REEMBOLSO DE PASAJES

CAS. N° 9339-2015 LIMA

SUMILLA: Los ingresos por concepto de “reembolso de pasajes”, los cuales se originan de la suscripción de un contrato de transporte aéreo internacional, mediante el cual los usuarios adquieren el derecho del reembolso, constituyen parte del servicio de transporte aéreo internacional, por lo que le resulta aplicable el inciso d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. Lima, veinticinco de mayo de dos mil diecisiete. LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. I. VISTA; con el acompañado en tres tomos, la causa número nueve mil trescientos treinta y nueve – dos mil quince, con lo expuesto en el Dictamen Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; en audiencia pública llevada a cabo en la fecha, con los señores Jueces Supremos Rueda Fernández – Presidente, Toledo Toribio, Yaya Zumaeta, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; y, luego de verifi cada la votación de acuerdo a ley, se emite la siguiente sentencia: 1.1. OBJETO DEL RECURSO DE CASACIÓN: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, de fecha seis de mayo de dos mil quince, obrante a fojas doscientos ochenta y seis, contra la sentencia de vista expedida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros, de fecha quince de abril de dos mil quince, obrante a fojas doscientos setenta y uno, que confirmó la sentencia apelada de fecha veinticinco de agosto de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos cinco, que declaró infundada la demanda, en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú y el Tribunal Fiscal, sobre Acción Contencioso Administrativa. 1.2. CAUSALES POR LAS CUALES SE HA DECLARADO PROCEDENTE EL RECURSO DE CASACIÓN: Mediante resolución suprema de fecha catorce de marzo de dos mil dieciséis, obrante a fojas ciento veinticinco del cuaderno de casación formado en esta Sala Suprema, se declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la parte demandante, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, por las causales siguientes: a) Infracción normativa de los artículos 50 inciso 6 y 122 inciso 4 del Código Procesal Civil, y del artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Estado; señala que, la sentencia de vista incurre en una motivación aparente e insuficiente, vulnerando el principio de congruencia procesal y que del desarrollo de los argumentos expuestos en su parte considerativa, no se desprende que conlleva a la conclusión arribada por la Sala Superior para declarar infundada la demanda; asimismo, señala que el Ad quem sostiene que los ingresos reparados por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat se generan por los pagos que realizan los usuarios por adquirir estos derechos, y que éstos corresponden al servicio de transporte aéreo internacional que presta la contribuyente, lo que la recurrente considera un error, pues éstos no se realizan en contraprestación por la prestación de un servicio relacionado al transporte aéreo internacional, sino, como señala la sentencia, por la adquisición de un derecho, siendo un ingreso distinto al servicio de transporte aéreo internacional, ya que lo recibirá la empresa aérea justamente cuando el servicio de transporte aéreo no llegue a realizarse; asimismo, según el numeral 10.3 del acápite 10 de la Práctica Recomendada N° 1724-IATA, el precio de la venta de los pasajes corresponde a un servicio que se llevará a cabo en una fecha e itinerarios determinados y que si a pedido del usuario éstos se alterasen, los precios se elevarían, así también se estipula que en caso el usuario solicite el reembolso, se devolvería parte del pasaje aéreo no utilizado y la empresa retendrá para sí, los cargos por servicio o comisiones por cancelación. b) Infracción normativa por interpretación errónea del inciso d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, y del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; alega que, las sucursales de las empresas del exterior establecidas en el país, están gravadas con el Impuesto a la Renta únicamente por su renta de “fuente peruana”, por tal motivo en caso de que éstas presten un servicio internacional, como se presenta en el caso del transporte entre Perú y el extranjero, la propia norma establece un método para determinar el monto de los ingresos recibidos por dicha actividad que debía considerarse como renta de fuente peruana; por ello, el legislador regula la presunción del referido artículo 48 para el caso de los ingresos por transporte aéreo, resultando evidente que para la lógica del tratamiento tributario especial, es condición sine qua non que la actividad se realice parte en el país y parte en el extranjero. El Ad quem hace una interpretación errónea del inciso d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, al señalar que los ingresos por concepto de “reembolso de pasajes” – al constituir una contraprestación de naturaleza obligacional originada dentro del contexto de la celebración de un contrato de transporte aéreo internacional, para la cual los usuarios adquieren el derecho del reembolso constituyen parte del servicio de transporte aéreo internacional, entendiendo que todas las contraprestaciones pactadas dentro del contrato de transporte aéreo internacional o que incluye el pasaje, a las que queda obligada la contribuyente, forman parte del servicio de transporte aéreo internacional, lo cual es incorrecto. c) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta concordado con el artículo 12 de la misma ley, y del inciso e) el artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; precisa que, los ingresos que percibe la contribuyente no provienen de actividades relacionadas al transporte aéreo, por rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero, ya que la contraprestación que realiza para reembolsar el pasaje, se efectúa íntegramente dentro del país; el artículo 12 de la Ley del Impuesto a la Renta, establece que se presume de pleno derecho que las rentas obtenidas por domiciliados en el país es renta íntegramente de fuente peruana, a excepción de las sucursales de empresas constituidas en el exterior, las que por sus actividades, que se llevan a cabo parte en el país y parte en el extranjero, aplicarán a sus ingresos brutos los porcentajes establecidos en el artículo 48 de la Ley antes acotada. 1.3. DICTAMEN FISCAL SUPREMO: La Fiscalía Suprema mediante Dictamen Fiscal Supremo N° 1069-2016-MP-FN-FSCA, de fojas ciento treinta y cinco del Cuaderno de Casación, opina que se declare fundado en parte el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, en consecuencia casar la sentencia de vista, y actuando en sede de instancia, se revoque la sentencia de primera instancia que declara infundada la demanda y reformándola, se declare fundada la demanda. II. CONSIDERANDO: PRIMERO.- Antecedentes del caso. Previo al análisis y evaluación de las causales expuestas en el recurso de casación, resulta menester realizar un breve recuento de las principales actuaciones procesales: 1.1. Demanda: la recurrente, Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat, mediante escrito de fecha veintiocho de setiembre de dos mil doce, obrante a fojas veintidós, solicita como pretensión principal que se declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 09611-8-2012 de fecha quince de junio de dos mil doce en el único extremo que dispuso revocar la Resolución de Intendencia N° 0150140009887, en el extremo que se refiere a la determinación de deuda únicamente por reembolso de pasaje. Fundamenta su demanda señalando que, las sucursales de las empresas del exterior establecidas en el país están obligadas al pago del impuesto a la renta, únicamente por su renta de fuente peruana. Sin embargo, en caso de que las mismas presten un servicio internacional, como es el de transporte aéreo realizado entre el Perú y el extranjero, los ingresos generados deben ser considerados como renta de fuente peruana en virtud del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta; toda vez que, es condición sine qua non que dicha actividad económica se realice parte en el país y parte en el extranjero, ello por cuanto solo en ese supuesto, no hay certeza respecto a cuánto de la actividad fue realizada en el territorio nacional y cuánto de la misma fue realizada en el extranjero. Asimismo, señala que en las normas tributarias no existe una definición de “transporte aéreo”, debiéndose remitir al derecho aeronáutico, en el inciso 78.1 del artículo 78 de la Ley N° 27261, que considera como servicio de transporte aéreo a los actos destinados a trasladar por vía aérea a personas o cosas de un punto de partida a otro de destino a cambio de una contraprestación. Finalmente alega que atendiendo a que los ingresos recibidos por el contribuyente por concepto de penalidad por reembolso de pasaje están originados precisamente en el hecho que no se concrete el servicio de transporte aéreo, no correspondiendo entonces aplicar el inciso d) del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta que establece una presunción respecto al monto de la renta neta de fuente peruana para el caso de las actividades de transporte aéreo internacional, teniendo en cuenta además que el inciso e) del artículo 27 del reglamento de dicha ley será de aplicación a las sucursales de empresas extranjeras solo respecto de las rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero y que dicho régimen no podrá ser extendido a otras rentas que generen las sucursales. 1.2. Contestación de la Demanda: 1.2.1. Mediante escrito de fojas sesenta, el Ministerio de Economía y Finanzas en representación del Tribunal Fiscal, contesta la demanda indicando que, las sucursales en el país de empresas constituidas en el exterior, tales como en el presente caso Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú, se consideran domiciliadas en cuanto a su renta de fuente peruana, determinando su impuesto de acuerdo al tratamiento previsto por las normas tributarias del Impuesto a la Renta para los contribuyentes domiciliados en el país, de conformidad al artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. Sin embargo, en el caso que dichas sucursales obtengan rentas de carácter internacional por actividades que realicen parte en el país y extranjero, determinarán su renta de fuente peruana aplicando los porcentajes previstos por el artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, siendo que, en el caso de las actividades de transporte aéreo entre la República y el extranjero, la renta neta de fuente peruana se determinará aplicando el porcentaje de uno por ciento (1%) sobre los ingresos brutos. Señala que, de acuerdo a la Práctica Recomendada N° 1724-IATA, Condiciones Generales de Transporte (pasajeros y equipaje), tratándose del reembolso voluntario, esto es, a solicitud del pasajero, si ninguna parte del billete ha sido utilizado, aquél tiene derecho al reembolso de pasaje menos todos los cargos de servicio o derechos de cancelación razonable, existiendo tarifas que establecen mayores o menores restricciones para ejercer este derecho. En ese sentido, señala que, el monto cobrado por reembolso de un pasaje se origina en un derecho establecido en el contrato y contemplado en la tarifa que permite al usuario, en caso le sea necesario, solicitar el reembolso de su pasaje, por lo que dicho cobro forma parte de las condiciones del servicio de transporte aéreo pactadas al adquirir el pasaje. 1.2.2. Mediante escrito de fojas ciento treinta y uno, Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú, procede a contestar la demanda, indicando que el

Tribunal Fiscal determinó correctamente la naturaleza jurídica de la “penalidad” por reembolso cobrado a sus usuarios, concluyendo que dicha categoría forma parte de las condiciones del servicio de transporte aéreo pactadas al adquirir el pasaje, el cual fue determinado contractualmente. Señala que, la referida penalidad es en realidad un concepto contraprestativo del servicio prestado por la empresa, pagando el cliente una tarifa para retribuir el valor de las prestaciones parcialmente ejecutadas, tales como la disposición del pasajero un asiento en determinado vuelo, en fecha e itinerario previsto acordado. En ese sentido, el pago por reembolso no tiene naturaleza punitiva o penalidad, sino restitutiva en el sentido que tiene como finalidad compensar a la empresa por haber cumplido con parte de prestación de transporte aéreo (reserva de vuelo originalmente pactado). En conclusión, la referida restitución no es penalidad, pues el pasajero nunca tuvo la obligación de viajar, sino que compró el derecho de hacerlo, conjuntamente con el derecho de resolver, restituyendo parcialmente el costo o gasto irrogado en la contraprestación al ejecutar su prestación. Por otro lado, indica que en conformidad a lo dispuesto en las Condiciones Internacionales de Transporte de la empresa, determinados pasajeros que adquieren boletos pueden realizar cambios en las condiciones inicialmente pactadas en los boletos adquiridos (fecha o itinerario); solicitar la nueva emisión de tickets por pérdida o deterioro de los originales adquiridos y/o solicitar a su voluntad el reembolso de tickets por la cancelación de vuelos con la condición de asumir cargos adicionales por dichos conceptos. Por tanto la aplicación de dichos recargos busca justamente retribuir los costos que irroga a la empresa al procesar los cambios de las condiciones inicialmente pactadas. 1.3. Sentencia de primera instancia: emitida por el Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fecha veinticinco de agosto de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos cinco, que declaró infundada la demanda. Fundamenta su fallo indicando que aplicando el método de interpretación sistemática del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, el inciso e) del artículo 27 de su Reglamento y el numeral 1 inciso b) del artículo 27 del mismo Reglamento se concluye que la penalidad o también denominado cargos o recargos que cobra la aerolínea demandada por el reembolso de pasajes, se halla inmersa dentro del alcance del inciso d) del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta. En ese sentido, si bien la Administración Tributaria señala que, en la última parte del inciso e) del artículo 27 del Reglamento que prevé “dicho régimen no podrá extenderse a otras rentas que generen las sucursales, agencias o establecimientos permanentes” en el entendido que a criterio de la Administración Tributaria, las penalidades o también denominadas cargos o recargos por reembolso de pasajes, constituyen “otras rentas” que genera la contribuyente en su calidad de sucursal de la empresa Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú (no domiciliada), que son diferentes a la prestación del servicio de transporte internacional aéreo, encuadrándolo así en la última parte del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Sin embargo, conforme a lo expresado en la resolución, se señala que dicha interpretación no es correcta pues, cuando la norma señala que dicho régimen no podrá extenderse a otras rentas que generen entre otras, las sucursales, se está refiriendo a las rentas generadas por las sucursales como producto de otras actividades económicas que difieran de su servicio de transporte internacional aéreo, como puede ser por ejemplo, que al momento de vender un billete (ticket) de pasaje, la empresa o sucursal, cobre un adicional a los pasajeros por traslado desde su domicilio hasta el aeropuerto el día del viaje, pues dicho supuesto sí estaría dentro de lo que establece la última parte del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, como se puede apreciar en ese tipo de servicio difiere por completo del servicio de transporte aéreo tanto más que dicho servicio es prestado en su totalidad en el territorio peruano y por tanto los cobros realizados por dicho concepto seria una renta de fuente peruana, el mismo que tendría que tributar con el treinta por ciento (30%) de la renta neta, aplicando lo que establece el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. 1.4. Sentencia de vista: emitida por la Sexta Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fecha quince de abril de dos mil quince, obrante a fojas doscientos setenta y uno, que confirmó la sentencia apelada. Señala que, de acuerdo al artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y al inciso e) del artículo 27 del Reglamento de dicha ley, las empresas no domiciliadas y sucursales que desarrollen la actividad de transporte entre la República y el extranjero obtienen rentas netas de fuente peruana iguales a los importes que resulten por aplicación del uno por ciento (1%) de los ingresos brutos solo respecto de las rentas de carácter internacional que realice parte en el país y parte en el extranjero, es decir gozan de un tratamiento tributario especial únicamente las rentas relacionadas estrechamente con la actividad de transporte aéreo internacional, excluyéndose así a cualquier otro ingreso por concepto no relacionado con la mencionada actividad. En el presente caso, el cobro de un monto establecido dentro del precio del pasaje aéreo, a fin de que se desembolse el mismo en caso que por desistimiento el usuario lo solicite, constituye una contraprestación de naturaleza obligacional pactada en virtud a la libertad contractual y dentro del contrato de transporte aéreo internacional; por lo que, se debe aplicar el tratamiento tributario especial establecido en el artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a Renta a este tipo de cobros. SEGUNDO.- Consideraciones previas del recurso de casación: 2.1. En primer lugar, debe tenerse en cuenta que el recurso extraordinario de casación tiene por objeto, el control de las infracciones que las sentencias o los autos puedan cometer en la aplicación del Derecho; partiendo a tal efecto de los hechos considerados probados en las instancias de mérito y aceptados por las partes, para luego examinar si la calificación jurídica realizada es la apropiada a aquellos hechos. No bastando la sola existencia de la infracción normativa, sino que se requiere que el error sea esencial o decisivo sobre el resultado de lo decidido. 2.2. En el presente caso, corresponde emitir pronunciamiento en relación a las causales del recurso de casación formulado por la demandante la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat cuya procedencia se ha declarado, sobre: i) Infracción normativa de los artículos 50 inciso 6 y 122 inciso 4 del Código Procesal Civil, y del artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Estado; ii) Infracción normativa por interpretación errónea del inciso d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, y del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y iii) Infracción normativa por aplicación indebida del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta concordado con el artículo 12 de la misma ley, y del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. 2.3. En ese sentido, atendiendo a que se han denunciado infracciones a normas procesales y materiales, es importante anotar que la labor casatoria de la Sala Suprema, como se tiene dicho, se orienta al control de Derecho y no de hechos, examinando si las normas cuya infracción se denuncian han sido aplicadas e identificar cuál es la interpretación acogida; finalmente, en el considerando siguiente se procederá a la interpretación de las normas legales para determinar si se ha producido o no la infracción normativa en la sentencia de vista recurrida en casación. 2.4. Por tanto, dada la naturaleza y efectos del error in procedendo, se emitirá pronunciamiento, en primer término, sobre esta causal denunciada, pues resulta evidente que de estimarse la misma, carecería de objeto pronunciarse sobre las demás causales, al encontrarse perjudicada la validez de los actos procesales, caso contrario, de no ser estimada dicha causal, recién correspondería emitir pronunciamiento sobre las demás causales. TERCERO.- De la infracción normativa de los artículos 50 inciso 6 y 122 inciso 4 del Código Procesal Civil, y del artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Estado; 3.1. Corresponde señalar en primer término que existirá infracción normativa del inciso 5 del artículo 139[1] de la Constitución Política del Estado, cuando en el desarrollo del proceso, el órgano jurisdiccional deja de motivar sus decisiones o lo hace en forma incoherente, en clara transgresión de la normatividad vigente y de los principios procesales. 3.2. Cabe señalar que, el Derecho a un debido proceso y la tutela jurisdiccional efectiva reconocidos también como el principio de la función jurisdiccional en el inciso 3 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, garantiza al justiciable, ante su pedido de tutela, el deber del órgano jurisdiccional de observar el debido proceso y de impartir justicia dentro de los estándares mínimos que su naturaleza impone; así, mientras la tutela judicial efectiva supone tanto el derecho al acceso a los órganos de justicia como la eficacia de lo decidido en la sentencia, es decir, una concepción genérica que encierra todo lo concerniente al derecho de acción frente al poder – deber de la jurisdicción, el derecho al debido proceso en cambio significa la observancia de los principios y las reglas esenciales exigibles dentro del proceso, entre ellas, el de motivación de las resoluciones judiciales. 3.3. En ese sentido, se debe señalar que el principio procesal de la motivación de las resoluciones judiciales, que se halla consagrado en el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, tiene como finalidad principal el de permitir el acceso de los justiciables al razonamiento lógico jurídico empleado por las instancias de merito para justificar sus decisiones jurisdiccionales y así pueda ejercer adecuadamente su derecho de defensa, cuestionando de ser el caso, el contenido y la decisión asumida. Esta motivación escrita de las resoluciones judiciales constituye un deber para los magistrados, tal como lo establecen el artículo 50[2] inciso 6 del Código Procesal Civil y el artículo 12[3] del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial; y, dicho deber implica que los juzgadores señalen en forma expresa la ley que aplican con el razonamiento jurídico a la que esta les ha llevado, así como los fundamentos fácticos que sustentan su decisión, respetando los principios de jerarquía normativa y de congruencia. 3.4. En otras palabras, la motivación o fundamentación de las resoluciones judiciales se traduce en la explicación detallada que debe realizar el Juez de los motivos que han conllevado a la decisión final. En esta fundamentación debe existir conexión lógica entre los hechos narrados por las partes (demandante y demandado), y las pruebas aportadas por ellos, coherencia y consistencia en sus razonamientos. Para que una motivación sea real y fi el reflejo de una aplicación racional del ordenamiento jurídico debe necesariamente fundarse en Derecho, lo que significa que la norma seleccionada debe estar en estricta correspondencia con el petitorio y los fundamentos, dispositivo legal que debe ser válido y vigente, y en caso de no ser vigente, si corresponde su aplicación o no al caso en concreto. 3.5. El Tribunal Constitucional en el expediente N° 1480-2006-AA/TC en relación a la motivación de las resoluciones judiciales, ha puntualizado que: “el derecho a la debida motivación de las resoluciones importa que los jueces, al resolver las causas, expresen las razones o justificaciones objetivas que los llevan a tomar una determinada decisión. Esas razones, (…) deben provenir no sólo del ordenamiento jurídico vigente y aplicable al caso, sino de los propios hechos debidamente acreditados en el trámite del proceso. Sin embargo, la tutela del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales no debe ni puede servir de pretexto para someter a un nuevo examen las cuestiones de fondo ya decididas por los jueces ordinarios. En tal sentido, (…) el análisis de si en una determinada resolución judicial se ha violado o no el derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales debe realizarse a partir de los propios fundamentos expuestos en la resolución cuestionada, de modo que las demás piezas procesales o medios probatorios del proceso en cuestión sólo pueden ser evaluados para contrastar las razones expuestas, mas no pueden ser objeto de una nueva evaluación o análisis. Esto, porque en este tipo de procesos al juez constitucional no le incumbe el mérito de la causa, sino el análisis externo de la resolución, a efectos de constatar si ésta es el resultado de un juicio racional y objetivo donde el juez ha puesto en evidencia su independencia e imparcialidad en la solución de un determinado conflicto, sin caer ni en arbitrariedad en la interpretación y aplicación del derecho, ni en subjetividades o inconsistencias en la valoración de los hechos”. 3.6. En el presente caso, si bien la recurrente aduce que la sentencia de vista adolece de una fundamentación adecuada y suficiente; sin embargo, aparece de autos que la Sala Superior ha procedido a desarrollar un razonamiento coherente con el fin de respaldar su fallo, apreciándose, en principio, que emitió pronunciamiento sobre todos los agravios contenidos en el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia de primera instancia; asimismo ha realizado un desarrollo argumentativo en cuanto al tratamiento tributario especial referido a la actividad de transporte aéreo internacional, analizando las normas pertinentes al caso, tales como el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N° 179-2004-EF, el inciso d) del artículo 48 del mismo Texto Único Ordenado y el inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, así como la Práctica Recomendada N° 1724-IATA, cumpliéndose de esta manera con los estándares mínimos de motivación exigible, atendiendo además que la controversia materia de esta causa se limita a una cuestión de puro derecho. 3.7. En consecuencia, atendiendo que la sentencia de vista se ha pronunciado sobre los aspectos relevantes en el presente proceso, sin perjuicio que la conclusión arribada sea la correcta o no, la misma se encuentra debidamente motivada, al cumplir con las exigencias descritas en los artículos 50 inciso 6 y 122 inciso 4 del Código Procesal Civil, e inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, referidas a la debida motivación, en tanto enumera las consideraciones fácticas y jurídicas de la decisión, exponiendo en forma detallada y secuencial los fundamentos que la sustenta, por lo que corresponde desestimarse el recurso de casación en este extremo. CUARTO.- Interpretación errónea y aplicación indebida del inciso d) del artículo 48, concordado con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, así como del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, infracciones contenidas en las causales b) y c). 4.1. Al respecto se señala que conforme al artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF[4]; se establecen los porcentajes a aplicarse para obtener la renta neta de fuente peruana, respecto a las actividades desarrolladas, entre otros, por contribuyentes no domiciliados en el país y las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior; y cuyo inciso d) establece que para el transporte entre la República y el extranjero se aplicará una tasa del uno por ciento (1%) de los ingresos brutos por concepto de transporte aéreo”. 4.2. Asimismo, el artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, referido a la renta neta por actividades internacionales, señala que a fin de determinar la renta neta presunta a que se refiere el artículo 48 de la Ley, el inciso e) establece que: “Las presunciones establecidas en el artículo 48 de la Ley serán de aplicación a las sucursales, agencias o establecimientos permanentes en el país de empresas extranjeras, sólo respecto de las rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero. Dicho régimen no podrá extenderse a otras rentas que generen las sucursales, agencias o establecimientos permanentes”. 4.3. Respecto a las rentas de carácter internacional que se realicen parte en el país y parte en el extranjero, de manera excepcional el artículo 12 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que: “Se presume de pleno derecho que las rentas netas obtenidas por contribuyentes no domiciliados en el país, a raíz de actividades que se llevan a cabo parte en el país y parte en el extranjero, son iguales a los importes que resulten de aplicar sobre los ingresos brutos provenientes de las mismas, los porcentajes que establece el Artículo 48”. 4.4. Asimismo, en su último párrafo señala, que “Cuando dichas actividades sean desarrolladas por contribuyentes domiciliados en el país, se presume de pleno derecho que la renta obtenida es íntegramente de fuente peruana, excepto en el caso de sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior, cuyas rentas se determinarán según el procedimiento establecido en el primer párrafo de este artículo”. 4.5. En el presente caso, la contribuyente Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú, resulta ser una sucursal de la empresa Delta Air Lines Inc empresa no domiciliada en el país, la cual realiza la actividad comercial de prestar el servicio de transporte aéreo internacional; por lo que, a efectos de tributar en el país por el concepto de venta de pasajes se le aplicará la regla excepcional establecida en el inciso d) del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta, que establece una tasa del uno por ciento (1%) de los ingresos brutos por concepto de transporte aéreo, quedando claramente establecido que para otros servicios o ventas realizadas por la empresa, se encontrará sujeta a la regla general del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, es decir le es aplicable la tasa del treinta por ciento (30%) sobre los ingresos netos, después de realizar las deducciones establecidas en el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. 4.6. En otro aspecto, se señala que, como resultado de un proceso de fiscalización, la Administración Tributaria realizó reparos, entre otros, por el concepto denominado “penalidades por reembolso” indicando que es un ingreso, el cual se origina en una actividad ajena al transporte aéreo entre la República y el extranjero, constituyendo ingresos extraordinarios de fuente peruana gravados de conformidad con el artículo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta, pues se da en función al pago de un penalidad cuya finalidad es resarcir los gastos en que incurrió la empresa aérea a fin de emitir los billetes aéreos de los pasajeros que desisten de viajar, razón por la cual no retribuye la prestación del servicio de transporte aéreo, sino que, tiene como finalidad resarcir el incumplimiento del contrato por parte del pasajero, que no realiza el viaje, considerándole a dicha situación como una indemnización por lucro cesante o ingresos extraordinarios los cuales están gravados con el Impuesto a la Renta. En ese sentido, los referidos ingresos originados por reembolso de pasaje, se originan en razón a que el servicio de transporte aéreo no se concretó, y al no encontrarse ligados a la actividad del transporte aéreo internacional, no resulta aplicable el inciso d) del artículo 48 de la Ley del Impuesto a la Renta. 4.7. Sin embargo, en relación a las actividades de aviación comercial, con el fin de armonizar los procedimientos comerciales para la fijación de tarifas, la Asociación Internacional de Transporte Aéreo – IATA establece prácticas y recomendaciones de la actividad comercial, indicando en la Práctica Recomendada N° 1724-IATA, numeral 10.3 del artículo 10[5], en referencia a los pasajeros que adquirieron un pasaje aéreo y por alguna contingencia se desisten de utilizarlo, procediendo a solicitar el reembolso correspondiente a la empresa aérea que le vendió el pasaje, ésta procederá a realizar el reembolso del monto pagado, previo descuento de los cargos de servicio, derechos de cancelación o los gastos incurridos que genera la cancelación de los pasajes, lo cual no representa un ingreso adicional o ingreso por indemnización a la empresa aérea; toda vez que, dichos pagos tienen una relación directa con el servicio de transporte aéreo originados de la suscripción de un contrato de transporte aéreo internacional; en consecuencia, no resulta pertinente la argumentación desarrollada por la Administración Tributaria en el sentido que los referidos pagos representan pagos por penalidades o indemnizaciones ajenas de la actividad de transporte aéreo. 4.8. En tal sentido, no existe una interpretación errónea o aplicación indebida del inciso d) del artículo 48, concordado con el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, así como del inciso e) del artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, tanto más, porque el propio Tribunal Fiscal como las instancias de mérito coinciden en que el importe cobrado por el reembolso de pasajes anulados se originan en las actividades de transporte aéreo entre la República y el extranjero y no constituyen un ingreso independiente a dichas actividades comerciales, en consecuencia, respecto a estos pagos corresponde aplicar el tratamiento tributario especial establecido en el acotado inciso d) del artículo 48 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, deviniendo también en infundadas estas causales invocadas. II. DECISIÓN: Por tales consideraciones; y en atención a lo dispuesto en el artículo 397 del Código Procesal Civil, declararon: INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat de fecha seis de mayo de dos mil quince, obrante a fojas doscientos ochenta y seis; en consecuencia, NO CASARON la sentencia de vista de fecha quince de abril de dos mil quince, obrante a fojas doscientos setenta y uno, que confirmó la apelada de fecha veinticinco de agosto de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos cinco, que declaró infundada la demanda, en los seguidos por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat contra Delta Air Lines Inc. Sucursal del Perú y el Tribunal Fiscal, sobre Acción Contencioso Administrativa; DISPUSIERON la publicación de la presente resolución en el Diario Oficial “El Peruano” conforme a ley; y los devolvieron. Interviene como Juez Supremo Ponente el señor Bustamante Zegarra. S.S. RUEDA FERNÁNDEZ, TOLEDO TORIBIO, YAYA ZUMAETA, CARTOLIN PASTOR, BUSTAMANTE ZEGARRA

[1] Artículo 139.- Son principios y derechos de la función jurisdiccional: (…) 5. La motivación escrita de las resoluciones judiciales en todas las instancias, excepto los decretos de mero trámite, con mención expresa de la ley aplicable y de los fundamentos de hecho en que se sustentan.

[2] Artículo 50.- Son deberes de los Jueces en el proceso: (…) 6. Fundamentar los autos y las sentencias, bajo sanción de nulidad, respetando los principios de jerarquía de las normas y el de congruencia. El Juez que inicia la audiencia de pruebas concluirá el proceso, salvo que fuera promovido o separado. El Juez sustituto continuará el proceso, pero puede ordenar, en resolución debidamente motivada, que se repitan las audiencias, si lo considera indispensable. (…)

[3] Artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial.- Todas las resoluciones, con exclusión de las de mero trámite, son motivadas, bajo responsabilidad, con expresión de los fundamentos en que se sustentan. Esta disposición alcanza a los órganos jurisdiccionales de segunda instancia que absuelven el grado, en cuyo caso, la reproducción de los fundamentos de la resolución recurrida, no constituye motivación suficiente.

[4] Publicado en el Diario Oficial El Peruano con fecha 8 de diciembre 2004, modificado por el Decreto Legislativo N° 970, publicado el Diario Oficial El Peruano el 24 de diciembre 2006.

[5] Si el pasajero solicita un reembolso del ticket por motivos distintos de los señalados en el 10.2, el monto del reembolso será el siguiente: 10.3.1 si ninguna parte del billete se ha utilizado, una cantidad igual a la tarifa pagada, menos todos los cargos de servicio o derechos de cancelación razonable. 10.3.2 si una parte del billete ha sido utilizada, el reembolso será por una parte igual a la diferencia entre la tarifa pagada y la tarifa aplicable para viajar entre los puntos respecto de los cuales el billete ha sido utilizado menos todo los cargos de servicios o derechos de cancelación razonable