¿Son deducible los gastos por agasajos a trabajadores independientes?

JURISPRUDENCIA COMENTADA

¿Son deducible los gastos por agasajos a trabajadores independientes?

Resolución del Tribunal Fiscal que no constituye precedente de observancia obligatoria
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 10042-3-2007

I. CONTROVERSIA
La controversia se centra en determinar si los gastos recreativos para agasajo a trabajadores independientes por el día del trabajo son deducibles a efecto de determinar el Impuesto a la Renta.
II. ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE
La recurrente señala que carece de sustento el reparo de los gastos efectuados con ocasión del día del trabajo en la parte que corresponde a sus trabajadores independientes. Indica que según la Administración dichos gastos resultan ajenos al giro del negocio, no obstante dicho argumento implicaría desconocer la relación existente entre la generación de su renta gravada y las labores realizadas por su personal independiente.
III. ARGUMENTOS DE LA ADMINISTRACIÓN
La Administración indica que el inciso ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta admite la deducción de los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos, entendiéndose como “personal” a aquellas personas que prestan sus servicios a la empresa en relación de dependencia, en mérito de un contrato de trabajo, concepto que no comprende a los terceros que prestan servicios en mérito a un contrato de locación de servicios de naturaleza civil, motivo por el cual únicamente acepta la deducción de los gastos por agasajo al personal de la recurrente en el día del trabajo, en la proporción que corresponde al número de trabajadores en planilla.
IV. CRITERIO JURISPRUDENCIAL
La Administración levantó parcialmente el reparo materia de análisis, en la proporción correspondiente al número de trabajadores dependientes consignados en la planilla de remuneraciones de la recurrente, bajo el argumento que calificaban como gastos recreativos. No obstante, lo mantuvo con relación a la proporción correspondiente a los trabajadores independientes consignados en el Libro de Retenciones de la recurrente, debido a que dichos gastos calificaban como una liberalidad.
El Tribunal Fiscal señala que de acuerdo con el primer párrafo del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, recoge el denominado “principio de causalidad” según el cual todo gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, debiendo aplicarse para tal efecto los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, así como el “modus operandi” del contribuyente.
Asimismo indica que el inciso ll) del artículo 37 antes citado, establece como gastos deducibles, los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor, indicando con relación a los gastos recreativos que serán deducibles en la parte que no exceda del 0,5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias (UIT).
Indica el órgano colegiado que la recurrente se dedica al mantenimiento y reparación de vehículos, siendo su principal actividad la prestación de servicios de cambio de volante de derecha a izquierda a los usuarios importadores de vehículos usados, en CETICOS-Matarani, conforme se aprecia del Informe General de Fiscalización.
Agrega que el 1% del total de su personal de la recurrente le presta sus servicios bajo una relación de naturaleza laboral (trabajo prestado en relación de dependencia). No obstante el 99% del mismo está compuesto por mecánicos, tableristas, y personal afín que realiza labores en el taller de la recurrente y le prestan sus servicios bajo una relación de naturaleza civil (trabajo prestado en forma independiente).
En ese sentido, habida cuenta que en el caso materia de autos, el personal que presta servicios a la recurrente de manera individual bajo una relación de naturaleza civil, contribuye directamente a la generación de su renta gravada, procede la deducción del gasto por agasajo del día del trabajo materia de reparo al verificarse también en dicho extremo el cumplimiento del principio de causalidad, y no sólo respecto a la parte proporcional al número de trabajadores de la recurrente que labora bajo una relación de dependencia, como sostiene la Administración.
De igual modo, el Tribunal en resoluciones tales como las Nº 701-4-2000 y 05029-5-2002, ha indicado que los gastos necesarios para mantener la fuente productora de la renta también incluyen las erogaciones realizadas por la empresa con la finalidad de subvencionar los eventos organizados con ocasión de fiestas navideñas o conmemorativas, como es el caso del día del trabajo, ya que existe un consenso generalizado respecto a que tales actividades contribuyen a la formación de un ambiente propicio para la productividad del personal.
Finalmente, señala que debe entenderse como “personal” según lo establecido por el citado inciso ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, cabe indicar que éste no limita la deducción de los gastos recreativos en relación al personal dependiente de una empresa, debiendo determinarse únicamente a efecto de deducir el referido gasto, que los mismos cumplan con el principio de causalidad según lo antes indicado, y que no excedan del 0,5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias.
En consecuencia siendo que los gastos materia de análisis resultan razonables y que están vinculados con la generación de rentas gravadas de la recurrente, procede revocar la apelada en dicho extremo, debiendo la Administración verificar si en el presente caso se cumplen los límites establecidos por el inciso ll) del artículo 37º antes citado.

NUESTRA OPINIÓN
Mery BAHAMONDE QUINTEROS*

El Tribunal Fiscal señala que son deducibles a efectos de determinar el Impuesto a la Renta de tercera categoría, los gastos por agasajos a trabajadores independientes por los siguientes fundamentos:

• Es un gasto causal pues el personal que presta servicios de manera individual bajo una relación de naturaleza civil, contribuye directamente a la generación de su renta gravada.

• Los gastos realizados por la empresa con la finalidad de subvencionar los eventos organizados con ocasión de fiestas navideñas o conmemorativas, como es el caso del día del trabajo, son necesarios para mantener la fuente productora de la renta, pues tales actividades contribuyen a la formación de un ambiente propicio para la productividad del personal.
• El inciso ll) del artículo 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, no limita la deducción de los gastos recreativos en relación al personal dependiente de una empresa, debiendo determinarse únicamente que los mismos cumplan con el principio de causalidad y que no excedan del 0,5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias.

Según el inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, “Ley de Renta”) los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos son deducibles para efectos tributarios.
Así, los gastos efectuados por la empresa con motivo de las fiestas navideñas califican dentro de los denominados “gastos recreativos del personal” a que se refiere el párrafo anterior. Dichos gastos, sin embargo, tienen un límite para su deducibilidad, no pudiendo superar el 0,5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias (UIT).
Cabe precisar que dichos gastos son deducibles toda vez que sirven como motivación al personal para lograr un mejor desempeño en sus funciones, lo cual contribuirá a la generación de la renta gravada.
Al respecto, cabe mencionar que la Administración Tributaria mediante la Directiva N° 009-2000/SUNAT ha señalado que los desembolsos efectuados por la empresa destinados a agasajar a sus trabajadores por la celebración de determinadas festividades, como por ejemplo la Navidad, pueden considerarse deducibles para la determinación de la renta neta de tercera categoría, en la medida que se encuentre debidamente acreditada la relación de causalidad entre el motivo de la celebración y el destino del gasto realizado. A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sustentada, entre otros:
 Con comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de Comprobantes de Pago.
 Con otros documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto y, de ser el caso, su beneficiario.
Asimismo, debe tenerse en cuenta, la proporcionalidad y razonabilidad de los gastos, esto es, si corresponden al volumen de operaciones del negocio.
Finalmente, debemos precisar que el Tribunal Fiscal, en las Resoluciones N° 701-4-2000 y 603-2-2000 ha señalado que los servicios de atención al personal con ocasión de las fiestas de Navidad y Año Nuevo (alquiler de servicios de chocolatada, transporte de personal al local de la fiesta, entre otros) se encuentran dentro de los gastos deducibles a que se refiere el Inciso ll) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, toda vez que los beneficiarios directos son los trabajadores, y dichos gastos redundan en el mejor desempeño o productividad de éstos y por lo tanto en la generación de rentas gravadas.

Como puede apreciarse de las normas antes glosadas, para calificar determinados conceptos como deducibles se requiere acreditar una relación de causalidad directa de los gastos efectuados con la generación de la renta y el mantenimiento de su fuente (por lo general, se trata de gastos necesarios o gastos normales o propios del giro de la empresa), salvo que estén expresamente prohibidos para efectos de su deducibilidad o que existan límites o restricciones.
Ahora bien, el Tribunal Fiscal mediante las Resoluciones N° 2411-4-96 y N° 2439-4-96, ha recogido el criterio de que la acreditación del principio de causalidad debe encontrarse sustentada, entre otros parámetros:
a) Con comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de Comprobantes de Pago.
b) Con otros documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto y, de ser el caso, su beneficiario.
c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razonabilidad de los gastos, esto es si corresponden al volumen de operaciones del negocio.
Sin perjuicio de lo ya expresado, cabe considerar que existen determinados gastos que en principio parecen no guardar en estricto una relación causal directa con la generación de renta gravada ni el mantenimiento de la fuente productora, tal es el caso de los desembolsos que efectúa la empresa para prestar servicios asistenciales, culturales, educacionales y recreativos a sus trabajadores; pero que tienen una clara finalidad motivadora de la fuerza laboral que es indispensable para la generación de la renta gravada; por lo cual la propia legislación admite la deducibilidad de dichas erogaciones, entendiéndose que sí existe una relación causal gasto-renta.
En efecto, Roque García Mullín (1) afirma que las empresas hacen dichos gastos en procura de motivar al personal para el mejor desempeño de sus obligaciones, sea brindándole ventajas adicionales que los interesen en el mantenimiento de sus puestos y en un adecuado rendimiento.
Asimismo manifiesta el citado autor que, esa finalidad, que vincula a los gastos de que se trata con la obtención de renta, es la que permite, en una interpretación amplia, encuadrarlos en el principio de causalidad y es por ello que normalmente las legislaciones afirman su carácter de deducibles.
Además como señala el referido tratadista, influye en este caso una finalidad de carácter social, la cual es promover el mejoramiento de las condiciones de vida de los trabajadores.
En este orden de ideas, los desembolsos efectuados por la empresa destinados a agasajar a sus trabajadores por la celebración de determinadas festividades, como son por ejemplo el aniversario de la empresa, día de la madre, día de la secretaria o navidad, pueden considerarse deducibles para la determinación de la renta neta de tercera categoría, en la medida que se encuentre debidamente acreditada la relación de causalidad entre el motivo de la celebración y el destino del gasto realizado.
5. INSTRUCCIONES:
Los gastos efectuados por la empresa con motivo de agasajar a sus trabajadores, pueden ser deducibles para efecto de la determinación de la renta neta de tercera categoría, siempre que se encuentre debidamente acreditada la relación de causalidad entre el destino del gasto realizado y el motivo de la celebración.
A tal efecto, la acreditación debe encontrarse sustentada, entre otros:
a) Con comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de Comprobantes de Pago.
b) Con otros documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto y, de ser el caso, su beneficiario.
c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razonabilidad de los gastos, esto es si corresponden al volumen de operaciones del negocio.

* Abogada titulada con grado de la Pontificia Universidad Católica, especialista en Tributación, Máster en Derecho Tributario y Política Fiscal de la Universidad de Lima. Amplia experiencia en temas de materia tributaria, la cual ha sido adquirida en calidad de asesora legal de la Oficina Técnica del Tribunal Fiscal y en la Intendencia Nacional de Servicios al Contribuyente de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria SUNAT.