Mejoras que forman parte del costo computable del activo fijo

Palabras clave: Mejoras- carácter permanente- costo computable-activo fijo- Impuesto a la Renta

                                                                                                                              Mery Bahamonde Quinteros

El artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por dicha ley.

El artículo 41° de dicha ley, establece que al valor computable de los bienes adquiridos o producidos se agregará de ser el caso, el de las mejoras incorporadas con carácter permanente; asimismo que el valor computable de los bienes incluye el de los gastos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales y otros similares que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, excluidos los intereses.

Por su parte, el inciso e) del artículo 44° de la misma ley, señala que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente.

Acorde con el párrafo 83 del Marco Conceptual para la Preparación y Prestación de los Estados Financieros de las Normas de Contabilidad las partidas que reúnan la definición de elemento deberán reconocerse si: (i) es probable que algún beneficio económico futuro, asociado con la partida, fluya hacia la empresa o de ella; y (ii) la partida tiene un costo o valor que pueda ser medido de manera confiable. En el mismo sentido, agrega el párrafo 89 que un activo es reconocido futuro en el balance cuando es probable que fluyan de él, hacia la empresa, beneficios económicos futuros, y posea un costo o valor que pueda ser medido confiablemente.

Según el párrafo 53 del citado marco conceptual los beneficios económicos futuros incorporados a un activo, consisten en el potencial de este para contribuir directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalentes de efectivo, pudiendo el potencial ser de tipo productivo, constituyendo parte de las actividades de operación de la empresa. Agrega en su párrafo 54 que la empresa los emplea para producir bienes y servicios capaces de satisfacer deseos o necesidades de los clientes, por los cuales los clientes están dispuestos a pagar por ellos y, por tanto, a contribuir a los flujos de efectivo. Por dicha razón, en el párrafo 55 señala que entre las distintas vías en que pueden llegar los beneficios económicos futuros es mediante su utilización, aislada, o en combinación, con otros activos, en la producción de los bienes y servicios a vender por la empresa.

Asimismo, respecto de los desembolsos posteriores en el párrafo 13 de la Norma Internacional de Contabilidad- NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo, se precisa que ciertos componentes de algunos elementos de propiedades, planta y equipo pueden necesitar ser reemplazados a intervalos regulares. A estos efectos, dispone que una entidad deberá reconocer dichos reemplazos dentro del importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo siempre que cumpla el criterio de reconocimiento dispuesto en el párrafo 7 de esta NIC.

El referido párrafo 7 de la NIC prevé que un elemento de propiedades, planta y equipo se reconocerá como activo si y solo si: (i) sea probable que la entidad obtenga beneficios económicos futuros derivados del mismo y (ii) el costo del elemento pude medirse con fiabilidad.

Atendiendo a lo dispuesto en la NIC 19, se tiene que en el caso de reemplazos de ciertos componentes de un activo fijo (propiedad, planta y equipo), el costo de la sustitución de parte de dicho elemento deberá reconocerse como costo, y no como gasto, siempre que se cumplan con los criterios para su reconocimiento, es decir, que generen beneficios económicos futuros, a través de uso para satisfacer necesidades y deseos de los clientes.

En la práctica los costos posteriores a la adquisición de un activo fijo pre-existente no siempre es clara la diferencia entre activo (costo) y gasto, siendo que generalmente se incurre en cuatro tipo de desembolsos posteriores:

1. Adiciones
2. Mejores y reposiciones
3. Nuevos arreglos y reinstalaciones.
4. Reparaciones.

De la revisión de las normas contables antes citadas, una mejora debe ser capitalizada en aquellos supuestos en los que incrementa el costo del activo porque sustituye un activo que está en uso por otro mejor, o cuando se determina que aumenta la posibilidad futura del activo. Similar criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N° 01322-3-2017 y 01077-1-2017.

Así pues, los trabajos de instalación de tuberías, pisos, tarrajeo en pisos y techos no mantienen el nivel del inmueble, sino que constituyen un beneficio no solo en el ejercicio en que se realizaron las remodelaciones sino también en ejercicios futuros, toda vez que permanece la capacidad de dichos bienes de ofrecer servicios de calidad, por lo que califican como mejoras. Asimismo, la adquisición de materiales de construcción tampoco puede ser considerados como gasto, sino que estos deben afectar al costo del activo fijo al calificar como mejoras permanentes.

En tal sentido, las mejoras realizadas sobre un activo fijo que generan un beneficio futuro de este no deducidos como gasto, en aplicación del inciso e) del artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta.

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