La última reforma de la potestad de fiscalización en el Código Tributario, ha reconocido al mismo como un procedimiento; si bien es cierto, que el mismo aun adolece de muchos vacíos regulativos, esta reforma se presenta como una señal esperanzadora para muchos tributaristas que argumentaban el reconocimiento de la calidad de procedimiento.

Si bien es cierto, se ha dado el reconocimiento de la fiscalización textualmente como procedimiento esto no ha restado su calidad de potestad de la Administración Tributaria, en efecto, la doctrina más tradicional del derecho tributario ha tenido siempre como punto de referencia a la fiscalización como una potestad en concordancia con el derecho tributario formal (Véase a Héctor Villegas).

Ahora bien, se entiende a toda potestad que posea la Administración Pública como un poder frente a los administrados: la Administración puede “unilateralmente” crear nuevas situaciones jurídicas, ello se puede materializar en diversas obligaciones en la esfera de los administrados siempre bajo la justificación del interés público. En esa línea la fiscalización realizada por la Administración Tributaria se aproxima al interés recaudador, bajo el deber fundamental de tributar de los ciudadanos de un Estado.

De otro lado, tenemos una fiscalización que también se muestra como un procedimiento, entendiendo al mismo como un conjunto complejo de actos dirigidos bajo un fin que se materializara en una resolución, que en el caso tributario puede ser en una resolución de determinación o resolución de multa.

Si nos aproximamos a ambos conceptos –el de potestad y el de procedimiento- no tendríamos, en un inicio, contradicción alguna en el ejercicio de la fiscalización; puesto que nos encontraríamos frente a una potestad que activa la Administración Tributaria, que se llevaría bajo las garantías que un procedimiento implica (derecho de defensa, derecho a se oído, derecho a recurrir, etc.), no obstante teniendo la calidad de potestad las imposiciones jurídicas que la Administración dictase no podrían ser materia de observación, en un primer momento, puesto que ello transgrediría la supremacía de la potestad que supone que la Administración Tributaria ejerce bajo el marco del interés recaudador.

En este escenario, el administrado-contribuyente tiene el deber imperativo de soportar las exigencias que emane la Administración Tributaria en la tarea inspectora.

Esta premisa nos puede llevar al sofisma de tener que cumplir con todo lo que la Admistración Tributaria pueda requerir, sin embargo, al margen del test de racionalidad y razonabilidad que se efectuaran en un primer momento, somos de la convicción que antes de ello debemos tener presente los principios constitucionales de la Administración Tributaria.

En ese sentido, la Administración Tributaria posee principios constitucionales independientes, frente a cualquier otra división de la Administración Pública. Como se puede leer del Artículo 74 de la Constitución Peruana tenemos el principio de respeto de los derechos fundamentales de los contribuyentes, que se resume en el principio de justicia (como Dworkin y Nozick han descrito a la justicia).

Bajo esta circunstancias, si bien el interés público puede llegarse a justificar bajo razones suficientes que otorguen validez a su ejercicio frente a derechos de los administrados de tal manera que supere los test de racionalidad y razonabilidad; si tenemos en cuenta la regla de reconocimiento (bajo la denominación de Hart) a la Constitución, tendríamos que bajo un juicio de ponderación la supremacía de la Constitución debiese primar el principio de justicia que se erguiría bajo cualquier disposición atentatoria contra los derechos fundamentales que pudiese suponer el ejercicio de cualquier potestad.

Así pues, en nuestro pequeño juicio expuesto, concluimos la fiscalización sería solo en un primer momento una potestad de la Administración Tributaria: que le otorga la legitimidad activa de excitar el circuito procedimental; y que posteriormente en su desarrollo se materializaría como un procedimiento con todas las garantías que ello supone.