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TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS OPERACIONES DE FINANCIAMIENTO ENTRE SUJETOS NO DOMICILIADOS (PRIMERA PARTE)

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Durante el desarrollo comercial de una empresa suele ser imperativo que ésta cuente con el dinero suficiente para poder llevar a cabo su objeto social. Una de las formas de obtener dinero es mediante los aportes de capital realizados por sus socios y la otra forma es a través de un préstamo.

Cada una de estas formas tienen un impacto tributario distinto. En el caso de los dividendos, estos sólo permiten que los accionistas tengan una participación en el resultado final de la empresa, cuando se distribuya dividendos. Por otro lado, respecto de los intereses, reducen los resultados de la empresa por constituir gasto; ya que deuda debe ser devuelta con intereses, los cuales califican como gasto.

En este artículo se evaluarán los efectos tributarios que se deben tomar en cuanta, al momento de tomar una decisión de financiamiento, considerando lo establecido en el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR).

  1. Tipos de Financiamiento Empresarial: 

1.1.-Financimiento interno: 

El financiamiento interno es aquel que la empresa encuentra en sus propios accionistas. Si la empresa necesita capital para seguir trabajando o para emprender un nuevo proyecto, la opción que se vocea en la mesa es que los accionistas inyecten capital a la empresa cambio de acciones. En este caso, el aumento de capital consiste en la realización de nuevos aportes, en bienes o en efectivo a favor de la sociedad, que incrementan su economía a cambio de la entrega a los aportantes de nuevas acciones y / o participaciones o del aumento del valor nominal de las acciones y / o participaciones. En la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada –EIRL- también procede el trámite del aumento de capital.

En este sentido, la doctrina reconoce dos funciones del capital social: (I) una función garantista y (ii) una función organizativa. Respecto a la primera, el capital social «expresa la cifra a que debe ascender como mínimo el patrimonio social líquido que los socios se comprometen a mantener en el sentido de que no podrán retirar cantidad alguna de ese patrimonio ni en concepto de beneficios ni en ningún otro[1].” Por otro lado, respecto a la función organizativa del capital social, cabe precisar que esta hace alusión al rol que cumple el capital al interior de la sociedad en lo correspondiente a la regulación de las distintas relaciones que toman lugar en la sociedad, como son la relación entre la sociedad y sus accionistas, y la relación entre los mismos accionistas.

Dicho esto, es claro que el capital no es “una mera expresión sino un concepto jurídico y económico, con un contenido real que se sostiene en principios o postulados esenciales que el legislador recoge.[2]” Teniendo su reducción o aumento una importancia en la vida económica de una empresa.

En el artículo 202° de la Ley General de Sociedades (LGS) contempla cuatro modalidades de aumento de capital: (i) nuevos aportes, (ii) capitalización de créditos, (iii) capitalización de utilidades, y (iv) “los demás casos previsto en la ley”.

De manera trasversal a las distintas formas de aumento de capital, el artículo 201 de la LGS establece los requisitos formales para la adopción de un acuerdo de aumento de capital, de esta manera dispone: (i) que el acuerdo debe ser tomado por la junta general, (ii) que debe cumplir los mismos requisitos que la ley señala para cualquier modificación de estatuto, y (iii) que debe constar en escritura pública e inscribirse en el registro correspondiente.

Si bien todo aumento de capital entraña nuevos aportes-, pues a pesar de que la ley hace la distinción esbozada líneas atrás, todas las modalidades representan-directa o indirectamente- aportes nuevos en favor de la sociedad que emite las acciones.

Desde el punto de vista económico, estos aportes de capital tienen un impacto en el Balance General. Cuando se toma la decisión hacer el reparto de las utilidades y se paga dividendos a los accionistas (antiguos y nuevos), el impacto también es tributario, porque se tiene que efectuar la retención del impuesto de renta por dividendos (tasa impositiva efectiva 5%). Dicha retención debe ser declarada y pagada por la empresa emisora de la acción mediante PDT 617 en el periodo en que se ha efectuado la retención. Cabe precisar que, conforme al artículo de la LIR, en el caso de las personas jurídicas, éstas no pagan impuesto por dividendos; por lo tanto, se le efectúa ningún tipo de retención. 

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COMO TRIBUTA UN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE EN EL PERÚ (Primera parte)

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El tratamiento del Establecimiento Permanente (en adelante EP) es, quizás, uno de los puntos más importantes en la tributación internacional. En el caso peruano, esta figura es relevante, porque ante negociaciones con economías más grandes determina un mayor alcance de nuestra potestad tributaria toda vez que nuestro país es generalmente importador más que exportador de capital.

Como aspecto preliminar, cabe resaltar que la importancia de este concepto reside en que el estado fuente únicamente puede gravar al residente del otro estado cuando éste cuente con un EP en su territorio. Pero, ¿Qué se entiende por EP?

A continuación vamos a desarrollar el concepto de EP tanto desde la legislación interna (Ley del Impuesto a la Renta) como desde una mirada en los CDI firmados por el Perú.

I.-Concepto de establecimiento permanente en la Ley del Impuesto a la Renta Peruano y en los CDI celebrados con el Perú

En el caso de los CDI el concepto de EP sirve fundamentalmente para establecer si el sujeto residente en un Estado contratante puede ser sometido a imposición en el Estado de la fuente. Cabe señalar que el análisis de EP sirve para los casos en que se ha realizado una actividad empresarial distinta a las rentas mencionadas en los otros artículos del CDI, entiéndase: Venta de inmuebles, actividades de transporte terrestre, marítimo y aéreo; dividendos; intereses; o regalías; ya que estas mantienen reglas especiales distintas conforme a los artículos 6º, 8º, 10º, 11º y 12º de los CDI.

En el caso de las actividades empresariales reguladas en el artículo 7º de los CDIs firmado con el Perú, cuando los rendimientos son obtenidos sin mediación de EP en el Estado de la fuente, se otorga al Estado de residencia la competencia exclusiva para gravar esas rentas. Al contrario, con la configuración del EP en el Estado de la fuente, este asume la facultad de imposición pero sólo respecto de los beneficios empresariales que se le pueda atribuir a dicho EP; es decir, no es suficiente con que se configure un EP, sino que los beneficios respecto de los que se puede gravar sean efectivamente imputados a dicha entidad.

Ejemplo 1: Un residente chileno brinda una actividad empresarial a una empresa peruana, a través de una sucursal ubicada en el Perú. ¿Qué país tiene la potestad tributaria de gravar dicha renta?

Siendo que estamos ante una relación comercial entre dos residentes provenientes de países que cuentan con un CDI firmado y vigente, se tiene que revisar el CDI Perú-Chile. En el artículo 7º de dicho convenio señala que en el caso de los beneficios empresariales el residente de un estado va a tributar en su país (Chile) a menos que brinde el servicio en el país de la fuente (Perú) a través de un EP.

Conforme lo señalado en el artículo 5º del CDI Perú-Chile, se entiende por EP entre otros a las sucursales. En ese sentido, si la empresa residente chilena ha brindado el servicio empresarial a través de su sucursal ubicado en el Perú, entonces el país que se encuentra en la potestad de gravar dicha renta es el Perú.

En este caso, no cabe retención del impuesto a la renta por parte de la empresa peruana que recibe el servicio. Sino que el EP tendrá la obligación de tributar en el país de la fuente, en función a todos los servicios que brinde en el Perú, inscribiéndose en el RUC, emitiendo comprobante de pago y declarando sus impuestos como un sujeto domiciliado en el país.

1.1.-Los Establecimientos Permanentes según la Ley del Impuesto a la Renta Peruano.

La Ley del Impuesto a la Renta Peruano combina el criterio del domicilio regulado en su artículo 6º con el criterio de la fuente regulado en su artículo 9º al señalar que independientemente del domicilio, se encontrará gravado con el impuesto a la renta las operaciones que califiquen como rentas de fuente peruana.

En ese sentido, para los sujetos no domiciliados en el Perú se aplica el principio de territorialidad, de modo que tales sujetos solo tributan por las rentas originadas que fueran consideradas de fuente peruana conforme a la Ley del Impuesto a la Renta.

Ahora bien, en relación a la recaudación del gravamen sobre los sujetos no domiciliados, se ha establecido dos formas:

  1. El EP es tratado como un sujeto domiciliado.- Esta forma se aplica cuando el sujeto no domiciliado actúa generando rentas de fuente peruana directamente a través de un EP configurado conforme a las reglas del régimen normativo del IR. En este caso, el EP debe pagar el tributo y cumplir todas las obligaciones formales exigidas a los sujetos domiciliados, y el IR se estructura como uno de periodicidad anual pues el gravamen se calcula sobre todas las rentas de fuente peruana obtenidas durante el ejercicio bajo el mismo esquema aplicable a los sujetos domiciliados.

En el caso del Perú, conforme al inciso e) del artículo 7º de la LIR, se consideran domiciliadas en el Perú las sucursales, agencias u otros establecimientos permanentes de los sujetos no domiciliados en el país, condición que alcanza a la sucursal, agencia u otro establecimiento permanente, en cuanto a su renta de fuente peruana.

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