Tratamiento Tributario en el Impuesto a la Renta de las Operaciones con No Domiciliados a partir del 1.1.2019

Con fecha 2 de agosto de 2018, se publicó en el Diario Oficial El Peruano, el Decreto Legislativo N° 1369  mediante el cual se modifican los artículos 32°-A, 37° y  se deroga el segundo párrafo del artículo 76° de la Ley del Impuesto a la Renta.

Los cambios realizados mediante el aludido Decreto Legislativo N° 1369, los cuales entrarán en vigencia a partir del 1 de enero de 2019, establecen un nuevo tratamiento a las operaciones realizadas por los contribuyentes con sujetos no domiciliados, en específico, respecto ala deducción del gasto que efectúe la empresa domiciliada.

El principio del percibido en la deducción de gasto o costo por servicios prestados por sujetos no domiciliados.

En ese sentido, se incluso el inciso a.4) al artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, refiriéndose en cuanto a la deducción de los gastos lo siguiente:

a.4) Las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar a favor de beneficiarios no domiciliados, podrán deducirse como costo o gasto en el ejercicio gravable a que correspondan cuando hayan sido pagadas o acreditadas dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio.

Los costos y gastos referidos en el párrafo anterior que no se deduzcan en el ejercicio al que correspondan serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente se paguen, aun cuando se encuentren debidamente provisionados en un ejercicio anterior.

En consecuencia, estando a lo dispuesto en el aludido  inciso a.4) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, se establece que para que los pagos por regalías  y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar a favor de beneficiarios no domiciliados, deberán cancelar haca el plazo para presentar la declaración jurada respectiva, y en caso, se paguen con posterioridad a la fecha de vencimiento para presentación de la declaración jurada, podrán deducirse en dicho ejercicio, incluso si no se han provisionado en el ejercicio anterior.

Sobre el particular, se evidencia que asistimos a una deducción del gasto por operaciones con sujetos no domiciliados, en el cual el criterio de imputación será el percibido y ya no el principio del devengado, toda vez que ahora se va a priorizar el pago de la contraprestación al sujeto no domiciliado, para que el gasto resulte deducible, situación que no ocurrirá respecto de servicios prestados en favor de las empresas por sujetos domiciliados en el país,  deducción que se seguirá efectuando bajo el principio del devengado.

En ese sentido, para efectos de la deducción de los gastos por servicios prestados por sujetos no domiciliados, no sólo tendrá que demostrar la fehaciencia del servicio, así como la causalidad del gasto, sino también cumplir con la formalidad del pago del servicio para que proceda la deducción, requisito que condiciona la deducción del gasto ya sea si se paga hasta la fecha en la cual vence el plazo para presentar la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, o si el pago se realiza con posterioridad.

Obligación de efectuar la retención y pago al Fisco por servicios adquiridos por Sujetos No Domiciliados.

De otro lado, el cambio en la imputación del gasto por servicios prestados por sujetos no domiciliados en favor de empresas domiciliadas en el Perú, va de la mano con la derogación del segundo párrafo del artículo 76° de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual obligaba a las empresas a efectuar el pago del equivalente a la retención del no domiciliado,  en el mes en el que se produzca el registro contable como gasto o costo de las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otro similar que se realice en favor del sujeto no domiciliado,  lo que originaba que se efectúe el pago al Fisco del importe equivalente a la retención a pesar que aún no se le había pagado la contraprestación al sujeto no domiciliado, lo cual originaba la notificación de multas por parte de SUNAT por no haber cumplido con efectuar la retención en el periodo que correspondía.

De manera que, incluso cuando se contabilice en el registro contable la operación por el servicio prestado por el sujeto no domiciliado como gasto o costo, no se configurará la obligación de efectuar la retención al sujeto no domiciliado mientras no se le pague la contraprestación, situación que reiteramos se configurará a partir del 1 de enero de 2019.

Precios de Transferencia. Test del Beneficio y límite a la deducción de servicios de bajo valor añadido.

Sin embargo, el Decreto Legislativo N° 1369  también modifica el primer y quinto párrafo del inciso i) del artículo 32°-A de la Ley en lo que concierne a los servicios prestados entre empresas vinculadas, en los términos siguientes:

“Artículo 32-A.- (…)

(…)

i) Servicios

Sin perjuicio de los requisitos, limitaciones y prohibiciones dispuestos por esta Ley, tratándose de servicios prestados al contribuyente por sus partes vinculadas, aquel debe cumplir el test de beneficio y proporcionar la documentación e información solicitada, como condiciones necesarias para la deducción del costo o gasto.

(…)

Tratándose de servicios de bajo valor añadido, la deducción del costo o gasto por el servicio recibido se determina sobre la base de la sumatoria de los costos y gastos incurridos por el prestador del servicio así como de su margen de ganancia, el cual no puede exceder el cinco por ciento (5%) de tales costos y gastos.

(…)”

En ese sentido, respecto de servicios adquiridos por una empresa vinculada, las empresas deben considerar para la deducción del costo o gasto cumplir con el test del beneficio y contar con la documentación que sustente el mismo, lo cual pone en evidencia que se deberá sustentar la causalidad y la fehaciencia para que el desembolso resulte deducible, situación que permite efectuar un control efectivo sobre las operaciones entre empresas vinculadas.

Asimismo, en cuanto a los servicios de bajo valor añadido, se establece que únicamente los mismos, tendrán un límite en la deducción del costo o gasto sobre la base de la sumatoria de los costos y gastos incurridos por el prestador del servicio así como de su margen de ganancia, el cual no puede exceder el cinco por ciento (5%) de tales costos y gastos.

Conclusiones:

A partir de los cambios efectuados a la Ley del Impuesto a la Renta por el Decreto Legislativo N° 1369  a la Ley del Impuesto a la Renta, y que entrarán en vigencia a partir del 1.1.2019, podemos concluir lo siguiente:

1.- Para la deducción del gasto o costo por servicios prestados por sujetos no domiciliados, procederá la misma siempre y cuando se efectúe el pago al no domiciliado hasta la fecha de presentación de la DDJJ Anual del Impuesto a la Renta.

2.- En caso, el pago de la contraprestación se efectúe con posterioridad a la fecha prevista la presentación de la DDJJ Anual del Impuesto a la Renta, el gasto o costo será deducible en el ejercicio en el cual se acredite el pago, independientemente que la provisión contable se haya efectuado en un periodo anterior.

3.- Únicamente se generará la obligación de efectuar la retención y el pago de la misma al fisco cuando se le abone la contraprestación al sujeto no domiciliado por la operación realizada en favor de la empresa domiciliada.

4.- Para la deducción como gasto o costo por los servicios prestados entre empresas vinculadas se deberá cumplir con el test del beneficio y contar con la documentación sustentatoria respectiva.

5.- Únicamente para los servicios adquiridos por empresas vinculadas de bajo valor añadido, la deducción del costo o gasto por el servicio recibido se determina sobre la base de la sumatoria de los costos y gastos incurridos por el prestador del servicio así como de su margen de ganancia, el cual no puede exceder el cinco por ciento (5%) de tales costos y gastos.