A propósito de la declaratoria de constitucionalidad de la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 1421
Hace algunos años el Tribunal Constitucional en la Sentencia N° 0016-2002-AI/TC señaló que el principio de la seguridad jurídica forma parte consustancial del Estado del Derecho, siendo que su reconocimiento es implícito en la Constitución, pues es la garantía en la que se sustenta todo el ordenamiento jurídico. Asimismo, el referido Tribunal estableció en la Sentencia N° 01542-2015-HC que la prescripción es una institución por la cual una persona adquiere derechos o se libera de obligaciones.
Por su parte respecto al principio de solidaridad tributaria, el Tribunal Constitucional en la Sentencia Nº 0004-2004-AI/TC señaló que, en materia tributaria, este principio se manifiesta como un deber al sostenimiento de los gastos públicos, que engloba, por un lado, el deber de contribuir a la detección de la falta de compromiso con las obligaciones tributarias; y, por el otro, a la promoción del bienestar general mediante la contribución equitativa al gasto público a través de la tributación.
Ahora bien, el deber de contribuir, como manifestación de la solidaridad tributaria no puede interpretarse sin fijar un límite temporal al ejercicio de las facultades de la Administración Tributaria, sino que dicho deber tiene como límite el respeto al principio de la seguridad jurídica, en virtud del cual se incorporó la figura de la prescripción tributaria en las normas sustantivas del Código Tributario.
El objeto de la prescripción de las deudas tributarias es resguardar el principio de seguridad jurídica sancionando la inacción o ejercicio oportuno de las facultades de la Administración para determinar tributos, imponer sanciones o exigir el pago de deuda tributaria, así como sancionar la inacción del contribuyente a solicitar la devolución o compensación de pagos en exceso o indebidos.
Así pues, es posible sostener que la prelación del deber de contribuir de forma irrestricta en el tiempo vulnera el principio de seguridad jurídica materializado en la prescripción, como veremos en el siguiente análisis.
De la revisión del artículo 43° del Código Tributario verificamos que la citada norma establece la prescripción para tres acciones de la Administración Tributaria, a saber, acción para determinar la obligación tributaria, sancionar y acción para el cobro, el cómputo del plazo del término prescriptorio es 4, 6 o 10 años dependiendo de cada supuesto particular señalado en dicho artículo. Antes de la modificatoria introducida mediante el Decreto Legislativo N° 1113, el artículo 44° no distinguía el inicio del cómputo del plazo prescriptorio para las tres acciones antes mencionadas, sino que dicho inicio se producía en el mismo momento, lo cual estaba reforzado con lo dispuesto por el artículo 45° según el cual la notificación de la resolución de determinación y la resolución de multa interrumpía el cómputo del plazo prescriptorio, obviamente el término prescriptorio interrumpido era la acción de cobro, pues dicho plazo estaba corriendo desde el nacimiento de la obligación tributaria.
Como se aprecia, en la legislación primigenia sobre prescripción la Administración Tributaria estaba facultada a ejercer su facultad de determinación dentro del plazo prescriptorio, siendo que mediante la notificación de la Resolución de Determinación se interrumpía el plazo prescriptorio de la acción de cobro. La circunstancia antes descrita no evidencia perjuicio alguno para la Administración, máxime cuando según lo dispuesto por el artículo 59° del Código Tributario, la determinación inicial de los tributos administrados por SUNAT es realizada por el contribuyente, lo cual no altera la facultad de la Administración de determinar la deuda y con ello interrumpir el plazo prescriptorio que paralelamente inició su cómputo de la acción para determinar y cobrar la deuda, logrando obtener 4 años más para cobrar la deuda.
Ahora bien, el Decreto Legislativo 1113 que entró en vigencia el 28 de septiembre de 2012, modificó el artículo 44° del Código Tributario, incorporando el numeral 7, según la cual el plazo prescriptorio para determinar, cobrar y sancionar cuentan con un inicio de cómputo del plazo diferenciado, siendo que a partir de la vigencia de dicha norma la prescripción del plazo para cobrar inicia a partir del día siguiente de notificada la resolución de determinación y resolución de multa.
El Decreto Legislativo N° 1113, al ser una norma modificatoria es aplicable respecto de aquellos casos en los que el término prescriptorio para cobrar la deuda no hubiera iniciado su cómputo, al 28 de septiembre de 2012, pues no es posible iniciar el cómputo nuevamente. En tal sentido, dicha norma solo podría ser aplicable para deudas tributarias cuyo plazo prescriptorio se hubiera iniciado a partir del año 2013, en cuyo caso la facultad de determinar y sancionar habría iniciado su cómputo, sin embargo, el cómputo del plazo de la acción de cobro iniciaría a partir de la notificación de la Resolución de Determinación.
En atención del principio de solidaridad tributaria, no es posible aplicar lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 1113, respecto de obligaciones tributarias cuyo plazo prescriptorio de las tres acciones ya se había iniciado antes de la vigencia de dicha norma, así también lo señaló el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 9789-4-2017, según la cual indica que no corresponde aplicar la regla del numeral 7 a un hecho acaecido con anterioridad a la vigencia del Decreto Legislativo 1113 y posteriormente ratificada por la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 1421 implementando la aplicación retroactiva de lo dispuesto por el Decreto Legislativo N° 1113.
En ese mismo sentido, el Tribunal Fiscal en la Resolución de Observancia Obligatoria N° 9789-4-2017 estableció que “el inicio del cómputo del plazo de prescripción de la Administración para exigir el pago de la deuda contenida en las resoluciones de determinación y de multa emitidas por conceptos originados antes de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, notificada el 28 de septiembre de 2012, se rigió por los numerales 1) a 4) del artículo 44° del Código Tributario, según correspondía, por lo que no resultaba de aplicación lo dispuesto por el numeral 7 del anotado artículo”.
La publicación del antes citado precedente de observancia obligatoria, conllevó que seis años después de la vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, esto es, el 12 de septiembre de 2018, el poder ejecutivo, mediante la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 1421, estableciera una supuesta norma interpretativa, según la cual, tratándose de procedimientos en trámite y/o pendientes de resolución el inicio del plazo prescriptorio para exigir el cobro de la deuda tributaria contenida en resoluciones de determinación o de multa cuyo plazo de prescripción de la acción para determinar la obligación tributaria o para aplicar sanciones se inició hasta el 1 de enero de 2012, notificadas a partir del 28 de setiembre de 2012 dentro del plazo de prescripción, se computa a partir del día siguiente de la notificación de tales resoluciones conforme con el numeral 7 del artículo 44 del Código Tributario.
La citada norma desde su publicación adoleció de vicios de forma y de fondo, toda vez que excedió la facultad delegada concedida por el Congreso mediante la Ley N° 30823 por cuanto dicha norma solo facultó al poder ejecutivo a regular materia procedimental tributaria contenida en el Código Tributario, mientras que las normas de prescripción están referidas a normas de carácter sustancial de la exigibilidad de la deuda tributaria; en tal sentido, dicha norma vulnera lo dispuesto por el artículo 104° de la Constitución Política del Perú. Asimismo, vulnera requisitos de fondo porque establece una norma retroactiva que vulnera el principio de irrectroactividad de las normas establecido en el artículo 103° de la Constitución Política del Perú, toda vez que dicha norma no cumple con los parámetros establecidos por el Tribunal Constitucional en la Sentencia N° 00002-2006-AI[1] para considerarse una norma interpretativa.
Ahora bien, no obstante lo expuesto recientemente el Tribunal Constitucional resolvió la demanda de inconstitucionalidad interpuesta contra la Primera Disposición Complementaria Transitoria del Decreto Legislativo N° 1421, en los seguidos en el Expediente N° 0004-2019 siendo que el argumento que sustentaría la supuesta constitucionalidad de dicha norma, en opinión de votación mayoritaria de los Magistrados, es la prelación del deber de contribuir de las grandes empresas, las cuales se beneficiarían ante una eventual inconstitucionalidad de la norma, sin considerar que dicha norma perjudica a todos los contribuyentes en general.
La sentencia aun no fue publicada por el Tribunal Constitucional, sin embargo, dicho precedente judicial evidencia una falta de independencia del máximo intérprete de legalidad en nuestro país, debido a la presión mediática ejercida por SUNAT, pues utilizando la expresión con la que SUNAT defendía su interpretación en el caso en comentario, “ES UN IMPOSIBLE JURÍDICO” considerar que en virtud del deber de contribuir nuestra normatividad tributaria albergue una norma manifiestamente inconstitucional por ser retroactiva, la cual permite a la SUNAT exigir el cobro de deudas prescritas.
Que duda cabe que la sentencia del Tribunal Constitucional ha desechado los principios de seguridad jurídica y predictibilidad, principio de legalidad, principio de igualdad en los que se sustenta un Estado de Derecho, imponiendo como principio predominante el deber de contribuir irrestricto y sin límite temporal.
Lima, 23 de septiembre de 2020
[1] En la Sentencia N° 00002-2006-AI el Tribunal Constitucional señaló que una norma interpretativa debe cumplir con tres requisitos: (i) Debe referirse expresamente a una norma anterior, (ii) Debe fijar el sentido de dicha norma interpretada, excluyendo interpretaciones de la norma anterior y (iii) No debe agregar a la norma interpretada un contenido que no estuviera en su ámbito de aplicación.
ción.
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