Cierre Contable y Tributario 2018. Gastos de capacitación en favor del personal

Gastos de capacitación en favor del personal y su deducción en el Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.

Los gastos de capacitación en favor del personal requieren cumplir con el principio de generalidad para su deducción en la determinación del Impuesto a la Renta Anual 2018?

No, los gastos de capacitación en favor del personal no requieren cumplir con el principio de generalidad del gasto previsto en el último párrafo del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, bastando acreditarse que los mismos resultan necesarios para mantener y generar la fuente productora de renta, esto es, que cumplen con el principio de causalidad del gasto.

Cabe recordar que de acuerdo a lo previsto en el inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta constituyen gastos deducibles los gastos y contribuciones destinadas a prestar al personal los servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor.

De otro lado, el último párrafo del aludido artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, éstos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como la razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para los gastos a que se refieren los incisos l) y ll) de dicho artículo, entre otros.

Asimismo, el inciso k) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que se entiende por sumas destinadas a la capacitación del personal:  “a aquellas invertidas por los empleadores con el fin de incrementar las competencias laborales de sus trabajadores, a fin de coadyuvar a la mejora de la productividad de la empresa, incluyendo los cursos de formación profesional o que otorguen grado académico, como cursos de carrera, postgrados y maestrías”

En relación a los gastos de capacitación en favor  del personal cabe recordar que en la Segunda Disposición Complementaria y Final del Decreto Legislativo N° 1120,  publicado el 18 de julio del 2012 y vigente a partir del 1 de enero de 2013 se dispuso que el criterio de generalidad establecido en el artículo 37° de la Ley, no será aplicable para la deducción de los gastos de capacitación que respondan a una necesidad concreta del empleador de invertir en la capacitación de su personal a efectos que la misma repercuta en la generación de renta gravada y el mantenimiento de la fuente productora.

En ese sentido, si bien para la deducción de los gastos en favor del personal previstos en los incisos l) y ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, la excepción a cumplir con dicho principio únicamente alcance para los gastos de capacitación a favor del personal, por expresa indicación del Decreto Legislativo N° 1120,  bastando para su deducción que dichos gastos cumplan con el principio de causalidad del gasto, esto es, podría dársele la capacitación a un solo trabajador y no al resto, y resultar deducible el gasto en tanto resulte necesario para mantener o generar la fuente productora de renta.

Asimismo, resulta pertinente mencionar, que antes de la modificación efectuada por el Decreto Legislativo N° 1120 a la Ley del Impuesto a la Renta, esto es, hasta el ejercicio fiscal 2012,  para que proceda la deducción de los gastos de capacitación en favor del personal de la empresa, el Tribunal Fiscal en diversa jurisprudencia exigía que se cumpla con el principio de generalidad para la deducción de dichos gastos, así como se observe el límite del 5% de la totalidad de los gastos, en consecuencia  el gasto por capacitación tenía un límite cuantitativo para su deducción,  debiendo cumplir además con el principio de causalidad para su deducción.

Así, el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 11813-4-2016  confirmó la resolución de intendencia de SUNAT en el extremo correspondiente a los reparos por gastos de capacitación en la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2011 al no cumplir con el principio de generalidad.

Resolución del Tribunal Fiscal N° 11813-4-2016

Que en el presente caso, se tiene que el gasto observado es el pago efectuado por la recurrente por concepto de “Programas de Dirección General y Programa de Continuidad y Actualización” contenido en las Facturas N° 063-0022734 y 063-0022120,  de fojas 97 y 107,  que siguió la……..

Que según el organigrama presentado por la recurrente, de foja 259, la ….. además de ser socia, tiene a su cargo la gerencia de impuestos, debiendo precisarse que además existen otras gerencias, como las gerencias de auditoria, administración de proyecto, consultoría, legal y outsorcing que se encuentran a cargo de diferentes personas.

Que conforme se ha indicado, tratándose de gastos de capacitación debe evaluarse el desembolso de los mismos considerando para ello las situaciones comunes del personal; no obstante, la recurrente no ha acreditado los motivos por los cuales únicamente la citada trabajadora fue beneficiaria de tales cursos, máxime si del organigrama de la recurrente que obra a fojas 259 se aprecia que existen otras personas que poseen el mismo cargo y por ser gerentes tienen cargo de dirección y que no fueron incluidos en tales beneficios

Que si bien la recurrente señala que dicha capacitación se debe a su condición de socia,  de foja 258, es preciso señalar que el cargo que desempeña la referida trabajadora es la gerente del área de impuestos,  y que al existir otros trabajadores que ocupan un cargo gerencial en otras áreas, correspondía que al tener condiciones similares, tales gastos de capacitación no debían restringirse a una sola persona.

Que en tal sentido, no encontrándose acreditado en autos que los gastos materia de reparo cumplan con el criterio de generalidad el presente reparo se encuentra conforme a ley, por lo que procede confirmar la resolución apelada en este extremo.

Que en cuanto a lo indicado por la recurrente en el sentido que los cursos de capacitación en los cuales la mencionada trabajadora ha participado guarda relación con el cargo que desempeña; así como, con sus funciones que realiza en la gerencia, cabe mencionar que en el presente caso se cuestiona si dichas erogaciones cumplen con el criterio de generalidad, lo que no ocurre en el presente caso de acuerdo a lo indicado en los considerandos precedentes, por lo que no puede considerarse que los gastos de capacitación sean deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.

Sin embargo, SUNAT en el Caso Práctico de Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del 2016 publicado en su página web, SUNAT en un ejemplo referido a las adiciones del Impuesto a la Renta 2016 respecto de los gastos de capacitación, señaló que la empresa debía adicionar el gasto de capacitación por el importe de S/. 5,000 por concepto de un diplomado llevado por un gerente de la empresa, siendo que de acuerdo a la estructura organizacional la empresa cuenta con 3 gerentes y durante el ejercicio solo uno llevó el diplomado, sustentando dicha conclusión en el Informe N° 021-2009-SUNAT/2B0000 y en la Segunda Disposición Complementaria y Final del Decreto Legislativo N° 1120°.

Al respecto, en el Informe N° 021-2009-SUNAT/2B0000 del 5 de febrero de 2019, la Intendencia Nacional Jurídica de SUNAT concluyó que: “No existe impedimento para que las empresas, al amparo del inciso ll) del artículo 37° del TUO  de la Ley del Impuesto a la Renta,  puedan deducir los gastos incurridos por concepto de maestrías, postgrados y cursos de especialización de sus trabajadores, siempre que dichos gastos cumplan con el criterio de generalidad, entre otros criterios”; sin embargo, cabe advertir que dicho Informe se emitió antes que entre en vigencia la modificación efectuada a la Ley del Impuesto a la Renta efectuada por el Decreto Legislativo N° 1120, vigente a partir del 1 de enero de 2013, el cual dispone que no se requiere cumplir con el principio de generalidad de los gastos de capacitación en favor del personal, en consecuencia, el criterio contenido en el Informe N° 021-2009-SUNAT/2B0000 estaría desfasado, no sería aplicable, y el ejemplo de adición en el Caso Práctico  Impuesto a la Renta de Tercera Categoría respecto del gasto de capacitación por diplomado a un gerente, en realidad constituiría un gasto deducible.

En consecuencia, los gastos de capacitación en favor del personal resultan deducibles en tanto cumplan con el principio de causalidad previsto en el artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, no teniendo un límite cuantitativo para su deducción, y se encuentran excepcionados de cumplir con el principio de generalidad del gasto previsto en el último párrafo del citado artículo 37° de la Ley del IR.