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Como se sabe los supuestos que habilitan la interposición de una queja, según el artículo 155° del Código Tributario son: (i) La existencia de actuaciones o procedimientos de la Administración Tributaria que afecten directamente a los deudores tributarios o (ii) Infrinjan lo establecido en el Código Tributario, en la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en materia aduanera, así como en las demás normas que atribuyan competencia al Tribunal Fiscal. Concebido así el recurso de queja, en el ámbito tributario, este ha constituido una suerte de tutela de urgencia para los contribuyentes, pues su interposición tenía el propósito de reponer a los contribuyentes el ejercicio del derecho de defensa, derecho ius-fundamental amenazado o vulnerado producto de «actos lesivos» perpetrados por la SUNAT en el curso del procedimiento de fiscalización.

No obstante lo expuesto, en la Resolución de Observancia Obligatoria N° 01918-Q-2016, publicada el 16 de junio de 2016, bajo fundamentos poco solventes, el Tribunal Fiscal establece la improcedencia de la queja para restituir el debido procedimiento ante infracciones que se produzcan durante el procedimiento de fiscalización o verificación. Ahora bien,  de la revisión de la jurisprudencia del Tribunal Fiscal se puede verificar que las quejas interpuestas por vulneraciones al procedimiento de fiscalización y/o verificación están referidas a actuaciones inmotivadas y desproporcionadas de la SUNAT en el ejercicio de su facultad fiscalizadora, siendo que al declarar fundada la queja el Tribunal Fiscal ordenaba a la SUNAT que adecuara su actuación durante el procedimiento de fiscalización o verificación en curso.
Ahora bien, de la revisión del Código Tributario se advierte que dicha norma ha contemplado supuestos en los que la no presentación de documentación requerida por SUNAT durante un procedimiento de fiscalización conlleva a que dicha entidad pueda: (i) adoptar medidas cautelares previas, (ii) efectuar la determinación del tributo fiscalizado sobre base presunta y (iii) calificar a los medios probatorios como extemporáneos.

Por consiguiente, contrariamente a lo señalado por el Tribunal Fiscal consideramos que la notificación de los requerimientos  cursados durante un procedimiento de fiscalización afectan la esfera jurídica de los contribuyentes y no son actos preparatorios, pues su notificación conlleva a la eficacia del acto y en consecuencia implica que este deba responder a lo requerido por la Administración en las condiciones que esta lo establezca aun cuando los plazos otorgados no sean proporcionales o exista arbitrariedad en las prórrogas inmotivadas del procedimiento de fiscalización.
Sobre el particular, debe indicarse que cuestionar las vulneraciones al debido procedimiento de fiscalización como las antes descritas recién en el procedimiento de reclamación previsto en el artículo 136 ° del Código tributario, esto es cuando se hayan notificado los valores, implica el sometimiento forzoso a los contribuyentes a procedimientos de fiscalización arbitrarios, toda vez que una vez notificados los valores,  los hechos vulneratorios del debido procedimiento de fiscalización ya se habrían consumado. Asimismo, debe tomarse en cuenta que debido a la recarga procesal de la Administración Tributaria y del Tribunal Fiscal, el  procedimiento de reclamación, demora y aletarga la tutela al derecho de defensa, toda vez que de declararse nulo el procedimiento de fiscalización en instancia de reclamación y/o apelación la deuda tributaria ya habría sido cobrada en caso se hayan trabado medidas cautelares previas motivado en un procedimiento de fiscalización nulo, por lo que los contribuyentes no verían restituidos sus derechos ni si quiera al cabo de 3 años tiempo estimado que demoran SUNAT y el Tribunal Fiscal en resolver, sino que de declarase nulo lo actuado el expediente volvería a instancia de fiscalización.
Finalmente, si bien el Tribunal Constitucional facultó  a todo tribunal u órgano colegiado de la administración pública a inaplicar una disposición infraconstitucional que vulnere la Constitución manifiestamente, bien por la forma, bien por el fondo, dicho órgano colegiado condicionó dicha inaplicación a un examen de constitucionalidad de la ley, para lo cual se requiere (1) Que dicho examen de constitucionalidad sea relevante para resolver la controversia planteada dentro de un proceso administrativo; (2) Que la ley cuestionada no sea posible de ser interpretada de conformidad con la Constitución. Al respecto, el Tribunal Fiscal dispuso la inaplicación del artículo 11° del Reglamento de Fiscalización, indicando que dicha norma ha creado un supuesto más materia de queja por lo que vulnera el principio de legalidad y reserva de ley; sin embargo, a nuestro entender el artículo inaplicado puede ser interpretado como una manifestación del derecho de defensa consagrados en los artículos 139º, inciso 3 y 2 de la Constitución y la exigencia de los principios de economía y celeridad procesal ante vulneraciones a derechos constitucionales.

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