GIULLIANA ARACELI

22 junio, 2016

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Algunos costos que supone la contratación de trabajadores extranjeros

Son más las empresas que hoy en día por diversos motivos deciden contratar los servicios profesionales de extranjeros no domiciliado en el país, por lo que surge la necesidad de conocer los costos tributarios o laborales que supone esta contratación, para lo cual es conveniente realizar una revisión general de nuestra legislación nacional.

Los extranjeros contratados bien pueden ejercer su profesión de manera independiente o bien en el marco de una relación laboral respecto de la empresa contratante nacional (ingresando al país con la calidad migratoria de trabajador), por lo que los costos de la contratación pueden variar de un caso a otro.

Tratándose de los trabajadores extranjeros destacados al Perú por su propio empleador no domiciliado (empresa extranjera), en virtud de un contrato de servicios celebrado con una empresa local, aquellos no forman parte de una relación laboral en el país (ingresan al país con la calidad migratoria de trabajadores designados), sin embargo, pueden generarse costos adicionales para la empresa extranjera tal como se verá más adelante.

No puede descartarse que la contratación de profesionales extranjeros puedan verse afectados por la aplicación de los Convenios para Evitar la Doble Imposición (CDI) o la celebración de otros acuerdos o convenios administrativos internacionales, sin embargo, esto no será materia del presente artículo.

A continuación, se expondrá en primer lugar y de manera general, los costos tributarios de la mencionada contratación, y luego sus efectos laborales.

  1. De acuerdo con la legislación del Impuesto a la Renta (IR), las personas naturales no domiciliadas en el país sólo tributan por sus rentas de fuente peruana (RFP). Mientras que tratándose de los domiciliados, en general estos tributan por la totalidad de sus rentas, esto es, ya sea que provengan de una fuente peruana o extranjera.

Se consideran RFP por ejemplo, las que se obtienen por el trabajo personal realizado en el territorio nacional, y por lo tanto, estarán gravadas con el impuesto.

En ese sentido, los extranjeros no domiciliados contratados para prestar servicios en el país, se encontrarán obligados a pagar el Impuesto a la Renta de No Domiciliados respecto de los ingresos que obtengan por dichos servicios. Por el contrario, si realizaran sus actividades fuera del país, no estarán dentro del ámbito de aplicación del impuesto.

Cabe anotar que las personas extranjeras adquieren la condición de domiciliados, cuando hayan residido o permanecido en el país más de 183 días calendario durante un período cualquiera de 12 meses. Perderán dicha condición, cuando adquieran la residencia en otro país y hayan salido del Perú, o cuando permanezcan ausentes del país por más de 183 días calendario dentro de un periodo de 12 meses.

  1.  Ahora bien, las rentas que obtengan los extranjeros no domiciliado por sus servicios en el  país estarán afectas al impuesto con una tasa del 30%, según el artículo 54 de la Ley del  IR, que establece:
“Artículo 54°.- Las personas  naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el país, estarán sujetas al Impuesto por sus rentas de fuente peruana, con las siguientes tasas:   (…)
g) Rentas del trabajo: 30%.
h) Otras rentas distintas a las señaladas en los incisos anteriores: 30%.    (…)”

Será la empresa local pagadora de dichas rentas, la obligada a efectuar la retención del impuesto al trabajador extranjero, y a pagarlo a la SUNAT dentro de los plazos establecidos.

Para efecto del cálculo de la retención del impuesto, dependiendo de si los servicios del extranjero no domiciliado son prestados de manera independiente (lo que genera rentas de cuarta categoría) o en el marco de una relación laboral (generándose rentas de quinta categoría), la tasa del 30% se aplicará sobre el 80% o 100% de los importes pagados, respectivamente.

Al respecto, el artículo 76 de la Ley del IR señala expresamente lo siguiente:

“Artículo 76°.- Las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, deberán retener y abonar al fisco con carácter definitivo dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los artículos 54° y 56° de esta ley, según sea el caso. (…).
Los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalías, y retribuciones por servicios, asistencia técnica, cesión en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, deberán abonar al fisco el monto equivalente a0 la retención en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados. Dicho pago se realizará en el plazo indicado en el párrafo anterior.
Para los efectos de la retención establecida en este artículo, se consideran rentas netas, sin admitir prueba en contrario: (…)
e) El ochenta por ciento (80%) de los importes pagados o acreditados por rentas de la cuarta categoría.
f) La totalidad de los importes pagados o acreditados que correspondan a rentas de la quinta categoría. (…)”

Cabe precisar, con relación a los trabajadores extranjeros destacados al país por su propia empresa no domiciliada para la realización de determinadas labores en mérito al contrato de servicios celebrado con una empresa local, que de acuerdo con la legislación del IR sus ingresos constituyen rentas de fuente peruana afectas al impuesto, pero ninguna de estas empresas tendrá la condición de agente de retención, por lo que serán los mismos trabajadores extranjeros, quienes deberán pagar directamente el impuesto a que se encuentran obligados.

  1.  De otro lado, la contratación de trabajadores extranjeros por una empresa local, también  puede generar otros costos tributarios.

Por ejemplo, la Contribución o Aporte a ESSALUD que es un pago que realiza el empleador, equivalente al 9% de la remuneración mensual del trabajador y que está destinado a la seguridad social y servicios de salud.

Tratándose del sector de construcción civil, asimismo tenemos la Contribución al CONAFOVICER (Comité Nacional de Administración del  Fondo para la Constricción de Viviendas y Centros Recreacionales para los trabajadores en Construcción Civil del Perú), que es un pago a cargo del trabajador y que consiste en el 2% del jornal básico que percibe. Sin embargo, corresponderá al empleador efectuar la retención de dicha contribución, y abonarla al Banco de la Nación dentro de los quince (15) días calendarios al mes siguiente de la retención.

Por su parte, aquellas empresas que desarrollen determinadas actividades industriales (comprendidas en la categoría “D” de la “Clasificación Industrial del CIIU de todas las actividades económicas de las Naciones Unidas – Revisión 3”) o labores de instalación, reparación o mantenimiento, y que en el año anterior hayan tenido en promedio más de 20 trabajadores, se encuentran obligadas al pago mensual de la Contribución al SENATI (Servicio Nacional de Adiestramiento en el Trabajo Industrial), equivalente al  0.75% de las remuneraciones mensuales correspondientes a sus trabajadores dedicados a la actividad industrial y/o las labores de instalación, reparación y mantenimiento. Esos ingresos son destinados a la capacitación de los trabajadores de la industria manufacturera.

  1.  Con relación a los costos laborales, es conveniente señalar previamente de acuerdo con lo  establecido por la legislación sobre la contratación de trabajadores extranjeros, que esta  contratación  está sujeta  al Régimen  Laboral del Sector Privado, por lo  que les  corresponden los mismos derechos y beneficios que a los trabajadores nacionales, al  formar parte también de la planilla peruana.

Es así pues que los costos laborales estarán comprendidos por tales derechos y beneficios de los trabajadores, algunos de los cuales no tienen naturaleza remunerativa debido a que no califican como parte de la remuneración del trabajador extranjero, según la normatividad laboral vigente. Pueden citarse como ejemplo, los siguientes conceptos:

A)             Conceptos Remunerativos:

Gratificaciones: Beneficio consistente en una remuneración a la que tiene derecho a percibir el trabajador tanto con ocasión de Fiestas Patrias (Julio) como de Navidad (Diciembre), siempre que hubiera laborado los seis últimos meses anteriores (enero a junio y julio a diciembre), pues en caso contrario percibirá la gratificación en forma proporcional a los meses efectivamente laborados.

Las gratificaciones están sujetas a la retención del Impuesto a la Renta de Quinta Categoría, mas no a los descuentos por la Contribución al Sistema de Pensiones (equivalente al 13% en el Sistema Nacional, y 13.22% en el Sistema Privado), ni están afectos a la Contribución a ESSALUD.

Cabe anotar que los importes equivalentes a la Contribución a EsSalud por las gratificaciones, deberán ser abonados por el empleador a favor del trabajador bajo el concepto de “Bonificación Extraordinaria”, que no tiene carácter remunerativo ni pensionable, por lo que solo estará gravada con el IR de quinta categoría (Ley N° 27735, Decreto Supremo N° 005-2002-TR, y Ley N° 30334).

Remuneración Vacacional: El trabajador extranjero asimismo tiene derecho a treinta (30) días de vacaciones pagadas, luego de cada año de servicios prestados, para lo cual además deben cumplirse como requisito adicional un determinado record de tiempo, referido a días efectivos de trabajo. La remuneración vacacional equivale al importe del sueldo o remuneración mensual del trabajador (Decreto Legislativo No. 713, y el Decreto Supremo N°012-92-TR).

Asignación familiar: Beneficio consistente en el pago del 10% de la Remuneración Mínima Vital (que en el 2016 equivale a S/.850.00), a favor de aquellos trabajadores que tienen a su cargo uno o más hijos menores de 18 años, o hasta la edad de 24 años en caso se encuentra cursando estudios superiores (Ley N°25129).

B)             Conceptos no remunerativos:

Compensación por Tiempo de Servicio (CTS): Consiste en el pago equivalente a una remuneración por cada año de servicio prestado (Depósito CTS), y tiene por finalidad que el trabajador cuente con un fondo que pueda retirar al término de la relación laboral. En ciertos casos, el trabajador puede disponer libremente y antes de la culminación de la relación laboral, del 100% del excedente de cuatro remuneraciones acumulados de CTS (Ley N°30334).

El  importe de este beneficio, sus intereses y retiros correspondientes, están inafectos de todo tributo crea­do o por crearse, incluido el Impuesto a la Renta, así como a las Contribuciones a la Seguridad Social de Salud y Sistema de Pensiones.

Reparto de Utilidades a favor de los trabajadores: Este beneficio se aplica en aquellas empresas que cuenten con más de 20 trabajadores, sean generadoras de rentas de tercera categoría y que hayan obtenido utilidades en el ejercicio (con excepción de las empresas individuales, las sociedades civiles, y las empresas autogestionarias, cooperativas y comunales).

El porcentaje de la rentas a distribuir varían según el sector económico. Así por ejemplo, para el sector pesquero, telecomunicaciones e industriales, el porcentaje es del 10%; para el sector minero, comercio al por mayor y menor, y restaurantes, el 8%, y para las empresas que realizan otras actividades, el 5%.

El cálculo de las utilidades a distribuir por cada trabajador se realiza en base a los sueldos y días que laboraron cada uno de sus trabajadores durante el año de servicios, y tiene como límite, que no pueden exceder de los 18 sueldos de cada trabajador  (Decretos Legislativos N° 677 y 892).

Seguro de Vida Ley: Los trabajadores con cuatro (4) años a más años laborando para una empresa, tienen derecho a un seguro de vida que será pagado obligatoriamente por el empleador. Opcionalmente, el empleador puede tomar dicho seguro para sus trabajadores a partir del tercer mes de servicio.

El seguro de vida es colectivo y se toma en beneficio del cónyuge o conviviente y de los descendientes, y sólo a falta de éstos, corresponde a los ascendientes y hermanos menores de dieciocho (18) años. (Decreto Legislativo N°688, Ley N° 29549, y Decreto Supremo N°003-2011-TR).

Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo (SCTR): Mediante este beneficio, de carácter obligatorio y por cuenta de los empleadores, se brinda cobertura adicional a los trabajadores afiliados regulares de ESSALUD que desarrollen determinadas actividades de alto riesgo, y cubre específicamente los riesgos de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales. (Ley N° 26790 y Decretos Supremos N°009-97-SA y 003-098-SA).

Finalmente, tratándose de los trabajadores extranjeros destacados temporalmente al país por sus propios empleadores no domiciliados para la realización de determinadas labores, es importante resaltar que si el destaque se realizará por un plazo mayor al máximo establecido en la legislación sobre Migraciones (o Convenios internacionales de ser el caso), dichos trabajadores deberán ingresar a la planilla peruana.

En ese escenario, los trabajadores extranjeros estarán sujetos a la tributación laboral del país, esto es, al pago de las Aportaciones a ESSALUD y al Sistema Nacional de Pensiones, además de los beneficios laborales que correspondan, todo lo cual implicará un costo adicional para la empresa extranjera al ser asumidos normalmente por ella.

GIULLIANA ARACELI

25 abril, 2016

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¿Procede la presentación de medios probatorios vencido el plazo establecido en el Requerimiento del artículo 75 del Código Tributario?

A propósito de un caso en el cual la SUNAT no valoró durante la fiscalización las pruebas presentadas luego de vencido el plazo otorgado por el último requerimiento emitido al amparo del artículo 75° del Código Tributario, mediante la Resolución N° 14610-8-2013 del 18 de setiembre de 2013, el Tribunal Fiscal ha señalado que si la fiscalización no ha concluido, la SUNAT válidamente puede solicitar documentación adicional incluso con posterioridad al cierre de tal requerimiento, y en igual sentido, que también corresponde que meritúe la documentación probatoria presentada cuando aún no ha culminado la fiscalización.

No es poco frecuente que en los rigurosos procedimientos de fiscalización que viene realizando la SUNAT, las empresas no puedan cumplir a tiempo con lo solicitado por ella. Debido al volumen o complejidad de sus operaciones económicas, el poco tiempo que se le otorga, o por causas imputables a terceros, muchas veces no logran recabar toda la documentación e información pertinente vinculada a sus operaciones.

En ese escenario, el pronunciamiento del Tribunal Fiscal adquiere mayor relevancia, no solo como garantía del derecho de defensa de los contribuyentes, sino además del adecuado ejercicio de la facultad de fiscalización de la SUNAT.

  1. La citada Resolución del Tribunal Fiscal N° 14810-8-2013, empieza señalado como fundamento de su fallo, que el procedimiento de fiscalización solo concluye con la notificación del acto administrativo en el cual se plasman los resultados de la fiscalización, por lo que en tanto no concluya dicho procedimiento, la SUNAT está facultada para requerir información y documentación adicional, incluso con posterioridad al cierre del requerimiento del artículo 75 del Código Tributario.

“Que reiteradas resoluciones de este Tribunal, como es el caso de las Resoluciones N° 01801-5-2009 y 09725-5-2004, han dejado establecido que el cierre de uno o varios requerimientos no implica el fin de la fiscalización, sino que este procedimiento solo concluye con la emisión y notificación del acto administrativo que contiene la determinación de la obligación tributaria, es así que se ha considerado válido que la propia Administración, como consecuencia del análisis o evaluación de la documentación requerida y/o presentada y/o exhibida en los requerimientos cerrados, pueda requerir nueva información o documentación para completar la solicitada dentro de la fiscalización, incluso con posterioridad al cierre del requerimiento emitido en virtud del citado artículo 75° del Código Tributario, como ocurrió en el caso a que se refirió la Resolución N° 2102-4-2010, entre otras.”

  1. Seguidamente, con relación al caso en controversia que estaría referido a pruebas presentadas después del plazo otorgado en un requerimiento de fiscalización (como podría ser el requerimiento del artículo 75 del Código Tributario), la resolución concluye que la SUNAT debió merituar la documentación probatoria presentada, debido a que aún no había culminado dicho procedimiento. Expresamente estableció:

“Que en ese mismo sentido, estando a que en el caso de autos la recurrente presentó una serie de documentación anexa a su escrito N°000-TI0002-2005-068076-2 cuando aún no había culminado el procedimiento de fiscalización, correspondía que fuera merituada por la Administración, lo que no se efectuó, por lo que de acuerdo con lo establecido por el numeral 2 del artículo 109° del Código Tributario, procede declarar la nulidad de los valores en el extremo referido al reparo bajo análisis así como la nulidad de la resolución apelada sobre este particular, en virtud del artículo 13° de la Ley del Procedimiento Administrativo General, debiendo la Administración emitir nuevo pronunciamiento considerando las citadas pruebas.”

  1. De lo señalado en la Resolución del Tribunal Fiscal en mención, no cabe duda que en tanto no haya culminado la fiscalización, y aun cuando ya se hubiera emitido el resultado del requerimiento del artículo 75 del Código Tributario, la SUNAT está facultada a requerir la información o documentación adicional que estime pertinente para la verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias (claro está con la limitación del plazo legal previsto en el artículo 62-A del Código Tributario).

Es importante resaltar que las resoluciones con las que finaliza el procedimiento de fiscalización, son aquellas mediante las cuales la SUNAT pone en conocimiento los resultados de su labor, y por ende, establece la existencia de una deuda tributaria o de un crédito a favor del contribuyente.

Por ello, la presentación de pruebas por parte de los contribuyentes adquiere especial relevancia, no solo como manifestación concreta de su derecho de defensa, sino también como un elemento esencial para el adecuado ejercicio de la facultad de fiscalización de la SUNAT, en virtud de los principios de verdad material e impulso de oficio contemplados en la Ley del Procedimiento Administrativo General (Ley N°27444), y que son aplicables a los procedimientos tributarios.

Según disponen dichos principios, “la autoridad administrativa competente deberá verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados o hayan acordado eximirse de ellas”, y asimismo, “deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias”.

Entonces, si lo que se pretende con el procedimiento de fiscalización es que la SUNAT verifique el cumplimiento de las obligaciones tributarias, la información y/o documentación probatoria pertinente que pueda obtener en esta etapa, contribuirán a que pueda comprobar la existencia de hechos gravados y la correcta determinación de la obligación tributaria, y así fundamentar adecuadamente sus resultados.

  1.  Ahora bien, el artículo 75 del Código Tributario dispone lo siguiente:

“Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración Tributaria emitirá la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.  

No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo anterior, la Administración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.  

En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o verificación.”

  1. Del texto del citado artículo 75 del Código Tributario, puede interpretarse que vencido el plazo otorgado por el requerimiento emitido al amparo de este artículo, en ningún caso la SUNAT podrá valor o merituar la documentación presentada con posterioridad por los contribuyentes (con lo cual estaríamos ante un plazo de tipo perentorio).

Sin embargo, aquella interpretación podría no ser del todo cierta, considerándose el pronunciamiento de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 14610-8-2013.

De acuerdo con lo señalado por el Tribunal Fiscal, el requerimiento del artículo 75 del Código Tributario no necesariamente constituye el último requerimiento de la fiscalización, ya que la SUNAT puede emitir uno nuevo solicitando información o documentación adicional.

Por ello, pese a que las pruebas hubieras sido presentadas luego de vencido el plazo otorgado por el mencionado requerimiento, y al no haber culminado la fiscalización, las pruebas podrían ser válidamente merituadas por la SUNAT, en virtud de los principios de verdad materia e impulso de oficio antes anotados.

  1. No se aprecia que mediante la resolución del Tribunal Fiscal se hubiera interpretado de manera evidente los alcances del artículo 75 del Código Tributario.

Pero en base a la aplicación literal de este artículo, la SUNAT no meritúa o valora los documentos probatorios que no fueron presentados dentro del plazo otorgado por el requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código Tributario.

Sin embargo, nada obsta para que en la instancia de reclamación la SUNAT admita y valore aquellos documentos extemporáneos, toda vez que la normatividad solo se refiere textualmente a la etapa de de fiscalización o verificación:

“ (…)

En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o verificación.”