beneficio derivado del IGV ni sustentar costo o gasto para efectos del IR, salvo que el deudor tributario haya solicitado la revisión de los comprobantes de pago y documentos complementarios que el SSCO le hubiera otorgado hasta el día en que se efectúa dicha publicación, en la forma en que la SUNAT establezca.

 

• La limitación en el uso del crédito fiscal, o cualquier otro beneficio derivado del IGV y/o costos o gasto para efectos del IR no alcanza en periodos tributarios que estén siendo objeto de un procedimiento de fiscalización definitiva o parcial no electrónica por cualquiera de dichos tributos, en tanto aquel se encuentre en trámite con anterioridad a la fecha en que la resolución de atribución adquiere la calidad de firme, sea que el procedimiento de fiscalización respectivo se haya iniciado antes o después de la notificación de la carta y el requerimiento en la cual se le haya comunicado al sujeto el supuesto de atribución de SSCO.

 

• La determinación de la procedencia del derecho al crédito fiscal o cualquier otro derecho o beneficio derivado del IGV y/o del costo o gasto para efectos del IR de los comprobantes de pago o documentos complementarios se realiza en el procedimiento de fiscalización respectivo en que estos se examinen.

 

De otro lado, el Decreto Legislativo N° 1532 modificó diversos artículos de la Ley del Impuesto a la Renta, en los cuales se hace referencia a la deducción de los gastos empresariales, gastos deducibles para perceptores de rentas de cuarta y/o quinta categoría y costo computable en la determinación de la renta bruta de tercera categoría, disponiéndose lo siguiente:

“Artículo 20.- (…) No será deducible el costo computable sustentado con comprobantes de pago emitidos por contribuyentes que a la fecha de emisión del comprobante:

• Tengan la condición de no habidos, según publicación realizada por la administración tributaria, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio en que se emitió el comprobante, el contribuyente haya cumplido con levantar tal condición.
• (ii) La SUNAT les haya notificado la baja de su inscripción en el Registro Único de Contribuyentes.
• (iii) Tengan la condición de sujeto sin capacidad operativa, según publicación realizada por la SUNAT. (…)”

 

“Artículo 44.- No son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría:

(…)

1. j) Los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. Tampoco será deducible el gasto sustentado en comprobante de pago emitido por contribuyente que a la fecha de emisión del comprobante:

(i) Tenga la condición de no habido, según la publicación realizada por la administración tributaria, salvo que, al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya cumplido con levantar tal condición.

(ii) La SUNAT le haya notificado la baja de su inscripción en el Registro Único de Contribuyentes.

(iii) Tenga la condición de sujeto sin capacidad operativa, según la publicación realizada por la SUNAT. No se aplicará lo previsto en el presente inciso en los casos en que, de conformidad con el artículo 37 de la Ley, se permita la sustentación del gasto con otros documentos. (…)”

 

“Artículo 46.-

(…)

1. i) Estén sustentados en comprobantes de pago que otorguen derecho a deducir gasto y sean emitidos electrónicamente y/o en recibos por arrendamiento que apruebe la SUNAT, según corresponda.

No será deducible el gasto sustentado en comprobante de pago emitido por un contribuyente que a la fecha de emisión del comprobante:

1. Tenga la condición de no habido, según la publicación realizada por la administración tributaria, salvo que, al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente haya cumplido con levantar tal condición.
2. La SUNAT le haya notificado la baja de su inscripción en el Registro Único de Contribuyentes.
3. Tenga la condición de sujeto sin capacidad operativa, según la publicación realizada por la SUNAT. (…)”

 

De otro lado, el Decreto Legislativo N° 1532, también modifica las normas del SPOT-Régimen de Detracciones, limitando la liberación de los fondos de la cuenta de detracciones y estableciendo causales de ingresos como recaudación de los fondos depositados en la cuenta de detracciones, en tanto se acredite que el sujeto tiene la condición de SSCO, incorporándose para ello el literal a.5) al primer párrafo del inciso a) del numeral 9.2 y el inciso e) al primer párrafo del numeral 9.3 del artículo 9 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 940, aprobado por el Decreto Supremo N° 155-2004-EF, en los siguientes términos:

“Artículo 9. Destino de los montos depositados

(…)

9.2

(…)

1. a)

(…)

a.5) Haber sido declarado por la SUNAT como sujeto sin capacidad operativa mediante resolución firme, salvo que haya vencido el plazo en que se debe mantener la publicación correspondiente en su página web.

(…)

 9.3

(…)

1. e) Haber sido declarado por la SUNAT como sujeto sin capacidad operativa mediante resolución firme, salvo que haya vencido el plazo en que se debe mantener la publicación correspondiente en su página web. (…)”

 

4.- Situación normativa actual de la atribución de Sujetos sin Capacidad Operativa (SSCO)

 

En relación con la situación actual de la regulación de los Sujetos sin Capacidad Operativa (SSCO), debemos indicar que, en la actualidad tenemos vigente además del Decreto Legislativo N° 1532, el Decreto Supremo N° 319-2023-EF y la Resolución de Superintendencia N° 000302-2024/SUNAT en las cuales se han previsto los efectos de la publicación de la condición de SSCO.

5.- Efectos de la publicación de la condición de SSCO

Cabe mencionar que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4° de la Resolución de Superintendencia N° 000302-2024/SUNAT, se ha establecido a que a partir del día calendario siguiente al de la publicación de la relación de los SSCO y hasta que venza el plazo de cuatro (4) años, dichos sujetos:

1. a) No pueden emitir los comprobantes de pago ni notas de crédito y débito.
2. b) Solo pueden emitir boletas de venta y notas electrónicas vinculadas a aquellas, de acuerdo con las disposiciones que regulan el SEE.
3. c) Excepcionalmente, pueden emitir boletas de venta y notas de débito y crédito vinculadas a aquellas en formato impreso y/o importado por imprenta autorizada en los supuestos que la normativa de emisión electrónica lo permita.

Asimismo, se dispone que a partir del día calendario siguiente al de la publicación de la relación de los SSCO, los comprobantes de pago y  las notas de débito  y crédito, que dichos sujetos tengan autorizado emitir en formato impreso y/o importado por imprenta autorizada, dejan de tener la calidad de tales; sin perjuicio de ello, la SUNAT da de baja a la(s) serie(s) de los mencionados documentos, cuando corresponda.

6.- Acciones que deben seguir los adquirentes de bienes y/o servicios luego de la publicación de la relación de los SSCO.

Considerando que la Administración Tributaria, ha efectuado la publicación de los Sujetos sin Capacidad Operativa según listado al 31 de diciembre de 2024, resulta necesario que los adquirentes de bienes y/o servicios de proveedores que han sido calificados como SSCO, conozcan las acciones a considerar respecto de la publicación que se efectúe por parte de la Administración Tributaria.

En ese sentido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6° de la Resolución de Superintendencia N° 000302-2024/SUNAT, se ha dispuesto que dentro de los primeros treinta (30) días hábiles siguientes a la publicación de la relación de los SSCO, el deudor tributario o su representante legal acreditado en el RUC puede solicitar la revisión de los comprobantes de pago y documentos complementarios que el SSCO le hubiera otorgado desde el 20 de marzo de 2022 hasta el día en que se efectúa la referida publicación; para tal efecto, debe presentar una solicitud, por cada SSCO, indicando en el asunto: “Solicitud de revisión-Decreto Legislativo Nº 1532”, en los Centros de Servicios al Contribuyente de la SUNAT o a través de la MPV.

La referida solicitud debe contener como mínimo la siguiente información:

1. a) Número de RUC y apellidos y nombres o denominación o razón social, según corresponda, del deudor tributario que presenta la solicitud de revisión.
2. b) Número de RUC y apellidos y nombres o denominación o razón social, según corresponda, del SSCO que le otorgó el (los) comprobante(s) de pago y/o documento(s) complementario(s).
3. c) Respecto del (de los) comprobante(s) de pago y, de ser el caso, del (de los) documento(s) complementario(s), cuya revisión se solicita:
4. Denominación del (de los) comprobante(s) de pago y, de ser el caso, del (de los) documento(s) complementario(s).
5. Serie y/o número correlativo.

iii. Fecha de emisión.

1. Moneda en la que se emitió.
2. Valor de venta.
3. Impuesto General a las Ventas, de corresponder.
4. d) Respecto de la operación por la que se emitió el (los) comprobante(s) de pago y, de ser el caso, del (de los) documento(s) complementario(s), indicar el período de anotación en el Registro de Compras u otro; de no haberse realizado la mencionada anotación, indicarlo expresamente.

De otro lado, se establece que presentada la solicitud de revisión y siempre que se haya consignado la información requerida, la SUNAT inicia un procedimiento de fiscalización parcial, el cual concluye con la resolución de determinación correspondiente; asimismo, se señala que la solicitud de revisión se tiene por no presentada respecto del (de los) comprobante(s) de pago o documento(s) complementario(s) por los que no se consigne toda la información a que se refiere el párrafo anterior.

7.- Planeamiento tributario ante un eventual procedimiento de fiscalización tributaria por atribución de SSCO.

 

Atendiendo a lo señalado en los párrafos precedentes, a continuación, pasamos a detallar algunas recomendaciones y sugerencias a las empresas ante un eventual procedimiento de atribución de Sujeto sin Capacidad Operativa (SSCO).

1. Resulta indispensable que respalde sus operaciones con la mayor cantidad de documentación posible, contratos, correos electrónicos, informes, conformidad del servicio, proformas, bancarización, libros contables, libros societarios, declaraciones juradas, informes sobre prestación de servicios, informes sobre pérdidas cuantitativas y cualitativas en el proceso productivo, documentación que respalde el ingreso y salida de los bienes, entre otra documentación, que permite por un lado sustentar la fehaciencia y realidad de las adquisiciones realizadas, y de otro lado permita identificar la incidencia del desembolso efectuado en el normal desenvolvimiento de la empresa, lo cual tendrá incidencia directa en la deducción del gasto y del crédito fiscal para efectos del Impuesto a la Renta e Impuesto General a las Ventas, respectivamente.
2. Bancarice todas sus operaciones, a pesar que el importe de la operación o el monto facturado no supere el importe obligado a bancarizar, toda vez que si bien el uso de medios de pago no acredita necesariamente la fehaciencia de las operaciones, constituye un elemento probatorio que aunado a otros medios de prueba podría respaldar que la operación efectivamente se realizó; asimismo en el procedimiento de fiscalización tributaria por IGV, SUNAT concluye que el servicio fue prestado por un tercero distinto al que emitió el comprobante que respalda la adquisición del bien o servicio para la empresa, si la cancelación se efectuó utilizando medios de pago, el adquirente conserva el derecho a la deducción del crédito fiscal por el IGV consignado en el comprobante de pago.
3. Dé uso a los libros societarios. Las actas de Junta General de Accionistas, así como las actas de Directorio pueden sustentar la necesidad de contratar o adquirir un determinado bien o servicio y el destino de la contratación de los bienes y servicios con clientes y proveedores, siendo que al no requerirse que el acta se encuentre debidamente legalizada, se tendrá en cuenta la fecha de legalización del libro societario, el cual es anterior a la anotación de las operaciones que realice la empresa con terceros, teniendo el mismo valor probatorio que un contrato que evidencia la voluntad entre las partes contratantes.
4. Priorice que los contratos y sus respectivas adendas se encuentren debidamente legalizados, en caso no contar con la respectiva legalización, SUNAT podría cuestionar la fehaciencia del documento al haberse podido elaborar en el procedimiento de fiscalización, siendo necesario además anexarlo con otros medios probatorios como podrían ser las pro formas o las órdenes de compra o de servicios, pudiendo incluso éstos últimos documentos contener cláusulas que se usan en los contratos para respaldar el acuerdo de voluntades, tenga en cuenta que los contratos y las adendas deben ser merituados con otros medios probatorios que evidencien que la operación es real.
5. Utilice y conserve impresos los correos electrónicos que respalden la necesidad de adquirir un bien o servicio, la conformidad del cliente o del proveedor de los bienes y servicios contratados, incluso el uso de los mismos para enviar informes, requerimientos adicionales, modificaciones en los términos inicialmente acordados ya sea por cantidad de bienes, o por el personal asignado para un determinado servicio, toda vez que los correos electrónicos constituyen medios probatorios que aunado a otras pruebas también permiten sustentar la fehaciencia del gasto incurrido.
6. Acredite la necesidad de adquirir el bien o servicio respectivo y la ejecución del mismo mediante Informes, análisis periódicos de la prestación del servicio, condición de los bienes al momento de ser adquiridos, las mejoras incorporadas respecto del bien si incrementan su vida útil o si sólo la mantienen en el rendimiento estándar, entre otros documentos que pongan énfasis en el destino del gasto, recuerde que SUNAT no solicita únicamente la documentación que respalde la adquisición del bien o servicio, sino también para qué se utilizó, bajo qué circunstancias y el personal y el detalle debidamente sustentado del desembolso efectuado.
7. Comunique la pérdida o extravío de libros y registros contables oportunamente, de preferencia dentro del ejercicio dentro del cual se pretende deducir el gasto, toda vez que si se efectúa la denuncia policial por pérdida con ocasión del inicio de un procedimiento de fiscalización tributaria, la denuncia no genera fehaciencia en SUNAT de que dicha pérdida o robo de la documentación sustentatoria efectivamente se haya producido.

1. Presente toda la documentación que la Administración Tributaria le solicite en los requerimientos de información dentro de un procedimiento de fiscalización tributaria por atribución de Sujeto Sin Capacidad Operativa (SSCO), de preferencia evite solicitar prórrogas si puede tener toda la documentación dentro de los plazos requeridos,
2. Considere que, si bien la acreditación de capacidad operativa, se sustentará con la presentación del PLAME que demuestre que cuenta con personal contratado que le permite realizar sus operaciones, la capacidad económica y financiera se sustenta con los movimientos bancarios e ingresos generados por la empresa durante un determinado ejercicio fiscal, siendo que en el caso de activos, como maquinarias y equipos, deberá contar con documentación sustentatoria que acredite la titularidad o cesión de dichos bienes, así como su incidencia en el proceso productivo.
3. Finalmente, se recomienda a las empresas capacitar en forma permanente a su personal en las actividades propias del giro del negocio, en las áreas que el personal desarrolle su actividad, toda vez que si bien SUNAT puede sustentar que el personal no resulta “idóneo” para realizar las actividades que forman parte del proceso productivo, deberá probar en contrario si la empresa cuenta con toda la documentación probatoria que sustenta la idoneidad de su personal acreditada en capacitaciones y constante evaluación en su personal en las tareas encomendadas, esto es, Sunat tendrá que demostrar la falta de “idoneidad” o capacidad operativa con documentación probatoria que deba necesariamente actuar dentro del procedimiento de atribución de SSCO.

 

7.- Conclusiones

 

Teniendo en cuenta el análisis efectuado a los alcances del Decreto Legislativo N° 1532, así como las recientes acciones de verificación de la Administración Tributaria y procedimientos de fiscalización en los cuales se cuestiona la falta de capacidad económica, financiera u operativa de los proveedores con incidencia en la deducción del crédito fiscal y en los gastos empresariales, podemos concluir lo siguiente:

1.- La condición de Sujeto sin Capacidad Operativa-SSCO, se genera con ocasión de un procedimiento de atribución a cargo de la Administración Tributaria, en el cual se debe acreditar que determinado sujeto no cuenta con infraestructura o bienes, no cuenta con activos, no tiene personal, o cualquier otra situación objetiva que evidencie que el sujeto no tiene los recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/u otros, o que estos no resultan idóneos, para realizar las operaciones por las que se emiten los comprobantes de pago o los documentos complementarios.

2.- En las esquelas de citación en las cuales la Administración Tributaria requiera al contribuyente un informe técnico, jurídico, tributario en el cual sustente que su proveedor tiene capacidad operativa, económica o financiera para realizar las operaciones por las cuales emitió los comprobantes de pago, es importante presentar el descargo dentro del plazo otorgado a efectos de evitar la multa y demostrar que dicha obligación no es exigible, adjuntando toda la documentación que acredite la realidad de las adquisiciones de bienes y servicios.

3.- Si como consecuencia de un procedimiento de fiscalización tributaria, la Administración Tributaria desconoce el gasto o el crédito fiscal, amparándose en la falta de capacidad económica, financiera y operativa del proveedor, en la respuesta al requerimiento de fiscalización tributaria o en el respectivo recurso impugnativo se debe señalar que la obligación de verificar o no la capacidad económica, financiera u operativa no es atribuible al adquirente de bienes y servicios, no constituye una obligación tributaria formal que se desprenda de lo dispuesto en el artículo 87° del Código Tributario, ni condiciona el uso y deducción del gasto, costo computable y crédito fiscal.

4.- Ante un eventual procedimiento de fiscalización tributaria por atribución de la condición de Sujeto sin Capacidad Operativa (SSCO), es necesario que las empresas conserven la mayor documentación probatoria que respalde que las adquisiciones de bienes y servicios efectuados a sus proveedores corresponden a operaciones fehacientes, y que éstos cuentan con el personal, los recursos económicos, activos e infraestructura que evidencien su capacidad económica, operativa y financiera, a efectos de evitar contingencias tributaria en la deducción de los gastos y costos para efectos del Impuesto a la Renta, así como el derecho al crédito fiscal en el Impuesto General a las Ventas.

5.- Los adquirentes de bienes y/o servicios cuyos proveedores figuren en la lista de SSCO publicada por SUNAT, tienen un plazo de treinta (30) días hábiles siguientes a la publicación para solicitar la revisión de los comprobantes de pago y documentos complementarios que le SSCO le hubiera otorgado desde el 20 de marzo de 2022 hasta el día en que se efectúa la referida publicación.

 

Por: Miguel Ángel Carrillo Bautista

Abogado tributarista