CAS. Nº 3636-2014 LIMA (30/04/2019)
SUMILLA: El Poder Ejecutivo cuenta con potestad tributaria originaria y exclusiva, es decir se encuentra habilitado para crear a iniciativa propia cualquier tipo de arancel, sin la necesidad de que intervenga otro órgano del Estado, para lo cual debe emplearse decretos supremos, lo que no significa que estos sean reglamentos. Lima, veintiséis de noviembre del dos mil dieciocho.
LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA. VISTA la causa en Discordia; con el expediente principal; con los Jueces Supremos: Vinatea Medina, Toledo Toribio, Rueda Fernández, De La Rosa Bedriñana, Malca Guaylupo; verificada la votación con arreglo a ley; adhiriéndose el señor Juez Supremo Bustamante Zegarra al voto de los señores Jueces Supremos Vinatea Medina, Toledo Toribio y Malca Guaylupo; con lo expuesto con el dictamen del Señor Fiscal Supremo en lo Contencioso Administrativo; se emite la presente resolución. RECURSO DE CASACIÓN: Viene a conocimiento de esta Sala Suprema, el recurso de casación interpuesto por la empresa Agalpesa Sociedad Anónima Cerrada, de fecha veintinueve de enero del dos mil catorce, obrante a fojas doscientos ochenta y cuatro, contra la sentencia de vista de fecha quince de abril del dos mil trece, obrante a fojas doscientos setenta y tres, que confirmó la sentencia apelada de fecha treinta de noviembre del dos mil once, obrante a fojas ciento ochenta y ocho, que declaró infundada la demanda. I. CAUSALES DEL RECURSO: Mediante resolución de fecha veintiocho de octubre del dos mil catorce, obrante a fojas ochenta y seis del cuadernillo de casación, esta Sala Suprema ha declarado procedente el recurso interpuesto por la empresa Agalpesa Sociedad Anónima Cerrada, por las siguientes causales: a) Infracción normativa por inaplicación del artículo 139 incisos 3 y 5 de la Constitución Política del Estado; b) Infracción normativa por interpretación errónea de los artículos 74 y 118 inciso 20 de la Constitución Política del Estado; y, c) Infracción normativa por inaplicación del artículo 51 de la Constitución Política del Estado. II. CONSIDERANDO: PRIMERO: ANTECEDENTES DEL PROCESO. Del análisis de los autos se advierte que el presente proceso ha sido iniciado con motivo de la demanda de fojas veintiocho, mediante la cual la empresa Agalpesa Sociedad Anónima Cerrada pretende que se declare la nulidad de la Resolución N° 07819-A-2009 del doce de agosto de dos mil nueve, la que confirrmó la Resolución Jefatural de División N° 118 3D0400/2008-000245; y como consecuencia de ello, se ordene la devolución de sesenta y siete mil ciento treinta y seis dólares americanos ($ 67,136.00), más los correspondientes intereses legales por concepto de sobretasa adicional arancelaria aplicada a las importaciones de azúcar que han realizado. SEGUNDO: La demanda en mención fue desestimada en todos sus extremos por el Noveno Juzgado Transitorio Especializado en lo Contencioso Administrativo de la Corte Superior de Justicia de Lima, mediante la sentencia de fecha treinta de noviembre del dos mil once obrante a fojas ciento ochenta y ocho. Dicha decisión fue confirmada por la sentencia de vista de fecha quince de abril del dos mil trece que corre a fojas doscientos setenta y tres que fuera emitida por la Segunda Sala Contencioso Administrativa Transitoria de la Corte Superior de Justicia de Lima, la misma que hoy es objeto de impugnación mediante recurso de casación. TERCERO: SOBRE LAS INFRACCIONES DENUNCIADAS. Se ha señalado como causales: a) Inaplicación del artículo 139 incisos 3 y 5 de la Constitución Política del Perú; argumentando que la sentencia de vista, objeto de impugnación, ha vulnerado los derechos a la tutela jurisdiccional y la motivación escrita de las resoluciones judiciales, que estas disposiciones consagran, debido a que no ha analizado adecuadamente si i) el artículo 74 de la Constitución Política del Perú faculta al Presidente de la República a regular los aranceles o si, por el contrario, tal facultad está limitada solo a las tarifas de los aranceles, conforme a lo dispuesto en el artículo 118 del mismo cuerpo constitucional y; ii) si en el primero de los supuestos mencionados, tal facultad debe ajustarse al principio de jerarquía normativa contenido en el artículo 51 de la Carta Magna; habiéndose limitado únicamente a repetir, en relación a estos asuntos, las opiniones vertidas por el Tribunal Constitucional en su jurisprudencia, a pesar de que éstas fueron debidamente rebatidas en su escrito de demanda. En cuanto a los literales b) Interpretación errónea de los artículos 74 y 118 inciso 20 de la Constitución Política del Estado; y c) Inaplicación del artículo 51 de la Constitución Política del Estado; señalando para ello que, de acuerdo con la interpretación más coherente que se desprende de las dos primeras disposiciones mencionadas, puede entenderse que las facultades atribuidas constitucionalmente al Presidente de la República para legislar en materia arancelaria no se extiende a todos los elementos configuradores de estos tributos, sino solo a la determinación de sus tarifas; razón por la cual la sobretasa adicional arancelaria creadas por el Decreto Supremo N° 037-97- EF resulta inconstitucional; y, además de ello, la Sala Superior no ha advertido que dicha sobretasa no tiene carácter arancelario y, por tanto, contraviene la prohibición prevista por el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668, por lo que debió ser inaplicada al caso, en atención a lo previsto por el artículo 51 de la Constitución Política del Estado. CUARTO: En cuanto a la causal consignada en el literal a), es importante tener en cuenta que el artículo 139 inciso 3 de la Constitución Política del Perú prescribe: “Son principios y derechos de la función jurisdiccional: La observancia del debido proceso y la tutela jurisdiccional. (…)”, el mismo que ha sido desarrollado y ampliado por parte del legislador en diversas normas con rango de ley, tales como el artículo 7 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial aprobado por Decreto Supremo N° 017-93-JUS, que taxativamente dispone: “En el ejercicio y defensa de sus derechos, toda persona goza de la plena tutela jurisdiccional, con las garantías de un debido proceso. Es deber del Estado, facilitar el acceso a la administración de justicia, promoviendo y manteniendo condiciones de estructura y funcionamiento adecuados para tal propósito” y al artículo I del Título Preliminar del Código Procesal Civil, que prescribe lo siguiente: “Toda persona tiene derecho a la tutela jurisdiccional efectiva para el ejercicio o defensa de sus derechos o intereses, con sujeción a un debido proceso”. QUINTO: A nivel jurisprudencial, el Tribunal Constitucional en los fundamentos cuadragésimo tercero y cuadragésimo octavo de la sentencia emitida en el Expediente N° 0023-2005-PI/TC manifestó lo siguiente: “(…) los derechos fundamentales que componen el debido proceso y la tutela jurisdiccional efectiva son exigibles a todo órgano que tenga naturaleza jurisdiccional (jurisdicción ordinaria, constitucional, electoral y militar) y que pueden ser extendidos, en lo que fuere aplicable, a todo acto de otros órganos estatales o de particulares (procedimiento administrativo, procedimiento legislativo, arbitraje y relaciones entre particulares, entre otros), y que, (…) el contenido constitucional del derecho al debido proceso (…) presenta dos expresiones: la formal y la sustantiva. En la de carácter formal, los principios y reglas que lo integran tienen que ver con las formalidades estatuidas, tales como las que establecen el juez natural, el procedimiento preestablecido, el derecho de defensa y la motivación; y en su expresión sustantiva, están relacionados los estándares de razonabilidad y proporcionalidad que toda decisión judicial debe suponer” (subrayado agregado). SEXTO: Por su parte, la Corte Suprema en el considerando tercero de la Casación N° 3775-2010-San Martín dejó en claro lo siguiente: “Es así que el derecho al debido proceso y a la tutela jurisdiccional efectiva reconocidos también como principio de la función jurisdiccional en el inciso 3) del artículo 139 de la Constitución Política del Perú, garantiza al justiciable, ante su pedido de tutela, el deber del órgano jurisdiccional de observar el debido proceso y de impartir justicia dentro de los estándares mínimos que su naturaleza impone; así mientras que la tutela judicial efectiva supone tanto el derecho de acceso a los órganos de justicia como la eficacia de lo decidido en la sentencia, es decir, una concepción genérica que encierra todo lo concerniente al derecho de acción frente al poder – deber de la jurisdicción, el derecho al debido proceso en cambio significa la observancia de los principios y reglas esenciales exigibles dentro del proceso, entre ellas, el de motivación de las resoluciones judiciales”. SÉPTIMO: De otro lado, el artículo 139 inciso 5 de la Constitución Política del Estado, señala lo siguiente: “La motivación escrita de las resoluciones judiciales en todas las instancias, excepto los decretos de mero trámite, con mención expresa de la ley aplicable y de los fundamentos de hecho en que se sustentan”; asimismo, en el artículo 12 del Texto Único Ordenado de la Ley Orgánica del Poder Judicial señala que: “Todas las resoluciones, con exclusión de las de mero trámite, son motivadas, bajo responsabilidad, con expresión de los fundamentos en que se sustentan”, finalmente en el artículo 122 inciso 4 del Código Procesal Civil, se menciona: “Las resoluciones contienen: La expresión clara y precisa de lo que se decide u ordena, respecto de todos los puntos controvertidos. (…)”. OCTAVO: Respecto al derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, la Corte Suprema en el fundamento sexto de la Casación N° 2139-2007-Lima, publicada el treinta y uno de agosto de dos mil siete, ha señalado: “(…) además de constituir un requisito formal e ineludible de toda sentencia constituye el elemento intelectual de contenido crítico, valorativo y lógico, y está formado por el conjunto de razonamientos de hecho y de derecho en los que el magistrado ampara su decisión; por ende, la exigencia de la motivación constituye una garantía constitucional que asegura la publicidad de las razones que tuvieron en cuenta los jueces para pronunciar sus sentencias; además, la motivación constituye una forma de promover la efectividad del derecho a la tutela judicial, y así, es deber de las instancias de revisión responder a cada uno de los puntos planteados por el recurrente, quien procede en ejercicio de su derecho de defensa y amparo de la tutela judicial efectiva”. NOVENO: En esa misma línea de ideas, el Tribunal Constitucional, ha establecido que el derecho a la motivación de las resoluciones judiciales es una garantía del justiciable frente a la arbitrariedad judicial y garantiza que las resoluciones judiciales no se encuentren justificadas en el mero capricho de los Magistrados, sino en datos objetivos que proporciona el ordenamiento jurídico o los que se deriven del caso; sin embargo, no todo ni cualquier error en el que eventualmente incurra una resolución judicial constituye automáticamente la violación del contenido constitucionalmente protegido del derecho a la motivación de las resoluciones judiciales. Así, en la sentencia recaída en el Expediente N° 728- 2008-PHC/TC señaló que: “(…) este Colegiado Constitucional ha precisado que el contenido constitucionalmente garantizado de este derecho queda delimitado, entre otros, en los siguientes supuestos: a) Inexistencia de motivación o motivación aparente. Está fuera de toda duda que se viola el derecho a una decisión debidamente motivada cuando la motivación es inexistente o cuando la misma es solo aparente, en el sentido de que no da cuenta de las razones mínimas que sustentan la decisión o de que no responde a las alegaciones de las partes del proceso, o porque solo intenta dar un cumplimiento formal al mandato, amparándose en frases sin ningún sustento fáctico o jurídico. (…) d) La motivación insuficiente. Se refiere, básicamente, al mínimo de motivación exigible atendiendo a las razones de hecho o de derecho indispensables para asumir que la decisión está debidamente motivada. Si bien, como ha establecido este Tribunal en reiterada jurisprudencia, no se trata de dar respuestas a cada una de las pretensiones planteadas, la insuficiencia, vista aquí en términos generales, sólo resultará relevante desde una perspectiva constitucional si es que la ausencia de argumentos o la “insuficiencia” de fundamentos resulta manifiesta a la luz de lo que en sustancia se está decidiendo. e) La motivación sustancialmente incongruente. (…). Desde luego, no cualquier nivel en que se produzca tal incumplimiento genera de inmediato la posibilidad de su control. El incumplimiento total de dicha obligación, es decir, el dejar incontestadas las pretensiones, o el desviar la decisión del marco del debate judicial generando indefensión, constituye vulneración del derecho a la tutela judicial y también del derecho a la motivación de la sentencia (incongruencia omisiva). Y es que, partiendo de una concepción democratizadora del proceso como la que se expresa en nuestro texto fundamental (artículo 139º, incisos 3 y 5), resulta un imperativo constitucional que los justiciables obtengan de los órganos judiciales una respuesta razonada, motivada y congruente de las pretensiones efectuadas; pues precisamente el principio de congruencia procesal exige que el juez, al momento de pronunciarse sobre una causa determinada, no omita, altere o se exceda en las peticiones ante él formuladas”. (subrayado y resaltado agregado) DÉCIMO: No obstante, dada la naturaleza procesal de la causal invocada, la misma que no permite revisar el fondo, podemos decir que al evaluar la sentencia de vista objeto de impugnación, este Tribunal Supremo ha advertido que la decisión adoptada por la Segunda Sala Contencioso Administrativa Transitoria de la Corte Superior de Justicia de Lima no vulnera el derecho a una adecuada motivación de la recurrente, sino que, por el contrario, cuenta con una fundamentación que justifica en forma suficiente y congruente el fallo adoptado, ya que respecto a las facultades del Presidente de la República (Poder Ejecutivo) y su relación con lo prescrito en el artículo 74 de la Constitución Política del Estado, el Colegiado Superior ha expuesto su criterio tras el razonamiento que ello implica, lo cual se puede observar en el apartado dos punto uno del segundo considerando de la sentencia objeto de casación. De igual forma, en lo relacionado a la supuesta contravención de la prohibición prevista en el Decreto Legislativo N° 688, esto es, gravar las importaciones con sobretasas, la Sala Superior también ha expuesto los fundamentos que a su consideración le permitían tomar la decisión finalmente arribada, ello, se advierte en el tercer considerando de la sentencia de vista; por lo tanto, la causal analizada debe ser declarada infundada. UNDÉCIMO: En cuanto a la causal señalada en el literal b), debemos tener presente las normas de rango constitucional que han sido invocadas y que nos permitirán dar solución a la presente controversia, en primer lugar, tenemos el artículo 74 de la Constitución Política del Estado que prescribe: “Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo. (…)” y el artículo 118 inciso 20 menciona: “Corresponde al Presidente de la República: (…) Regular las tarifas arancelarias” (resaltado y subrayado agregado). En ese contexto, resulta pertinente remitirnos a la Norma IV del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF que prescribe: “(…) Mediante Decreto Supremo refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas se regula las tarifas arancelarias. (…)” (subrayado agregado). DUODÉCIMO: La potestad tributaria según la doctrina[1] “es la facultad establecida por la Constitución (por tanto, debe entenderse que esta potestad está sometida primero a la Constitución) de crear (modificar, suprimir, exonerar) tributos. Ahora bien, esta potestad de crear tributos se manifiesta, y se agota, cuando el Poder Legislativo (o el respectivo ente público a quien la Constitución le ha asignado la potestad) expide las leyes (o, tratándose de otros entes, la norma pertinente) que determinan qué hechos (hecho imponible o hipótesis de incidencia tributaria; en realidad, el tributo con sus elementos, entre ellos los correspondientes a este hecho o hipótesis) son los que, al producirse en la realidad, generan la obligación tributaria”. DÉCIMO TERCERO: En cuanto a la facultad legislativa del Poder Ejecutivo cuya autoridad máxima es el Presidente de la República, la doctrina considera que si bien se señala que reglamentan normas con rango de ley o regulan la actividad sectorial funcional o multisectorial funcional a nivel nacional, recuérdese que de acuerdo con el artículo 74 de la Constitución Política del Estado, mediante decretos supremos el Poder Ejecutivo puede regular los aranceles y las tasas[2] . Aunque recurriendo a una interpretación estrictamente literal del artículo 74 de nuestra Constitución se ha planteado una duda sobre la “intención” del legislador constituyente. En ese sentido, en principio, se entiende que la salvedad contenida en el citado artículo “excluye” de competencia (crear, modificar y derogar tasas y aranceles) al Poder Legislativo y la otorga al Ejecutivo; así se ha ido entendiendo y aplicando[3] . En esa misma línea, se sostiene que la frase “se regulan” es comprensiva de la frase “creación, modificación, supresión y exoneración” y acota que se ha dictado así a fi n de no repetir esta última[4] . DÉCIMO CUARTO: Por otro lado, el Tribunal Constitucional en el fundamento vigésimo tercero de la sentencia recaída en el Expediente N° 2689-2004-AA/TC ha expuesto lo siguiente: “(…) Sin embargo, debe tenerse en consideración que la Constitución (artículo 74) establece que sólo por ley o decreto legislativo –en caso de delegación de facultades–, se realiza la creación, modificación, derogación y exoneración; pero prevé también, por otro lado, que los aranceles y tasas se regulan mediante decreto supremo. (…) En ese sentido, se puede señalar, sobre esto último, que el Constituyente ha previsto –de acuerdo con el principio de legalidad– que el decreto supremo es la norma que regula los aranceles –también denominados derechos arancelarios, derechos de aduana o derechos de importación–, entendidos como aquellos impuestos establecidos en el Arancel de Aduanas a las mercancías que ingresen o que sean importados al territorio aduanero. Tal previsión constitucional está relacionada también con el artículo 118, inciso 20 de la Constitución, el cual atribuye al Presidente de la República la potestad de regular las tarifas arancelarias, según ha establecido este Colegiado en anterior oportunidad (STC 0012-2003-AI/TC). El hecho que la Constitución haya previsto ello, tiene su fundamento constitucional indudable, en primer lugar, en la complejidad y especialización de la materia aduanera; en segundo lugar, en la fluidez con que, en ocasiones, deben regularse y establecerse dichos aranceles.”[5] (resaltado y subrayado agregado), es decir, el máximo intérprete de la Constitución ha reconocido que los aranceles se pueden regular (entendido entre otras situaciones como crear) por decreto supremo; por lo tanto, el artículo 74 y el artículo 118 inciso 20 de la Constitución Política del Perú brindan una potestad tributaria “originaria y exclusiva” al Poder Ejecutivo en materia arancelaria, y la consideración de que la misma se extiende no sólo a la fijación de la cuantía de los aranceles, sino que permite la creación misma de los tipos tributarios, siendo esta la posición mayoritaria de la doctrina constitucional tributaria nacional[6] . DÉCIMO QUINTO: En esa línea de ideas, este Supremo Tribunal, puede concluir que el Poder Ejecutivo cuenta con potestad tributaria de índole originaria y exclusiva, es decir se encuentra habilitado para crear de propia iniciativa (sin intervención alguna del Poder Legislativo) aranceles, también llamados derechos arancelarios, derechos de aduana o derechos de importación, los mismos que se materializarán a través de decreto supremo. Por lo tanto, adoptar la tesis de la recurrente referida a que el Poder Ejecutivo únicamente puede fijar la tasa o la alícuota (quantum) de los tributos arancelarios, implicaría incurrir en un desacierto, ya que todos y cada uno de los componentes de una obligación tributaria tendrían que necesariamente ser regulados por un dispositivo normativo con rango de ley, a excepción de la alícuota antes referida; no obstante, dicha interpretación no guarda coherencia con el espíritu genuino del marco normativo antes señalado; en consecuencia, con el análisis expuesto, este extremo del recurso de casación debe ser desestimado. DÉCIMO SEXTO: Por último, en lo que respecta a la causal del literal c), la recurrente señala que no se ha analizado si la sobretasa adicional arancelaria creada por el Decreto Supremo N° 035-97-EF se encontraba prohibida por el Decreto Legislativo N° 668, ello en virtud del principio de jerarquía normativa. Vale decir que dicho principio se encuentra prescrito en el artículo 51 de la Constitución Política del Estado y en el cual se señala: “La Constitución prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre las normas de inferior jerarquía, y así sucesivamente. La publicidad es esencial para la vigencia de toda norma del Estado” (subrayado agregado) concordado con el segundo párrafo del artículo 138 de la misma norma suprema que estipula lo siguiente: “(…) En todo proceso, de existir incompatibilidad entre una norma constitucional y una norma legal, los jueces prefi eren la primera. Igualmente, prefieren la norma legal sobre toda otra norma de rango inferior” (subrayado agregado). DÉCIMO SÉPTIMO: Habiéndose determinado el soporte constitucional del principio de jerarquía normativa, corresponde remitirnos a las normas materia de controversia en el presente proceso. Por un lado tenemos el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668, publicado el catorce de setiembre de mil novecientos noventa y uno, que prescribe: “En la importación, prohíbase la aplicación de sobretasas, alícuotas o cualquier otro gravamen con la sola excepción de los derechos arancelarios y de los impuestos que gravan también la venta interna de bienes” (subrayado agregado), es decir, con esta norma aparentemente se encuentra totalmente proscrito el uso de sobretasas en alguna importación. Y del otro lado, contamos con el artículo 3 del Decreto Supremo N° 035-97-EF, publicado el trece de abril de mil novecientos noventa y siete, que menciona: “Establecer, con carácter temporal, un Derecho Arancelario Adicional equivalente al 5% ad valorem CIF (9) a las subpartidas comprendidas en el artículo anterior, así como a las siguientes partidas: (…) Partidas Arancelarias 1701.99.00.90 Azúcar de caña o de remolacha y sacarosa químicamente pura, en esta sólido: los demás (…)” (subrayado agregado), es decir, con esta última norma se estaría regulando una sobretasa, lo que a primera vista implicaría ir en contra de la norma citada líneas arriba; no obstante, este Tribunal se encargará de dilucidar una supuesta contradicción que, a consideración de la parte recurrente, estaría infringiendo el principio de jerarquía normativa. DÉCIMO OCTAVO: Para ello, resulta indispensable recordar que el principio de jerarquía normativa es uno de los principios que coadyuvan a solución de una antinomia jurídica, la misma que según la jurisprudencia debe ser entendida como aquella situación en que dos normas pertenecientes al mismo ordenamiento y con la misma jerarquía normativa son incompatibles entre sí, por tener el mismo ámbito de validez[7] . Asimismo desde una visión doctrinal se entiende como aquella situación de incompatibilidad, por la cual dos normas se excluyen mutuamente, al reclamar cada una en exclusividad para sí el ámbito de objeto de regulación; de manera tal que, la aplicación de una de las normas conflictivas, niega la aplicación de la otra y viceversa, o lo que es lo mismo, ambas normas no pueden aplicarse a la vez o simultáneamente, dada la incompatibilidad existente entre las consecuencias jurídicas de las mismas, así como por la incoherencia entre los operadores deónticos empleados en ellas[8] . De lo detallado, es posible colegir que para considerar la existencia de una antinomia jurídica es necesario tener dos normas de la misma jerarquía, por lo que, de no ser así, sería imposible estar frente a una antinomia propiamente dicha; asimismo es importante reiterar que ambas normas deben ser incompatibles, es decir, que exista un conflicto que las excluye una de la otra en su aplicación. DÉCIMO NOVENO: Ahora bien, uno de los aspectos fundamentales que nos permite dar solución a la problemática presentada, es el principio de legalidad, el mismo que en el ámbito constitucional tributario, no quiere decir que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Estado está sometida sólo a las leyes de la materia, sino, antes bien que la potestad tributaria se realiza principalmente de acuerdo con lo establecido en la Constitución. Por ello, no puede haber tributo sin un mandato constitucional que así lo ordene. La potestad tributaria, por tanto, está sometida, en primer lugar a la Constitución y, en segundo lugar, a la ley[9] . Dicho esto, en materia tributaria, la atención no solo debe estar puesta en el principio de reserva de ley sino también en el principio de legalidad, el cual permite afirmar que la Constitución, como norma suprema, es la que brinda en primer orden, la facultad de crear tributos dependiendo de su naturaleza y finalidad. VIGÉSIMO: El artículo 74 de la Constitución Política del Estado, preceptúa que el Poder Legislativo goza de un poder tributario originario (otorgado por la Constitución) sin limitación alguna para los impuestos, contribuciones y tasas; mientras que el Poder Ejecutivo, goza de un poder originario para la creación y regulación de los tributos denominados aranceles y tasas a través de decretos supremos; y de poder delegado (a través de decretos legislativos) para los demás tributos (impuestos, contribuciones y tasas). Por lo tanto, cuando se trata de establecer si se ha cumplido con el principio de legalidad en materia tributaria, lo que se debe hacer es revisar si se ha cumplido con el procedimiento de creación y regulación tributaria. Esta obligación es lo que el Tribunal Constitucional Peruano (Expediente N° 042-2004-AI/TC) ha denominado como principio de constitucionalidad, pues la potestad tributaria del Estado debe ejercerse principalmente de acuerdo con la Constitución y no sólo de conformidad con la ley, es decir el Tribunal Constitucional da un nuevo contenido al principio de legalidad, esto es, debido a que los tributos no sólo se crean por ley, sino también por cualquier otra norma reconocida por la Constitución e implica que los tributos sólo pueden ser creados por el órgano a quien se le dota de potestades normativas tributarias[10]. VIGÉSIMO PRIMERO: Del análisis efectuado, este Tribunal Supremo, ha llegado a la conclusión de que no existe una antinomia jurídica en sentido estricto, ya que el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668 y el artículo 3 del Decreto Supremo N° 035-97-EF si bien son dos normas que aparentemente se contraponen entre sí, estas poseen distinta jerarquía, pues de un lado tenemos a un decreto legislativo y del otro a un decreto supremo; sin embargo, como se hizo mención en el considerando décimo quinto de la presente sentencia, el Poder Ejecutivo, cuenta con potestad tributaria de índole originaria y exclusiva, es decir se encuentra habilitado para crear a iniciativa propia cualquier tipo de arancel, empleando decretos supremos y sin que esto signifi que que estos son reglamentos, pues con ellos no se está reglamentando ninguna ley o norma con rango de ley, asimismo, no existe la necesidad de que intervenga otro órgano del Estado. Finamente, y sin perjuicio de lo expuesto, es de suma importancia tener presente que el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668 hace una excepción[11] a la prohibición en la aplicación de sobretasas, estos son, los derechos arancelarios, condición con la que cuenta el artículo 3 del Decreto Supremo N° 035-97-EF, por ende, desde una perspectiva de la intención normativa, es viable concluir que entre las normas objeto de examen, no existe contraposición. VIGÉSIMO SEGUNDO: En consecuencia, lo estipulado en el artículo 3 del Decreto Supremo N° 035-97-EF se encuentra acorde a lo previsto en el primer párrafo del artículo 74 y al artículo 118 inciso 20 de la Constitución Política del Estado (según el tercer considerando del mismo decreto supremo), es decir es una norma expedida en ejercicio del poder tributario originario con el que cuenta el Poder Ejecutivo y dando fi el cumplimiento al procedimiento de creación normativa pertinente, máxime si cuenta con la rúbrica del Presidente de la República y el Ministro de Economía y Finanzas de la época (órganos dotados de potestad tributaria por mandato constitucional), siendo posteriormente publicado en el Diario Oficial “El Peruano” el día trece de abril de mil novecientos noventa y siete; por lo tanto, el artículo 3 del Decreto Supremo N° 035-97-EF ha sido expedido con arreglo a lo dispuesto en nuestra Constitución Política del Estado, es decir, es una norma plenamente válida al haber sido emitida con estricta observancia del principio de legalidad y el principio de constitucionalidad; por ende, el argumento de la recurrente que postula una transgresión del principio de jerarquía normativa carece de todo sustento, es más de haberlo acogido implicaría transgredir fl agrantemente la propia Constitución Política; siendo así, este extremo del recurso de casación también merece ser desestimado. III. DECISIÓN: Por tales consideraciones, declararon: INFUNDADO el recurso de casación interpuesto por la empresa Agalpesa Sociedad Anónima Cerrada, de fecha veintinueve de enero del dos mil catorce, obrante a fojas doscientos ochenta y cuatro; en consecuencia, NO CASARON la sentencia de vista de fecha quince de abril del dos mil trece, obrante a fojas doscientos setenta y tres; en los seguidos por Agalpesa Sociedad Anónima Cerrada contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat y otros, sobre Acción Contenciosa Administrativa; DISPUSIERON la publicación de la presente resolución en el Diario Ofi cial “El Peruano”, conforme a ley; y los devolvieron. Interviene como Juez Supremo: Toledo Toribio. S.S. VINATEA MEDINA, TOLEDO TORIBIO, MALCA GUAYLUPO, BUSTAMANTE ZEGARRA. EL VOTO EN DISCORDIA DE LAS SEÑORAS JUEZAS SUPREMAS DE LA ROSA BEDRIÑANA Y RUEDA FERNÁNDEZ ES COMO SIGUE: MATERIA DEL RECURSO: Se trata del recurso de casación interpuesto por Alfredo Galdos Peschiera Sociedad Anónima Cerrada – Agalpesa, de fecha veintinueve de enero de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos ochenta y cuatro, contra la sentencia de vista de fecha quince de abril de dos mil trece, corriente a fojas doscientos sesenta y tres, que confi rmó la sentencia apelada de fecha treinta de noviembre de dos mil once, obrante de fojas ciento ochenta y ocho, que declaró fundada la demanda. 1. De la sentencia materia de casación Es materia de casación la sentencia de vista emitida por la Segunda Sala Contencioso Administrativa de la Corte Superior de Justicia de Lima, contenida en la resolución número cuatro, de fecha quince de abril de dos mil trece, obrante a fojas doscientos setenta y tres, que confi rmó la sentencia apelada contenida en la resolución número once, de fecha treinta de noviembre del dos mil once, obrante a fojas ciento ochenta y ocho, que declara infundada la demanda contencioso administrativa, en los seguidos por Alfredo Galdos Peschiera Sociedad Anónima Cerrada – Agalpesa contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat y el Tribunal Fiscal. 2. Del recurso de casación y de la califi cación del mismo El abogado del demandante, Alfredo Galdos Peschiera Sociedad Anónima Cerrada (en adelante Agalpesa), interpuso el recurso de casación de fecha veintinueve de enero de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos ochenta y cuatro. Por auto califi catorio de fecha veintiocho de octubre de dos mil catorce, obrante a fojas ochenta y seis del cuadernillo de casación, se declaró procedente el recurso formulado, por las causales de: a) infracción normativa por inaplicación del articulo 139 incisos 3 y 5 de la Constitución Política del Estado, y b) Interpretación errónea de los artículos 74 y 118 numeral 20 de la Constitución Política del Perú y por inaplicación del artículo 51 del mismo cuerpo de leyes. II. CONSIDERANDO: PRIMERO: Delimitación del objeto de pronunciamiento 1.1 Es objeto de pronunciamiento en sede casatoria el recurso formulado por el abogado de la demandante Agalpesa, por infracción normativa por inaplicación del artículo 139 incisos 3 y 5 de la Constitución Política del Estado. 1.2 El argumento central reside en que la sentencia recurrida ha vulnerado los derechos a la tutela jurisdiccional y la motivación escrita de las resoluciones judiciales, consagrados en la Constitución Política del Perú, debido a que no se ha analizado adecuadamente si: a) El artículo 74 de la Constitución Política del Perú faculta al Presidente de la Republica a regular los aranceles o sí, por el contrario, tal facultad está limitada solo a las tarifas de los aranceles, conforme a lo dispuesto en el artículo 118 del mismo cuerpo constitucional y, b) si en el primero de los supuestos mencionados, tal facultad debe ajustarse al principio de jerarquía normativa contenido en el artículo 51 de la Constitución Política del Perú, habiéndose limitado únicamente a repetir, en relación a estos asuntos, las opiniones vertidas por el Tribunal Constitucional en su jurisprudencia, a pesar de que estas fueron debidamente rebatidas en su escrito de demanda. 1.3 En razón a lo anotado, se advierte que la denuncia de infracción normativa se encuentra referida esencialmente al derecho a la debida motivación de las resoluciones judiciales, por lo que para determinar si ha ocurrido ello, el análisis a efectuarse debe partir necesariamente de identifi car cuáles fueron los agravios que sustentaron el recurso de apelación y cuáles son las razones o justifi caciones expuestas en la resolución materia de casación. SEGUNDO: Agravios del Recurso de Apelación Habiendo precisado lo anterior, cabe indicar que del recurso de apelación se aprecia que el recurrente formuló los siguientes agravios: i) Precisa que la interpretación que se debe dar al artículo 74 de la Constitución Política del Perú de mil novecientos noventa y tres, es que solo por ley o norma con rango equivalente se crean, modifi can o derogan los derechos arancelarios, salvo las tasas o alícuotas de éstos que podrán ser reguladas o reajustadas por decreto supremo. Por ello es que la Ley General de Aduanas aprobada por ley o decreto legislativo, es la que crea los derechos arancelarios. ii) Considera que al crearse la sobretasa adicional arancelaria por medio del Decreto Supremo N° 35-97-EF y no por medio de una ley o decreto legislativo, en caso de delegación, se está vulnerando el principio de legalidad establecido en el artículo 74 de la Constitución Política del Estado, y por tanto, los pagos que se ha realizado por este concepto son manifi estamente ilegales debiendo ser devueltos. iii) Agrega que estando a lo expuesto, considera que la sentencia apelada tiene como único sustento la invocación del criterio recogido por el Tribunal Constitucional en las sentencias recaídas en los Expedientes N° 2689-2004-AA/TC, N° 08078-2006-PA/TC y N° 09709-2006-AA/TC. iv) Señala que los argumentos presentados en su demanda le permiten demostrar sin duda alguna que la interpretación del Tribunal Fiscal del texto del artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668, es una interpretación efectista que busca deslizar una supuesta falta de armonía en el citado artículo cuando este prohíbe que en la importancia se apliquen sobretasas, alícuotas, o gravámenes; empero, permite que se apliquen derechos arancelarios. Claro, si la sobretasa es un impuesto arancelario, no tendría sentido que el citado artículo prohíba la aplicación del mencionado impuesto arancelario y, por el otro, permita la aplicación de derechos arancelarios. Siendo que no ha existido, ni existe en su legislación tributaria aduanera un solo ejemplo de una “sobretasa no arancelaria”, ya que no puede haber en la realidad una sobretasa que afecte las importaciones que tenga carácter no arancelario. Considera que la única interpretación acorde con el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668 es que dicho dispositivo prohibió que respecto de las importaciones se apliquen sobretasas arancelarias por encima de la tasa que corresponde al derecho arancelario previsto en el arancel de aduanas. v) Considera que existe una afectación del principio de jerarquía normativa, y señala que no ha sido analizada en la sentencia, que si bien el artículo 74 de la Constitución Política del Estado de mil novecientos noventa y tres, el Poder Ejecutivo mediante decreto supremo puede ejercer la potestad tributaria respecto de los aranceles, al ejercer dicha potestad debe respetar lo establecido en las leyes, de conformidad con el principio de jerarquía normativa establecida en el artículo 51 de la Constitución Política del Perú, según el cual la ley prevalece sobre las normas de inferior jerarquía. De esta forma, el Poder Ejecutivo, al crear la sobretasa arancelaria adicional a través del Decreto Supremo N° 35-97-EF, debió respetar lo establecido en el Decreto Legislativo N° 668. TERCERO: Asimismo, la Sala de mérito sustenta su decisión, expresando que: i) En el primer considerando, se indica que “la Sala Superior deberá establecer si por decreto supremo no se puede crear la sobretasa arancelaria adicional a los derechos de aduana ad valorem y específi cos para la importación de azúcar sino tan solo se puede fi jar la alícuota arancelaria, y si en consecuencia el Decreto Supremo N° 35-97 vulnera el principio de reserva de ley al crear la citada sobretasa, precisado además que en virtud a la facultad del juzgador corresponde que se analice si hubo vulneración o no al principio de reserva de ley”. Asimismo, indica que deberá establecerse, si la sobretasa arancelaria adicional materia de cuestionamiento, contraviene alguna prohibición que pudiera haber sido impuesta en el Decreto Legislativo N° 688. ii) En el segundo considerando de la sentencia materia de revisión, se señala que “(…) el Decreto Supremo N° 325-97-EF no vulnera el principio de reserva de ley, ya que la Constitución de mil novecientos noventa y tres, otorga al Poder Ejecutivo la potestad de regular la materia arancelaria mediante Decreto Supremo; y que igual sentido interpreta el juez de primera instancia, concluyendo que la delegación de facultades al poder ejecutivo para la creación de aranceles, es una facultad originaria”. iii) En el tercer considerando, se indica que “(…) si bien el artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668 establece la prohibición de las sobretasas para efectos de la importación de mercancías, también es cierto que el mismo artículo establece la excepción a dicha prohibición, en los casos de los derechos arancelaros y de los impuestos que gravan la venta interna de bienes; que la sobretasa arancelaria a la que se refi ere el Decreto Supremo N° 035-97-EF, constituye un derecho de naturaleza arancelaria comprendida dentro de la excepción anotada.” CUARTO: De lo anotado se tiene que, la sentencia de vista incurre en graves defectos de motivación que afectan su validez, conforme se anota a continuación: 4.1. No absuelve los puntos que tiene señalados en su considerando primero como asunto a resolver, tal es así, que no contiene pronunciamiento alguno respecto al caso concreto de determinar si se puede o no, crear “sobretasa arancelaria adicional a los derechos de aduana ad valoren y específi co para la importación de azúcar, sino solo la alícuota arancelaria”. Máxime que el considerando segundo está referido a la reserva de ley y el considerando tercero está referido al punto segundo anotado en su primer considerando, esto es, sobre la contravención a la prohibición del Decreto Legislativo N° 688 de gravar las importaciones con sobretasa. Resultando en evidencia, la falta de congruencia interna de la recurrida, que no cumple con absolver los puntos que tiene señalados como objeto de pronunciamiento. 4.2. Asimismo, esta Sala Suprema concluye que se incurre en motivación insufi ciente e incongruente, en el considerando segundo referido a la vulneración del Principio de Reserva de Ley, por la creación de sobretasa arancelaria para la importación de azúcar por Decreto Supremo N° 35-97-EF, en el que solo se limita a expresar que no vulnera el principio antes señalado, debido a la potestad constitucional del ejecutivo, para regular la materia arancelaria mediante decreto supremo, y que no es reserva absoluta sino parcial; sin embargo, no se pronuncia sobre el tema específi co de la sobretasa arancelaria para la exportación de azúcar, y no responde el agravio de apelación, de que los derechos arancelarios fueron creados por Ley General de Aduanas, y que por decreto supremo no se podría crear la “sobretasa arancelaria” 4.3. Adicionalmente se advierte vulneración al derecho por incongruencia omisiva activa, al omitir pronunciamiento sobre los agravios de la apelación anotadas en los puntos tercero y cuarto del considerando segundo de esta sentencia casatoria, por ende no ha respondido a los cuestionamientos del apelante de que la sentencia de primera instancia tiene como único fundamento la invocación del criterio recogido por el Tribunal Constitucional y los cuestionamientos a los fundamentos de la resolución del Tribunal Fiscal. QUINTO: En ese sentido, las circunstancias anotadas evidencian que la sentencia recurrida presenta una motivación insufi ciente e incongruente, que importa una transgresión del artículo 139 numerales 3 y 5 de la Constitución Política del Estado, lo cual conlleva a que la sentencia de vista se encuentre incursa en nulidad insubsanable conforme a lo dispuesto en el artículo 171 del Código Procesal Civil, por lo que corresponde declarar fundado el recurso de casación, debiendo la Sala Superior emitir nueva resolución con arreglo a los hechos y al derecho, de conformidad a lo previsto en el tercer párrafo del artículo 396 del Código Procesal Civil: “(…) Si la infracción de la norma procesal produjo la afectación del derecho a la tutela jurisdiccional efectiva o del debido proceso del impugnante, la Corte casa la resolución impugnada y, además, según corresponda: 1. Ordena a la Sala Superior que expida una nueva resolución (…)”. III. DECISIÓN: Por estas consideraciones NUESTRO VOTO es porque se declare: FUNDADO el recurso de casación interpuesto por Alfredo Galdós Peschiera Sociedad Anónima Cerrada – Agalpesa, de fecha veintinueve de enero de dos mil catorce, obrante a fojas doscientos ochenta y cuatro; en consecuencia, NULA la sentencia de vista emitida por la Segunda Sala Contencioso Administrativa de la Corte Superior de Justicia de Lima, contenida en la resolución número cuatro, de fecha quince de abril de dos mil trece, obrante a fojas doscientos setenta y tres; SE ORDENA que la Sala Superior emita nuevo pronunciamiento en atención a los considerandos precedentes; en los seguidos por Alfredo Galdos Peschiera Sociedad Anónima cerrada – Agalpesa contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – Sunat y otro, sobre Acción Contencioso Administrativa; SE DISPONGA la publicación de la presente resolución en el Diario Ofi cial “El Peruano” conforme a ley; y se devuelva. Interviniendo como Juez Supremo Ponente: Rueda Fernández. S.S. DE LA ROSA BEDRIÑANA, RUEDA FERNÁNDEZ
[1] HUAMANÍ CUEVA, R. Código Tributario comentado. Parte 1, Jurista Editores, Lima, 2015, pág. 192
[2] Ibídem, pág. 177
[3] FRY MENACHE citada por Ibídem, pág. 194
[4] HERNÁNDEZ BERENGUEL citado por Ibídem, págs. 194 -195.
[5] Dicho criterio ha sido ratifi cado por las sentencias emitidas en el Expediente N° 08078-2006- PA/TC y en el Expediente N° 09709-2006-PA/TC.
[6] Artículo publicado por Jorge Danós Ordóñez en la Revista del Foro N° 1 Año LXXXII del Código de Abogados de Lima titulado: “La incidencia de la nueva Constitución en las fuentes del Derecho Tributario”. Pág. 53 in fi ne.
[7] Sentencia del Tribunal Constitucional contenida en el Exp. N° 047-2004-AI/TC, fundamento 51.
[8] Artículo publicado por Jaime Lara Márquez en la Revista 48 edición de febrero del 2009 cuyo título es: “Las antinomias en el derecho: El caso de las leyes 29214 y 29215”. Pág. 7. Obtenido de http://www.ipdt.org/editor/docs/01_Rev48_JLM.pdf.
[9] Sentencia del Tribunal Constitucional contenida en el Exp. N° 042-2004-AI/TC, fundamento 10.
[10] Blog de Jorge Luis Raygada Sotomayor ubicado en: http://blog.pucp.edu. pe/blog/jorgeraygadasotomayor/2012/06/13/principios-constitucionalestributarios/#comments
[11] Artículo 9 del Decreto Legislativo N° 668 que prescribe: “En la importación, prohíbase la aplicación de sobretasas, alícuotas o cualquier otro gravamen con la sola excepción de los derechos arancelarios y de los impuestos que gravan también la venta interna de bienes”.
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